Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2008 по делу n А08-1832/04-21. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

т. 2), согласно которому в январе 2001 года реализация продукции у налогоплательщика отсутствовала.

Как следует из материалов дела и не оспаривается Инспекцией (стр.8 решения), в 2001 году общество использовало метод налогообложения «по отгрузке». Таким образом, при отсутствии выручки для целей налогообложения в январе 2001 года общество не могло занизить НДС на 10773 руб. согласно счета-фактуры СПК «Казацкий».

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал решение от 19.11.2003 № 365 по данному эпизоду недействительным.

Доводы апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции необоснованно принял во внимание заключенное сторонами соглашение по фактическим обстоятельствам дела, подписанное лицом не имеющим специальных полномочий на заключение подобного рода соглашений, судом апелляционной инстанции отклоняются.

В силу ст.70 АПК РФ признанные сторонами в результате достигнутого между ними соглашения обстоятельства принимаются арбитражным судом в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания.

Достигнутое в судебном заседании или вне судебного заседания соглашение сторон по обстоятельствам удостоверяется их заявлениями в письменной форме и заносится в протокол судебного заседания.

Признание стороной обстоятельств, на которых другая сторона основывает свои требования или возражения, освобождает другую сторону от необходимости доказывания таких обстоятельств.

Факт признания сторонами обстоятельств заносится арбитражным судом в протокол судебного заседания и удостоверяется подписями сторон. Признание, изложенное в письменной форме, приобщается к материалам дела.

Как следует из материалов дела, а также из содержания решения суда первой инстанции, суд при принятии обжалуемого решения не ссылался на какие-либо обстоятельства, признанные сторонами в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания.

Представленный в материалы дела акт сверки обоснованно оценен судом первой инстанции в соответствии со ст.71 АПК РФ в совокупности с иными доказательствами по делу.

Согласно оспариваемого решения налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком в 2001 году при определении выручки от реализации продукции (работ, услуг) применялась учетная политика по методу «по мере отгрузки товаров и предъявления покупателем (заказчиком) расчетных документов». 30.06.2001 приказом № 60-пр по ОАО «Казацкая Нива» учетная политика с 1.07.2001 изменена и начисление налогов осуществлялось по мере оплаты заказчиком расчетных документов (л.д. 56-58, т. 2). Инспекция пришла к выводу о том, что общество не имело права изменять учетную политику, поскольку в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (в редакции Приказа МФ РФ от 31.12.1999 № 107-н изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения соответствующим организационно – распорядительным документом. Изложенное явилось основанием к перерасчету инспекцией НДС за второе полугодие 2001 года с реализации по мере отгрузки в соответствии с п. 1 п.п. 1 ст. 167 НК РФ, в ходе которого установлено, что налогоплательщиком за счет изменения учетной политики НДС занижен на 549726 руб., в т.ч. за июль 2001 года – в сумме 90875 руб., за август 2001 года – в сумме 138633 руб., инспекцией уменьшен НДС за сентябрь 2001 года – на 124838 руб., за октябрь 2001 года – на 45451 руб., дополнительно начислен НДС за ноябрь 2001 года – в сумме 52454 руб., за декабрь 2001 года – в сумме 438053 руб. (л.д. 15-16, т. 1).

Как следует из решения, МИМНС РФ № 8 по Белгородской области в ходе выездной налоговой проверки произведен собственный расчет НДС, подлежащий, по мнению инспекции, начислению к уплате в бюджет.

Из оспариваемого решения следует, что в нарушение п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ, п. 1.11.2 Инструкции № 60, утвержденной Приказом МНС РФ от 10.04.2000 № АП-3-16/138, Инспекцией ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении №365 от 19.11.2003 не указаны накладные, счета, акты оказанных услуг и выполненных работ, счета-фактуры, данные книг продаж и налоговых деклараций по НДС за соответствующий налоговый период, которые послужили основанием для доначисления НДС в сумме 549 726 руб.

Согласно п. 1.11.2 Инструкции № 60, утвержденной Приказом МНС РФ от 10.04.2000 № АП-3-16/138, содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:

а) Объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных налогоплательщиком деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены: вид налогового правонарушения, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому данное правонарушение относится; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях организацией (индивидуальным предпринимателем) данными, связанными с исчислением и уплатой налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки.

Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием, в случае необходимости, бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах.

Это же подтверждено и п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71.

Однако по рассматриваемому спору акт выездной налоговой проверки от 1.09.2003 № 365 не содержит ссылок на конкретные первичные документы и счета-фактуры, которые являются подтверждением наличия факта занижения НДС за каждый налоговый период с июля по декабрь 2001года в сумме 549726 руб. Не указаны инспекцией и конкретные строки книги продаж, неверно, по мнению ответчика, заполненные ОАО «Казацкая Нива».

Суд первой инстанции обоснованно указал на то, что из содержания акта № 365 от 01.09.2003 и решения № 365 от 19.11.2003 невозможно подтвердить или опровергнуть правильность исчисления НДС за 2001год налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки на основании собственных расчетов.

Судебные органы в силу норм ч. 4 ст. 200 АПК РФ и ст. 30 НК РФ не вправе проводить проверку (повторную проверку) правильности исчисления и уплаты налогоплательщиком НДС за 2001год.

Восполнение дефектов выездной налоговой проверки в ходе судебного заседания противоречит п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ, ст. 65 АПК РФ.

В ходе судебного разбирательства инспекцией также не представлены доказательства, подтверждающие занижение НДС налогоплательщиком, что противоречит ст. 200 АПК РФ.

Согласно ч. 4 Постановления КС РФ от 16.07.2004 № 14-П, Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо. Превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимо с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (ст. 1 ч. 1; ст. 17 ч. 3 Конституции РФ).

Это же положение закреплено и в ч. 2.1 Определения КС РФ от 12.07.2006 № 266-О.

Таким образом, действующее законодательство РФ не допускает необоснованное вынесение налоговыми органами решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В связи с необоснованностью решения № 365 от 19.11.2003 по рассматриваемому эпизоду суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что в части дополнительного начисления НДС в сумме 549726 руб. за июль - декабрь 2001 года решение МИМНС РФ № 8 по Белгородской области противоречит п. 2 ст. 100, п. 3 ст.101 НК РФ. При этом указанные нарушения существенными, поскольку на основании решения Инспекции невозможно установить факты и характер допущенных налогоплательщиком нарушений, в силу отсутствия ссылок на конкретные первичные документы, а также на обстоятельства и суть совершенных нарушений. Следовательно указанные обстоятельства обоснованно расценены судом первой инстанции, как основания для признания решения Инспекции недействительным . Указанная правовая позиция отражена также в п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71, п.30 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. № 5.

Из обжалуемого решения № 365 от 19.11.2003 следует, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки доначислено и предложено уплатить НДС за август 2001 года в сумме 10800 руб., исчисленный со стоимости семян люцерны - 54000 руб. Данное занижение НДС установлено инспекцией на основании счета-фактуры № 190 от 29.08.2001, выписанного в адрес покупателя - СПК «Казацкий», а также данных гр. 8 книги продаж «Продажи, освобожденные от НДС». Инспекцией указывается, что освобождение от уплаты НДС по данной операции противоречит ст. 149 НК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией установлен факт занижения налоговой базы по НДС за август 2001 года на сумму 54000 руб. Данный факт установлен путем сличения данных книги продаж за этот налоговый период и налоговой декларации по НДС.

В связи с тем, что судом установлено необоснованное дополнительное начисление инспекцией НДС за период с июля по декабрь 2001 года в сумме 549726 руб., то факт повторного начисления налогоплательщику НДС по этому эпизоду исключается.

В ходе судебного разбирательства общество не представило доказательств того, что неверное заполнение по реализованным семенам люцерны гр. 8 книги продаж «Продажи, освобожденные от НДС» не привело к занижению налоговой базы по НДС за август 2002 года на сумму реализации этих семян.

Однако при доначислении и предложении уплатить в резолютивной части обжалуемого обществом решения № 365 от 19.11.2003 инспекция не учла нормы ст. 173 НК РФ, согласно которой сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 настоящего Кодекса.

Таким образом, при взыскании сумм недоимки по НДС необходимо учитывать не только суммы НДС, начисленные налогоплательщиком к уплате, но и суммы НДС, предъявленные налогоплательщиком за этот же налоговый период к вычету из бюджета.

Как видно из приложения № 1 к акту выездной налоговой проверки и не оспаривается сторонами, обществом в августе 2001 года предъявлен НДС к возмещению из бюджета в сумме 305 000 руб. (сумма НДС, предъявленная к вычету, превышает сумму НДС, начисленного налогоплательщиком, на 305 000 руб.).

В ходе судебного разбирательства инспекция не представила доказательств того, что сумма НДС, предъявленная налогоплательщиком к возмещению из бюджета, была на основании решения налоговых органов возмещена обществу путем зачета в счет предстоящих платежей или возврата на расчетный счет – ст. 78, п.1-3 ст. 176 НК РФ.

В данном случае Инспекция имела право в оспариваемом решении отказать обществу в возмещении НДС за август 2001 года в сумме 10800 руб.,   но   не   предлагать   налогоплательщику   уплатить   сумму   НДС   за указанный    налоговый    период    при    наличии   переплаты    в   бюджет, перекрывающей сумму недоимки (305000 руб. - 10800 руб.).

Таким образом, решение МИМНС РФ № 8 по Белгородской области в части начисления и предложения уплатить НДС за август 2001 года в сумме 10800 руб. противоречит п. 1 ст. 173 НК РФ и обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.

Согласно стр. 9-10, 15 оспариваемого решения № 365 от 19.11.2003, за 2001 год и 2002 год дополнительно начислен НДС в сумме 50000 руб. и 1627 руб. соответственно на стоимость переданной сельскохозяйственной продукции – кормов для КРС - работникам-вкладчикам земельных долей в уставный капитал общества; данные выплаты, по мнению инспекции, производились в счет оплаты земельных паев. В результате выявленного нарушения ответчиком обществу начислен НДС за август 2001г. – 18990 руб., за сентябрь 2001г. – 30168 руб., за октябрь 2001г. – 93 руб., за ноябрь 2001г. - 249 руб., за декабрь 2001г. – 500 руб., за февраль 2002г. - 1627 руб.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации. В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

При этом согласно п. 3 ст. 101 НК РФ в решении налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов. В решении должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, приведены ссылки на документы, в том числе первичные бухгалтерские документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Согласно п. 2 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.

Из правовой позиции, изложенной КС РФ в ч. 4 Определения от 18.01.2005 № 130-О и Постановлении от 17.12.1996 № 20-П, следует, что при производстве по делу о налоговом правонарушении налоговые органы осуществляют доказывание как самого факта совершения правонарушения, так и вины налогоплательщика.

Однако