"постатейный комментарий к главе 23 налогового кодекса российской федерации "налог на доходы физических лиц" (толкушкин а.в.)

валюте, а также процентных доходов по срочным пенсионным вкладам, внесенным до 1 января 2001 года на срок не менее шести месяцев, в части превышения суммы, рассчитанной исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, в течение периода, за который начислены проценты".
В соответствии со ст. 2 указанного Федерального закона изменения вступили в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования ("Собрание законодательства РФ", 26 мая 2003 г., N 21, Ст. 1958).
Новую редакцию следует считать изменением, УЛУЧШАЮЩИМ положение налогоплательщиков, получающих процентные доходы по рублевым вкладам в банках Российской Федерации, в размере от 3/4 действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ до полного размера действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ.
5. Федеральным законом от 20.08.2004 N 112-ФЗ (вступил в силу с 1 января 2005 г.) в комментируемую статью был дополнительно введен пункт 5.
Налоговая ставка устанавливается в размере 9% в отношении доходов в виде процентов по ОБЛИГАЦИЯМ С ИПОТЕЧНЫМ ПОКРЫТИЕМ, эмитированным до 1 января 2007 года, а также по доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ИПОТЕЧНЫХ СЕРТИФИКАТОВ УЧАСТИЯ, выданных УПРАВЛЯЮЩИМ ИПОТЕЧНЫМ ПОКРЫТИЕМ до 1 января 2007 года.
В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 11.11.2003 N 152-ФЗ "Об ипотечных ценных бумагах" ипотечными ценными бумагами признаются ОБЛИГАЦИИ С ИПОТЕЧНЫМ ПОКРЫТИЕМ и ИПОТЕЧНЫЕ СЕРТИФИКАТЫ УЧАСТИЯ.
ОБЛИГАЦИЯ С ИПОТЕЧНЫМ ПОКРЫТИЕМ - ОБЛИГАЦИЯ, исполнение обязательств по которой обеспечивается залогом ИПОТЕЧНОГО ПОКРЫТИЯ.
ИПОТЕЧНЫЙ СЕРТИФИКАТ УЧАСТИЯ - именная ценная бумага, удостоверяющая долю ее владельца в праве общей собственности на ИПОТЕЧНОЕ ПОКРЫТИЕ, право требовать от выдавшего ее лица надлежащего доверительного управления ипотечным покрытием, право на получение денежных средств, полученных во исполнение обязательств, требования по которым составляют ипотечное покрытие, а также иные права, предусмотренные Федеральным законом "Об ипотечных ценных бумагах".
ИПОТЕЧНОЕ ПОКРЫТИЕ могут составлять только обеспеченные ИПОТЕКОЙ (залогом недвижимого имущества) требования о возврате основной суммы долга и об уплате процентов по кредитным договорам и договорам займа, в том числе удостоверенные закладными, и (или) ипотечные сертификаты участия, удостоверяющие долю их владельцев в праве общей собственности на другое ипотечное покрытие, денежные средства в валюте РФ или иностранной валюте, а также государственные ценные бумаги и недвижимое имущество в случаях, предусмотренных ч. 1 ст. 13 Федерального закона "Об ипотечных ценных бумагах" (см. ст. 3 Федерального закона "Об ипотечных ценных бумагах").
Условия договора доверительного управления ипотечным покрытием (правила доверительного управления ипотечным покрытием) определяются лицом, осуществляющим выдачу ипотечных сертификатов участия (УПРАВЛЯЮЩИЙ ИПОТЕЧНЫМ ПОКРЫТИЕМ), в стандартных формах и могут быть приняты приобретателем ипотечных сертификатов участия - учредителем доверительного управления ипотечным покрытием, под которое выдаются ипотечные сертификаты участия, только путем присоединения к указанному договору в целом. Присоединение к договору доверительного управления ипотечным покрытием осуществляется путем приобретения ипотечных сертификатов участия, выдаваемых управляющим ипотечным покрытием.
Следует отметить, что в отношении доходов физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, могут применяться нормы СОГЛАШЕНИЙ ОБ ИЗБЕЖАНИИ ДВОЙНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОХОДОВ, устанавливающие пониженные ставки либо предусматривающие освобождение от налогообложения отдельных видов доходов физических лиц, являющихся резидентами той страны, с которой заключено соответствующее соглашение.
Международными договорами (СОГЛАШЕНИЯМИ ОБ ИЗБЕЖАНИИ ДВОЙНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ), заключенными в разные годы Российской Федерацией (бывшим СССР), предусматривались, в частности, следующие льготные условия налогообложения у источника выплаты доходов в виде процентов и дивидендов при перечислении из Российской Федерации (приведенная ниже информация не может быть использована для практических целей без учета норм конкретных соглашений).
Льготные ставки налога, подлежащего удержанию у источника
выплаты процентных доходов и дивидендов при перечислении
из Российской Федерации
-----------------------------T---------------T---------------T---------------¬
¦ ¦ ¦ По процентам, ¦ ¦
¦ Страны ¦ По процентам ¦ уплачиваемым ¦ По дивидендам ¦
¦ ¦ по ссудам ¦ компаниям с ¦ ¦
¦ ¦ предприятий ¦ банковской ¦ ¦
¦ ¦ ¦ лицензией ¦ ¦
+----------------------------+---------------+---------------+---------------+
¦Австрия 0.0 0.0 0.0 ¦
¦Бельгия 15.0 0.0 15.0 ¦
¦Венгрия 0.0 0.0 10.0 ¦
¦Германия 0.0 0.0 5.0 ¦
¦Дания 0.0 0.0 10.0 ¦
¦Ирландия 0.0 0.0 10.0 ¦
¦Испания 0.0 0.0 15.0 ¦
¦Италия 0.0 0.0 15.0 ¦
¦Канада 10.0 10.0 10.0 ¦
¦Кипр 0.0 0.0 0.0 ¦
¦Люксембург 0.0 0.0 10.0 ¦
¦Нидерланды 0.0 0.0 15.0 ¦
¦Норвегия 0.0 0.0 15.0 ¦
¦Польша 10.0 10.0 10.0 ¦
¦Республика Корея 0.0 0.0 5.0 ¦
¦Словацкая Республика 0.0 0.0 10.0 ¦
¦Соединенное Королевство 0.0 0.0 10.0 ¦
¦Великобритании и Северной ¦
¦Ирландии ¦
¦США 0.0 0.0 5.0 ¦
¦Финляндия 0.0 0.0 0.0 ¦
¦Франция 10.0 0.0 15.0 ¦
¦Чехия 0.0 0.0 10.0 ¦
¦Швейцария 10.0 5.0 5.0 ¦
¦Швеция 0.0 0.0 5.0 ¦
¦Япония 10.0 10.0 15.0 ¦
L-----------
О применении пониженных ставок в соответствии с соглашениями об избежании двойного налогообложения в отношении доходов в виде АВТОРСКОГО ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ, полученного физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, см. комментарий к п. 3 ст. 221 НК РФ.
Статья 225. Порядок исчисления налога
Комментарий к статье 225
В комментируемой статье устанавливается ОБЩИЙ ПОРЯДОК исчисления налога на доходы физических лиц. В следующих статьях НК РФ установлены особенности исчисления налога:
- налоговыми агентами - в ст. 226 НК РФ;
- ИНДИВИДУАЛЬНЫМИ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЯМИ и другими лицами, занимающимися частной практикой, - в ст. 227 НК РФ;
- в отношении ОТДЕЛЬНЫХ ВИДОВ ДОХОДОВ - в ст. 228 НК РФ.
ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГА - порядок определения сумм налоговых платежей по конкретному виду налогообложения; один из основных элементов налогообложения, которые должны быть определены в акте ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА РФ О НАЛОГАХ И СБОРАХ для того, чтобы НАЛОГ считался установленным. Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (см. ст. 52 НК РФ).
Суммы налога на доходы физических лиц исчисляются ОТДЕЛЬНО по каждой группе доходов, для которых предусмотрены различные налоговые ставки, при этом сумма налога по каждой группе доходов определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля исчисленной налоговой базы.
Общая сумма налога представляет собой сумму, полученную в результате сложения исчисленных сумм налога по каждой группе доходов.
Общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.
Сумма налога определяется в полных рублях. Сумма налога менее 50 коп. отбрасывается, а 50 коп. и более округляются до полного рубля.
Статья 226. Особенности исчисления налога налоговыми агентами. Порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами
Комментарий к статье 226
В комментируемой статье устанавливаются:
- особенности исчисления налога НАЛОГОВЫМИ АГЕНТАМИ;
- ПОРЯДОК УПЛАТЫ налога налоговыми агентами;
- СРОКИ УПЛАТЫ налога налоговыми агентами.
НАЛОГОВЫЙ АГЕНТ - термин, используемый в законодательстве о налогах и сборах РФ и налоговых законодательствах ряда стран. В РФ термин "налоговый агент" означает лицо, на которое в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено НК РФ (см. ст. 24 НК РФ).
Налоговые агенты ОБЯЗАНЫ:
1) правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги;
2) в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика;
3) вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику;
4) представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.
Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ (см. ст. 24 НК РФ).
В соответствии со ст. 123 НК РФ "Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов" неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.
В ст. 126 НК РФ "Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля" установлено следующее:
"1. Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах,
влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.
2. Непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации предоставить имеющиеся у нее документы, предусмотренные настоящим Кодексом, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, а равно иное уклонение от предоставления таких документов либо предоставление документов с заведомо недостоверными сведениями, если такое деяние не содержит признаков нарушения законодательства о налогах и сборах, предусмотренного статьей 135.1 настоящего Кодекса,
влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей".
Административная ответственность за непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, предусмотрена в ст. 15.6 Кодекса РФ об административных правонарушениях от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ (вступил в силу 1 июля 2002 г.):
"1. Непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы, таможенные органы и органы государственного внебюджетного фонда оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде, за исключением случаев, предусмотренных частью 2 настоящей статьи, -
влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от одного до трех минимальных размеров оплаты труда; на должностных лиц - от трех до пяти минимальных размеров оплаты труда.
2. Непредставление должностным лицом органа, осуществляющего государственную регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, выдачу физическим лицам лицензий на право занятия частной практикой, регистрацию лиц по месту жительства, регистрацию актов гражданского состояния, учет и регистрацию имущества и сделок с ним, либо нотариусом или должностным лицом, уполномоченным совершать нотариальные действия, в установленный срок в налоговые органы сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде -
влечет наложение административного штрафа в размере от пяти до десяти минимальных размеров оплаты труда".
Исчисление сумм и уплата налога на доходы физических лиц в соответствии со ст. 226 НК РФ производятся в отношении ВСЕХ ДОХОДОВ налогоплательщика, ИСТОЧНИКОМ КОТОРЫХ является НАЛОГОВЫЙ АГЕНТ, ЗА ИСКЛЮЧЕНИЕМ доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога, в частности:
- доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с ФИСС, базисным активом по которым являются ценные бумаги (см. комментарий к ст. 214.1 НК РФ);
- доходов индивидуальных предпринимателей, частных нотариусов и других лиц, занимающихся частной практикой (см. комментарий к ст. 227 НК РФ);
- доходов, полученных физическими лицами от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности (см. комментарий к ст. 220, 228 НК РФ).
НАЛОГОВЫМИ АГЕНТАМИ ПО НАЛОГУ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ