Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2015 по делу n А10-2642/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

пользования недрами УДЭ 00213 БЭ. Лицензия выдана с целевым назначением и видами работ - добыча золота и серебра на Ирокиндинском месторождении, находящемся в Муйском районе Республики Бурятия.

Кроме того, в проверяемом периоде ОАО «Бурятзолото» осуществляло добычу золота и серебра на руднике Холбинский в Окинском районе Республики Бурятия на основании лицензии УДЭ 00231БЭ на право пользования недрами на участке недр в Окинском районе Республики Бурятия с целевым назначением и видами работ - для добычи золота и серебра на Зун-Холбинском золоторудном месторождении.

Согласно классификации деятельности по добыче руд и песков драгметаллов, установленной Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001 и утвержденной Постановлением Госстандарта России от 06 ноября 2001 года N 454-ст, добыча полезных ископаемых, кроме топливно-энергетических (подраздел CB "Добыча полезных ископаемых, кроме топливно-энергетических", код 13.20.41) включает в себя извлечение драгметаллов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с последующим получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгметаллы.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" (далее - Федеральный закон № 41 -ФЗ) добыча драгоценных металлов - это извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.

Из совокупности понятия добычи драгоценных металлов, данного Федеральным законом № 41-ФЗ, в статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации, и классификации этого вида деятельности в Приложении А к ОК 029-2001 следует, что получение недропользователем золотосодержащих концентратов (полупродуктов) из добытых им золотосодержащих руд рассматривается как неотъемлемая часть указанного процесса добычи.

Таким образом, в качестве объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых рассматриваются продукты переработки минерального сырья, содержащего драгоценные металлы.

К полупродуктам, содержащим драгоценные металлы, относятся шлиховые золото и платина (шлиховой концентрат), гравитационный, флотационный, обожженный (огарок) концентраты, лигатура, сплав Доре, черновое золото, катодный металл, цинковые осадки и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы. Качество концентратов регламентируется стандартами, утвержденными в установленном порядке.

В соответствии с пунктами 63, 64 ГОСТ Р 52793-2007 "Металлы драгоценные. Термины и определения", утвержденного Нриказом Ростехрегулирования от 24.12.2007 N 388-ст, под добычей драгоценного металла понимается извлечение содержащих драгоценный металл руд из коренных месторождений, песков и самородков из россыпных месторождений, материалов из техногенных месторождений для последующей переработки; под производством драгоценного металла - совокупность технологических приемов и способов переработки содержащего драгоценный металл минерального сырья, лома и отходов драгоценного металла с целью извлечения драгоценного металла, включая аффинаж драгоценного металла.

Содержащее драгоценный металл минеральное сырье определяется как добытые из недр и содержащие драгоценный металл руды коренных месторождений, пески россыпных месторождений, материалы техногенных месторождений и промежуточные продукты металлургического производства (п.6 ГОСТ Р 52793-2007).

Содержащий драгоценные металлы концентрат в пункте 7 ГОСТ Р 52793-2007 определен как продукт обогащения содержащего драгоценный металл минерального сырья, пригодный для переработки, в котором содержание драгоценного металла выше, чем в исходном сырье.

Одновременно в примечании к данному пункту ГОСТ Р 52793-2007 указано, что концентрат может содержать в различных соотношениях цветные и драгоценные металлы; наименования отдельных типов концентратов могут отражать наличие в них основного драгоценного металла, например: золотосодержащий концентрат.

Согласно приложению 3 «Перечень стандартов и технических условий» к Методическим рекомендациям по применению Классификации запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых (золоторудных), утвержденных Распоряжением Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 05.06.2007 № 37-р концентрат флотационный золотосодержащий соответствует техническим условиям - ТУ 117-2-6-75 (ТУ 48-16-6-75).

Как установлено судом и следует из материалов дела, в ходе проведения выездной налоговой проверки по требованию Инспекции от 03.06.2013 № 3386/6 Обществом представлен Рабочий проект реконструкции Ирокиндинской обогатительной фабрики, том 1, Общая пояснительная записка, выполненный Государственным унитарным предприятием Сибирский государственный проектно-изыскательский институт драгоценных металлов ГУП «Сибгипрозолото», в 2011 году (далее - Рабочий проект 2011 года) (л.д.111 -158 т.7).

Данный Рабочий проект 2011 года исследовался в ходе проверки, в отношении него постановлением Инспекции от 28 ноября 2013 года, постановлением от 11 декабря 2013 года № 18/1 назначена дополнительная экспертиза (доисследование) о соответствии одного из видов товарной продукции Ирокиндинского рудника - флотоконцентрата - техническим условиям ТУ 117-2-6-75 (ТУ 48-16-6-75) (концентрат флотационный золотосодержащий) (л.д.159-166, 167-177 т.7). Проведение экспертизы и дополнительной экспертизы поручено открытому акционерному обществу «Иркутский научно-исследовательский институт благородных и редких металлов и алмазов», экспертами данного института Панченко Г.М., Войлошниковой Н.С. составлены экспертизы.

Вместе с тем, в ходе рассмотрения настоящего дела представители ОАО «Бурятзолото» пояснили, что переработка руды Ирокиндинского месторождения осуществляется на основании Рабочего проекта реконструкции Ирокиндинской обогатительной фабрики, выполненного Государственным унитарным предприятием «Сибирский государственный проектно-изыскательский институт драгоценных металлов ГУП «Сибгипрозолото» в 1999 году (далее - Рабочий проект 1999 года).

Данный Рабочий проект 1999 года имеет положительное заключение экспертизы промышленной безопасности, утвержденное Госгортехнадзором России (Бурятское управление), от 30.09.2002 № 06/825. Указанное следует из протокола от 17.02.2012 № ВБ- 18/109-пр совещания при заместителе руководителя Федерального агентства по недропользованию В.Н.Бавлове (л.д.115-118 т.12) и отметки о согласовании Бурятским управлением Госгортехнадзора России на Рабочем проекте 1999 года.

В соответствии с пунктом 5 Приложения N 1 к Федеральному закону от 21.07.1997 № 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" (далее - Федеральный закон № 116-ФЗ) к опасным производственным объектам относятся объекты, на которых ведутся горные работы, работы по обогащению полезных ископаемых.

Согласно пунктам 1 и 3 статьи 13 Федерального закона № 116-ФЗ, в редакции, действовавшей в период согласования Рабочего проекта 1999 года, экспертизе промышленной безопасности подлежит проектная документация на строительство, расширение, реконструкцию, техническое перевооружение, консервацию и ликвидацию опасного производственного объекта; технические устройства, применяемые на опасном производственном объекте; здания и сооружения на опасном производственном объекте.

Результатом осуществления экспертизы промышленной безопасности является заключение.

На основании пункта 1 статьи 8 Федерального закона № 116-ФЗ, в редакции, действовавшей в период согласования Рабочего проекта 1999 года, одним из обязательных условий принятия решения о начале строительства, расширения, реконструкции, технического перевооружения, консервации и ликвидации опасного производственного объекта является наличие положительного заключения экспертизы промышленной безопасности проектной документации, утвержденного федеральным органом исполнительной власти, специально уполномоченным в области промышленной безопасности, или его территориальным органом.

Частями 1 и 2 статьи 23.2 Закона о недрах установлено, что разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами. Технические проекты до их утверждения подлежат согласованию с комиссией, которая создается федеральным органом управления государственным фондом недр и в состав которой входят представители органов государственного горного надзора и органов исполнительной власти в области охраны окружающей среды.

Таким образом, действующим является Рабочий проект 1999 года, прошедший согласование в Бурятском управлении Госгортехнадзора России 30.09.2002.

Поскольку Рабочий проект 2001 года идентичен Рабочему проекту 1999 года, судом первой инстанции приняты как относимые и допустимые по делу доказательства - экспертные заключения ОАО «Иргиредмет» от 09.12.2013, 10.01.2014, проведенные в отношении Рабочего проекта 2001 года, исходя из пояснений налогоплательщика об идентичности Рабочих проектов 1999 года и 2001 года.

Проведенными в ходе проверки ОАО «Иргиредмет» экспертизой и дополнительной экспертизой Рабочего проекта 2001 года сделан вывод, что концентрат флотационный золотосодержащий (один из видов товарной продукции Ирокиндинской ОФ) соответствует ТУ 117-2-6-75 (ТУ 48-16-6-75). Флотоконцентрат является товарной продукцией Ирокиндинской обогатительной фабрики.

Кроме того, согласно протоколу от 17.02.2012 № ВБ-18/109-пр совещания при заместителе руководителя Федерального агентства по недропользованию В.Н.Бавлове при рассмотрении материалов ОАО «Бурятзолото» по обоснованию нормативов содержания золота в отходах производства по переработке руд месторождения «Ирокиндинское» в Муйском районе Республики Бурятия на 2011 год отмечено, что Общество производит отработку Ирокиндинского золоторудного месторождения подземным способом; переработка руд осуществляется в соответствии с Рабочим проектом реконструкции Ирокиндинской обогатительной фабрики (Новосибирск, ГУН «Сибгипрозолото», 1999); технологическая схема переработка руды обеспечивает получение готовой продукции обогащения руды в виде сплава Доре и флотационного концентрата; полученный флотоконцентрат перевозится на рудник Холбинский для переработки в цехе гидрометаллургии (ЦГМ) с получением лигатурного золота.

При таких установленных обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что добытым полезным ископаемым Ирокиндинского месторождения для целей налогообложения по НДПИ для Общества являются золото лигатурное и флотационный концентрат.

Суд апелляционной инстанции отклоняет ссылку общества на разъяснение экспертных заключений от 27.03.2015 №АУП-557, поскольку указанное доказательство является недопустимым с учетом того, что разъяснение указанных экспертных заключений дано не экспертами, проводившими экспертизу - Панченко Г.М., Войлошниковой Н.С., а подписано только генеральным директором ОАО «Иргиредмет» Дементьевым В.Е.

Тот факт, что флотационный концентрат, получаемый на Ирокиндинской ОФ Обществом не реализуется и не принимается аффинажными заводами на аффинаж из-за низкого содержания золота, не свидетельствует о невозможности признания флотационного концентрата в данном случае полезным ископаемым, поскольку в целях исчисления НДПИ полезным ископаемым признается товарная продукция, то есть продукт, обладающий качеством, который подтверждается наличием стандарта или технического условия на продукцию. Квалифицирующий признак полезного ископаемого для целей налогообложения - его соответствие определенному стандарту качества. В рассматриваемом случае флотационный золотосодержащий концентрат, получаемый на Ирокиндинской ОФ, соответствует существующим техническим условиям ТУ 117-2-6-75 (ТУ 48-16-6-75).

По мнению налогоплательщика, отсутствует жесткая привязка места добычи и места переработки руды. Следовательно, техническим проектом, по которому происходит переработка руды Ирокиндинского месторождения, являются как Рабочий проект 1999 года, так и Рабочий проект Самартинской ЗИФ, поскольку Общество производит часть процессов на Ирокиндинской обогатительной фабрике (в частности, производство флотоконцентратов), а вторую часть на Самартинской золотоизвлекательной фабрике рудника Холбинский (переработку указанного флотоконцентрата в лигатурное золото). Поскольку процессы гидрометаллургии протекают на Самартинской ЗИФ, подробно описаны они должны быть в её Рабочем проекте, поэтому Рабочий проект 1999 года содержит только краткое указание, что флотоконцентрат подлежит дальнейшей переработке на Самартинской ЗИФ.

Вместе с тем, суд первой инстанции, отклоняя указанный довод налогоплательщика, правильно исходил из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 25.02.2013 № 189-О, от 24.12.2013 № 2059-О, согласно которой в силу пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых - по общему правилу и при наличии иных юридически значимых оговорок - признаются, в частности, полезные ископаемые, добытые из недр. При этом правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов (в том числе минерального сырья), содержащихся в недрах. В статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из этого следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Учитывая, что флотационный золотосодержащий концентрат является продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержится в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), первый по своему качеству соответствует стандарту - ТУ 117-2-6-75 (ТУ 48-16-6-75), то есть отвечает понятию полезного ископаемого, указанному в п.1 ст.337 НК РФ, указанный довод налогоплательщика подлежит отклонению как неправомерный.

Кроме того, апелляционный суд соглашается с позицией налогового органа о том, что приведенный довод общества не основан на положениях пункта 7 статьи 339 НК РФ, которые не предусматривают возможность учета всего комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных несколькими техническими проектами разработки месторождения полезного ископаемого. При этом апелляционный суд исходит из того, что по смыслу приведенной нормы с учетом положений статей 7 и 9 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" технический проект разработки месторождения полезного ископаемого рассматривается всегда в рамках действующей лицензии по