Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2015 по делу n А10-2642/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

применяя косвенный метод, он определял бы расчетно содержание добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр минеральном сырье, то есть в руде. В п.5 ст.340 НК РФ определенно указано, что доля содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого (например, доля содержания химически чистого золота в лигатурном золоте или в золотосодержащем флотоконцентрате) определяется не для расчета количества добытого полезного ископаемого, а для расчета стоимости добытого полезного ископаемого по конкретному благородному металлу. Количество химически чистого металла - это не количество добытого полезного ископаемого, а количество драгоценного металла в этом концентрате или полупродукте, определенной, например, пробирным методом. Таким образом, добытое полезное ископаемое в виде концентратов или полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, и химически чистый металл в добытом полезном ископаемом (концентратах или полупродуктах) - это разные, хотя и взаимосвязанные, понятия норм налогового законодательства. Данные понятия кроме математической связи имеют практическую и логическую связь, которая судом трактуется неверно. Так, судом констатируется, что действующими нормативными актами ведение учета количества концентрата и иных полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, иным способом (кроме ХЧМ) не предусмотрено. О неправильном применении налогоплательщиком метода определения количества добытого полезного ископаемого свидетельствует и нарушение порядка заполнения декларации по НДПИ, в которой указан вес химически чистого золота в лигатурном слитке, определенный расчетно по доле содержания химически чистого металла. При этом доля содержания химически чистого золота в единице добытого полезного ископаемого равна 1, что не соответствует фактическим данным. Хотя итоговое значение налоговой базы по НДПИ, рассчитанное налогоплательщиком в отношении фактически добытого полезного ископаемого без учета потерь, не отличается от значения, рассчитанного по установленным правилам заполнения декларации, но содержание применяемого налогоплательщиком расчетом другое и не соответствует установленным нормам налогового законодательства. Судом дал неверную оценку данному факту, указывая, что данный факт не повлек за собой неуплату (неполную уплату) налога на добычу полезных ископаемых со стороны Общества и указанный вывод Инспекции не является основанием для доначисления по результатам проверки налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих пеней и штрафа. Приводя дополнительный довод о неправильном заполнении налоговой декларации по НДПИ, налоговый орган доказывает, что налогоплательщик, определив в декларации количество химически чистого золота в добытом полезном ископаемом как количество фактически добытого полезного ископаемого, подменяет нормы налогового законодательства в части применения метода определения количества добытого полезного ископаемого. При том, налоговый орган не утверждает, что налоговая база налогоплательщика (без учета потерь) равна налоговой базе, определенной в ходе проверки (с учетом потерь). Таким образом, судом не учтено, что указанные обстоятельства в совокупности с нормами Налогового кодекса РФ указывают на применение обществом именно прямого метода, а не косвенного или какого-то другого метода. В своем решении суд не дал оценки доводу общества о том, что оно фактически не применяет ни прямой, ни косвенный методы, а применяет так называемый метод обязательного учета, предусмотренный п.4 ст.339 Кодекса, что прямо противоречит его же учетной политике, где им закреплен косвенный метод определения количества ДПИ, и положениям п.2,4 ст.339 Кодекса. По мнению инспекции, такое утверждение говорит о произвольном толковании заявителем указанных норм Кодекса. Инспекция считает данные доводы налогоплательщика необоснованными, так как измерение количества добытого полезного ископаемого в соответствии со ст. 339 НК РФ возможно лишь двумя методами - прямым или косвенным. ОАО «Бурятзолото» искажает норму п.4 ст.339 НК РФ, поскольку в ней уточняется, на основании каких данных определяется количество добытых полезных ископаемых при добыче драгоценных металлов. Также судом первой инстанции необоснованно приняты во внимание судебные акты по делу №А10-14175/2005, поскольку обстоятельства указанного дела совершенно не идентичны обстоятельствам, установленным по настоящему спору. Судом не учтено, что, по ранее рассмотренному делу расчет НДПИ производился на основании госстатотчетности и госучета запасов, а по настоящему спору расчет налога произведен с учетом фактических потерь на основании представленных налогоплательщиком документов по данным обязательного учета драгоценных металлов и в соответствии с требованиями НК РФ и законодательства о драгоценных металлах. Инспекция указывала, что в нарушение п. 2 ст. 339 НК РФ Общество определяло количество ДПИ в золоте лигатурном, т.е. полупродукте, полученном при обогащении из расчетного количества полезного ископаемого, на которое уменьшается запасы ископаемого, а не по данным содержания ДПИ в извлекаемом из недр минеральном сырье, т.е. из расчетного количества полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого. Поскольку в рассматриваемом деле инспекция произвела доначисление НДПИ с учетом фактических потерь, доказывая применение прямого метода в соответствии с положениями ст. 337, 339 НК РФ, ссылка суда на судебные акты по делу А10-14175/05-Ф02-191/07, не может быть признана состоятельной. Судом не учтено, что в результате неправильного применения норм, установленных п.2 ст.339 НК РФ, ОАО Бурятзолото занижает количество добытого полезного ископаемого на сумму фактических потерь полезного ископаемого. В соответствии с п.3 ст. 339 НК РФ фактическими потерями полезного ископаемого (ФПпи) признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого (РКБЗпи), и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого (ФКдпи). Фактические потери определяются по данным обязательного учета. Обязательный учет недропользователи обязаны вести непрерывно с начала добычных работ и до получения готового продукта. Произвольное прерывание учета (расчет геологических потерь, исходя из данных о содержании золота в руде, переданной на переработку, по данным геолого-маркшейдерского учета, а расчет технологических потерь, исходя из данных о содержании золота в руде, переданной на переработку, по данным фабрики) нормами материального права не предусмотрено. Правильность расчетов налогового органа фактических потерь подтверждается Актами движения руды на рудном складе каждого рудника, в которых отражается движение руды и металла по каждой технологической операции, установленной техническими проектами. Баланс металла не содержит полного комплекса технологических операций (процессов) движения золота с момента его добычи до получения конечного продукта, в соответствии с техническим проектом отработки месторождения. То, что плательщик считает расхождение между данными геолого-маркшейдерского учета и данными металлургического баланса, обусловленными погрешностями в измерениях, а не наличием фактических потерь, не свидетельствует о том, что инспекцией неверно определено количество фактических потерь за проверяемый период. Ссылка суда в рассматриваемом случае на заключение экспертизы, проведенной экспертами ОАО «Иргиредмет», по мнению инспекции неправомерна, поскольку выводы экспертов о том, что декабре 2011 г. разница в 6,51 кг золота между данными геолого-маркшейдерского учета и данными металлургического баланса не являются фактическими потерями, а объясняются неточностями значительно меньшей точностью методов измерения в руде, которые доступны на стадии горных работ, по сравнению с методами, применяемыми на золото-извлекательной фабрике сделаны вне рамок понятия фактические потери полезного ископаемого, определение которого дано в пункте 3 статьи 339 НК. Из вышеуказанного определения фактических потерь полезного ископаемого следует, что все потери, возникающие на этапе от расчетного количества полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, до получения добытого полезного ископаемого являются фактическими потерями полезного ископаемого. Налоговым кодексом (ст. 342 НК РФ) не предусмотрено обложение по ставке 0 процентов фактических потерь полезных ископаемых в части «низких», «в пределах нормы, определенной в Инструкции о порядке списания запасов полезных ископаемых с учета предприятий по добыче полезных ископаемых», «расхождений между данными геолого-маркшейдерского учета и данными обогатительной фабрики». Таким образом, по мнению инспекции, выводы и результаты проведенной экспертизы, не влияют на правильность выводов инспекции по определению фактических потерь полезного ископаемого. Во всех проверенных налоговых периодах по НДПИ за 2010-2011г. имеют место расхождения по каждому руднику, т.е. содержание драгоценного металла в руде, переданной на переработку на обогатительную фабрику, всегда больше, чем по данным фабрики, определенным по товарному балансу (невязка товарного баланса), т.е. больше, чем 2 месяца подряд, что является критерием неправильности составления товарного баланса в соответствии с п. 31 «Правил охраны недр при переработке минерального сырья». Таким образом, невязка металлургического баланса в течение всех налоговых периодов 2010-2011гг. свидетельствует об имеющейся погрешности определения массы драгоценного металла и неучтенных производственных потерях драгоценного металла. Неучтенные производственные потери драгоценного металла на Холбинском перерабатывающем комплексе и на Ирокиндинской обогатительной фабрике в соответствии с формулой определения при составлении металлургического баланса, ведут к занижению расчетной величины фактического содержания золота в переработанной руде за месяц, отраженной в металлургическом балансе. Общество в нарушение п. 133 «Правил охраны недр» не принимало меры к выяснению причин вышеуказанных расхождений и их устранению, что является несоблюдением требований ст. ст. 22,23,23.3 ФЗ «О недрах». Причиной не принятия мер к выяснению причин вышеуказанных расхождений и их устранению является игнорирование плательщиком требования ст. 339 НК РФ об определении количества ДПИ в размере, включающем количество фактических потерь. Общество в целях налогообложения НДПИ определяет только количество фактически ДПИ, и тем самым не имеет ни какого экономического стимула для устранения расхождений по невязке металлургического баланса, что является нарушением всей конструкции законодательства РФ о рациональном использовании и охране недр. Инспекция обращает внимание апелляционного суда на Постановление ВАС РФ от 12 ноября 2013 г. N 8090/13, на которое она ссылалась при рассмотрении дела. По мнению инспекции, указанное Постановление применимо и к настоящему делу, поскольку ВАС РФ конкретно указал, что в целях исчисления, уплаты НДПИ и определения фактических потерь, отсутствуют исключения для полезных ископаемых в зависимости от применяемого способа их добычи или процесса их извлечения из минерального сырья, и не важно, что имеются "невязки металлургического баланса" (в нашем случае это расхождения между товарным балансом и актом геолого-маркшейдерского учета). Инспекция, указав на то, что такие потери, возникающие на этапе от расчетного количества полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, до получения ДПИ, являются фактическим потерями полезного ископаемого и должны включаться в налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых, обложила налогом только сверхнормативные потери.

Судом в решении также сделан вывод о неправильном доначислении налоговым органом регулярных платежей за пользование недрами по причине неправильного применения инспекцией ставки, установленной за проведение работ по разведке месторождений в соответствии с лицензиями, выданными обществу УДЭ 00212 БР, УДЭ 00231 БР. Инспекция полагает, что выводы суда первой инстанции сделаны без учета норм законодательства о недрах. Исходя из положений Закона о недрах, следует, что категория статуса участка недр (статус горного отвода или геологического отвода) определяет права и обязанности недропользователя. Так, согласно лицензии 231 весь участок недр имеет статус горного отвода, по лицензии 212 аналогично участок недр имеет также статус горного отвода. Учитывая, что согласно лицензий статус горного отвода имеют данные участки в целом по всей площади, соответственно исчисление регулярных платежей должно осуществляться от всей площади участков недр, предоставленных недропользователю в соответствии с п.2 ст.43 Закона о недрах. Таким образом, площадь участка недр, используемая для расчета сумм регулярных площадей за пользование недрами в целях разведки полезных ископаемых, определяется как разность площади участка недр, имеющего статус горного отвода, предварительные границы которого установлены в лицензии на пользование недрами и площади горных отводов, указанных в горноотводных актах к данной лицензии на пользование недрами. Судом не учтено, что в соответствии со ст.7, абз.2 п.2 ст.43, абз.З и 4 п.1 ст.43 Федерального закона «О недрах», моментом перехода с одной ставки платежей «за поиски» на другую «за разведку» является момент постановки запасов на государственный баланс. В этот момент меняется и статус лицензии геологического отвода на статус горного отвода, поэтому Общество обязано уплачивать регулярные платежи за проведение работ по разведке за площадь всего участка, предоставленного по лицензии № 212 БР и по лицензии № 231 БР. Указанное подтверждается показаниями специалиста Управления Федеральной службы по надзору в сфере природопользования по РБ Зяблицева А.Ю., который был заслушан в ходе судебного разбирательства в рамках удовлетворенного судом ходатайства инспекции о привлечении его в качестве специалиста. Исходя из его пояснений следует, что общество обязано уплачивать регулярные платежи по ставке, установленной за проведение работ по разведке месторождений. Вместе с тем, суд первой инстанции не дал оценку показаниям привлеченного специалиста.

Кроме того, в дополнении к апелляционной жалобе инспекция указывает, что суд первой инстанции не учел основания доначисления НДПИ за январь 2010 года, поскольку не привел доводов относительно незаконности доначисления НДПИ в сумме 4 926 877 руб.

В отзыве на апелляционную жалобу общество с доводами инспекции не согласилось.

Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 21.03.2015, 14.04.2015. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.

Рассмотрение апелляционной жалобы начато в составе судей Басаева Д.В. (председательствующий), Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.

Протокольным определением