Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2015 по делу n А10-2642/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

672000, Чита, ул. Ленина, 100б

тел. [phone], тел./факс [phone]

http://4aas.arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

г. Чита                                                                                                       Дело №А10-2642/2014

«1» июня 2015 года

Резолютивная часть постановления объявлена 25 мая 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 1 июня 2015 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Басаева Д.В.,

судей: Ткаченко Э.В., Рылова Д.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц.,

при участии в судебном заседании представителей открытого акционерного общества «Бурятзолото» Бурмистрова А.В. (доверенность от 25.12.2014), Шаповалова С.Ю. (доверенность от 25.12.2014), Колодежной Т.А. (доверенность от 09.04.2015), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Бурятия Мануйлова А.Д. (доверенность от 16.07.2014), Петровой О.М. (доверенность от 28.02.2014), Цыреновой Б.Ц. (доверенность от 08.04.2015), Ринчино Я.К. (доверенность от 08.04.2015), Ивановой А.С. (доверенность от 10.04.2015), Банзаракцаевой Э.Х. (доверенность от 10.04.2015), Нехуровой В.Г. (доверенность от 22.05.2015), Цыремпиловой А.Н. (доверенность от 28.02.2014), Горюнова А.С. (доверенность от 12.05.2015),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы открытого акционерного общества «Бурятзолото» и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Бурятия на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 5 февраля 2015 года по делу №А10-2642/2014 (суд первой инстанции – Пунцукова А.Т.),

установил:

Открытое акционерное общество «Бурятзолото» (ИНН 0323027345, ОГРН 1020300962780, далее – налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Бурятия (ИНН 0323121255, ОГРН 1040302691010, далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12 февраля 2014 года № 6.

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 5 февраля 2015 года по делу №А10-2642/2014 заявленные требования удовлетворены частично.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Бурятия от 12 февраля 1014 года № 6 в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 135 769 477 руб., начисления пеней по налогу на добычу полезных ископаемых в размер  40 690 232 руб. 93 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на добычу полезных ископаемых в размере 3 217 747 руб. 50 коп., доначисления регулярных платежей за пользование недрами в сумме 4 236 646 руб. 40 коп. признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, Закону Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах».

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в части отказа в удовлетворении заявленных требований (доначисления НДПИ в размере 172 681 руб. (подп. 1 п. 4 резолютивной части); привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату НДПИ в виде штрафа в размере 1 708 582,5 руб. (п. 2 резолютивной части); начисления пени, связанной с доначислением НДПИ, в размере 77 572,07 руб. (п. 3 резолютивной части).

По мнению общества, судом первой инстанции дана неверная оценка заключению эксперта от 09.12.2013, согласно которому флотоконцентрат нельзя признать товарной продукцией. Позиция экспертов заключается в том, что добычные процессы не заканчиваются на Ирокиндинской ОФ, а продолжаются на Самартинской ЗИФ. Такой ответ подтверждал позицию заявителя, что флотоконцентрат не может быть ДПИ, поскольку не является результатом окончания добычи. Именно по причине такого ответа налоговый орган обратился за дополнительной экспертизой, чтобы попытаться изменить его. С этой целью налоговый орган намеренно сформулировал свой вопрос некорректно. Налоговый орган попросил экспертов ответить на вопрос, какую продукцию выпускает Ирокиндинская ОФ. При этом специально было указано, что экспертам не надо учитывать процессы, которым золото подвергается на Самартинской ЗИФ. Некорректность такого вопроса состоит в том, что налоговый орган не спрашивает, где заканчивается добыча, а задает вопрос, ответ на который, во- первых, очевиден, и, во-вторых, не имеет никакого значения для настоящего спора. Эксперты отвечают, что Ирокиндинская ОФ выпускает флотоконцентрат, но при этом в примечании отмечают, что этот флотоконцентрат подлежит дальнейшей переработке на Самартинской ЗИФ. Смысл этого примечания идентичен выводу из первоначальной экспертизы, что добыча золота не заканчивается на Ирокиндинской ОФ и эксперты не изменили своей точки зрения.

Что касается протокола Роснедр от 17.02.2012 № ВБ- 18/109-пр, то он прямо указывает, что полученный флотоконцентрат перевозится на рудник Холбинский для переработки в цехе гидрометаллургии (ЦГМ) с получением лигатурного золота. В указанном протоколе не содержится указаний, что моментом окончания добычных операций является получение флотоконцентрата.

По мнению заявителя, использование одного определения добытого полезного ископаемого (ДПИ) в соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ не позволяет определить, что в рассматриваемом случае является ДПИ. И флотационный концентрат, и золото лигатурное являются продукцией добывающей промышленности. На оба концентрата имеются стандарты, и обе продукции им соответствуют. Приведенное определение ДПИ говорит о «первой продукции», но этот критерий должен толковаться в системной связи с другими нормами главы 26 НК РФ. Так п. 7 ст. 339 НК РФ указывает, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций по его добыче. При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого. Из указанных норм следует, что ДПИ возникает в момент завершения добычных процессов, которые определяются в техпроекте; ДПИ - это первая продукция, возникающая по завершении полного цикла добычи. Если толковать понятие «первая продукция» иначе, то позиция налогового органа и суда первой инстанции становится непоследовательной. На Ирокиндинской ОФ производятся два вида продукции: флотационный концентрат и золото лигатурное из гравитационного концентрата. Если считать, что флотационный концентрат является ДПИ только потому, что он возникает раньше, чем золото лигатурное, которое из него производится, то тот же подход следует применить к гравитационным концентратам, которые также возникают раньше, чем золото лигатурное, которое из них производят.

На концентрат гравитационный золотосодержащий существует государственные ТУ 117-2-26-76 (ТУ 48-16-8-75) (см. приложение 3 к распоряжению МПР РФ от 05.06.2007 № 37-р). То есть он подпадает под определение ДПИ, если игнорировать норму п. 7 ст. 339 НК РФ. А значит, налоговый орган был обязан пересчитать НДПИ не только по флотоконцентрату, но и по гравиоконцентрату. Стоит заметить, что золото лигатурное никогда не получается из руды напрямую - руда всегда предварительно обогащается до промежуточного концентрата (флотационного или гравитационного). Подход налогового органа совершает по сути революцию в налогообложении золотодобычи, поскольку согласно ему все золоторудные компании, признающие в качестве ДПИ золото лигатурное, облагают не первую продукцию.

Суд первой инстанции, отвергая довод налогоплательщика о том, что термин «технический проект» из п. 7 ст. 339 НК РФ в данном конкретном деле охватывает сразу два проекта: Рабочий проект реконструкции Ирокиндинской ОФ и проект Самартинской ЗИФ, которым регламентирован процесс доведения флотоконцентрата Ирокиндинской ОФ до состояния лигатурного золота, ссылается на то, что возникновение объекта обложения НДПИ связывается не с моментом добычи минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого.

Однако указанная ссылка не объясняет, почему понятие «технического проекта» не может включать в себя два проекта. Более того, указанная ссылка полностью соответствует позиции заявителя, который также считает, что определять НДПИ надо в момент завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого. При этом заявитель объясняет со ссылкой на п. 7 ст. 339 НК РФ, что именно технический проект определяет этот самый момент.

Из п. 7 ст. 339 НК РФ не следует, что техпроект не может пониматься как совокупность проектов, которые регламентируют добычу полезного ископаемого. В обжалуемом решении суда первой инстанции не приводятся нормы права, которые устанавливают запрет оформлять технологический процесс добычи золота не одним, а несколькими проектами, связывая их друг с другом ссылками (в проекте Ирокиндинской ОФ отсутствует детальное описание процессов с флотоконцентратом, проходящих на другой фабрике, но содержится короткое указание, что флотоконцентрат подлежит переработке в цехе гидрометаллургии Самартинской ЗИФ).

По мнению общества, указание в техническом проекте конкретного месторождения на продолжение переработки золота на ЗИФ, которая построена для другого месторождения, означает, что добыча завершается на второй ЗИФ. Даже факт перераработки золотой руды на фабрике третьего лица не препятствует признанию в качестве ДПИ результата переработки. То есть процесс добычи руды и ее переработки на чужой фабрике должен рассматриваться как единый процесс добычи золота.

Поскольку в настоящем же деле заявитель перерабатывает добытую им руду исключительно на собственных фабриках, указанное тем более надо рассматривать как единый процесс. Следовательно, ДПИ должно быть признано золото лигатурное, как конечный продукт единого процесса добычи золота, предусмотренного техпроектом разработки Ирокиндинского месторождения.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция с доводами общества не согласилась.

Инспекция также обратилось с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в части удовлетворения заявленных обществом требований по мотивам, изложенным в жалобе.

Налоговый не согласен с принятым судебным актом в обжалуемой части, поскольку судом первой инстанции не учтены фактические обстоятельства дела; оценка доводам инспекции дана без учета соответствующих норм материального права; выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Суд первой инстанции, отклоняя довод инспекции о занижении обществом количества ДПИ (в виде ХЧМ) на сумму сверхнормативных потерь, отметил, что, вывод о количестве сверхнормативных потерь сделан налоговым органом только из-за расхождений между данными о содержании золота в руде, отраженными в актах геолого-маркшейдерских замеров при передаче с рудного склада, и отраженными в металлических балансах.

По мнению инспекции, судом ошибочно сделана ссылка на решение вышестоящего налогового органа, взятое за основу вывода о фактическом применении обществом косвенного метода определения количества ДПИ. Как указывает инспекция, Управление лишь процитировало письмо ФНС России от 29.08.2013 г. №АС-4-3/15713 и судебную практику, в котором ФНС и суды указывают на применение обществом именно косвенного метода определения количества ДПИ. Инспекция считает, что техническая ошибка, допущенная при изготовлении решения вышестоящего налогового органа, заключающаяся в пропуске итогового абзаца, не искажает сути принятого Управлением решения и не должна влиять на выводы суда о применении заявителем того или иного метода определения количества ДПИ, поскольку Налоговым кодексом определены конкретные нормы материального права, регламентирующие порядок определения налогоплательщиком количества ДПИ. В связи с этим суд не дал правовую оценку доводу инспекции о применении обществом прямого метода с точки зрения норм материального права. Более того, решением Управления ФНС России по РБ от 26.02.2015 №14-15/01499 внесено дополнение в ранее принятое решение об оставлении жалобы без удовлетворения от 15.05.2014 №15-14/03835. Текст решения по жалобе был дополнен выводом о неприменимости к рассматриваемому случаю имеющейся судебной практики и позиции ФНС России, анализ которых приведен в мотивировочной части решения Управления, по причине применения ОАО «Бурятзолото» иного метода, который не предусмотрен ни его учетной политикой, ни действующим законодательством.

Судом не дана правовая оценка доводу инспекции о применении обществом прямого метода определения количества ДПИ с точки зрения норм материального права. Отклоняя доводы налогового органа о том, что ОАО Бурятзолото определяет количество добытого полезного ископаемого прямым методом, суд не опроверг ни одной нормы материального права, на основе которых сформулированы выводы налогового органа о применяемом налогоплательщиком методе. ОАО Бурятзолото определяет количество добытого полезного ископаемого в виде золота лигатурного и флотоконцентрата (а не количество химически чистого металла, в них содержащегося) путем взвешивания с помощью измерительных весов. В соответствии с п. 2 ст. 339 НК РФ определение количества ДПИ посредством применения измерительных средств и устройств - есть прямой метод. ОАО Бурятзолото в приказах по учетной политике по НДПИ на 2010г. и 2011г. заявило о применении косвенного метода определения количества добытого полезного ископаемого для целей налогообложения НДПИ: «количество добытого полезного ископаемого определяется косвенным методом, расчетно по данным содержания добытого полезного ископаемого (не указано в чем), без учета потерь». Фактически налогоплательщик расчетно определяет только количество химически чистого металла в лигатурном слитке путем определения доли золота и серебра пробирным анализом, считая, что он применяет косвенный метод, отраженный в учетной политике. Указанные действия налогоплательщика полностью противоречит понятию косвенного метода, приведенному в п.2, ст.339 НК РФ, поскольку