Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 17.08.2010 по делу n Г. КРАСНОЯРСК. Отменить решение полностью и принять новый с/а

материальных затрат.

В то же время, согласно п. 2.3.2  Положения об учетной политике налогоплательщика, общепроизводственные расходы распределяются между видами продукции (работ, услуг) пропорционально заработной плате в соответствии с «Методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости продукции в машиностроении».

Учитывая, что статья общепроизводственных расходов в каждой отчетной калькуляции содержит долю затрат по лизинговым платежам, налоговый орган правомерно определил данную долю через процентное соотношение размера лизинговых платежей к общей сумме общепроизводственных расходов, используя представленные обществом данные на л.д.99-107 т.6.

То есть инспекцией произведен расчет суммы налога на добавленную стоимость с лизинговых платежей, приходящихся на выпущенную экспортную продукцию, основанный на изначальном определении удельного веса общепроизводственных расходов по экспортной продукции (исходя из данных отчетных калькуляций) по отношению к величине всех общепроизводственных расходов, включенных в затраты на основное производство с последующим определением величины лизинговых платежей в составе общепроизводственных расходов по экспортной продукции путем умножения вышеуказанных удельных весов к сумме лизинговых платежей с применением ставки 18% к размеру лизинговых платежей, приходящихся на долю экспорта.

Исходя из данной методики  расчета,  сумма неправомерно предъявленного к вычету в июне 2006 года – декабре 2007 года налога на добавленную стоимость по внутреннему рынку, приходящегося на экспорт, составила 6 358 811 рублей 06 копеек (2 545 673  рубля 15 копеек + 3 813 137  рублей 92 копеек) – т.2 л.д. 181.

Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обуславливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов при обоснованном его применении не может рассматриваться  как ущемление прав налогоплательщика.

Налогоплательщиком в ходе рассмотрения апелляционной жалобы в вышестоящем налоговой органе представлялся расчет суммы налога на добавленную стоимость на экспортную продукцию, содержащий расшифровку количества реализованной экспортной продукции, по которой подтверждено право на применение налоговой ставки 0 процентов,  с указанием ее периода выпуска. Вместе с тем из указанного расчета следует, что в налоговом периоде, в котором заявлен налоговый вычет по внутреннему рынку, условия для применения вычета в рамках получения ставки 0 процентов по экспортным операциям не выполнены.

Иных доказательств либо расчетов в обоснование правомерности своей правовой позиции по указанному эпизоду налогоплательщиком не представлено.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции отклоняет доводы апелляционной жалобы о том, что согласно пункту 3.3.2 приказа об учетной политики ОАО  «КЗХ «Бирюса» должен производить расчет сумм налога на добавленную стоимость по лизинговым платежам  ООО «Бирюса-Лизинг» в общем порядке, а не в порядке, предусмотренном для «нулевого» НДС; примененные налоговым органом способы расчета НДС (пропорции) по вышеуказанным услугам не предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации, законодательством о бухгалтерском учете и являются незаконными.

По эпизоду неправомерного предъявления к вычету налога на добавленную стоимость в июне, июле, октябре 2006 года – августе 2007 года в сумме 302 361,30 рублей по счетам-фактурам, выставленным ФГУП «Красмаш».

В оспариваемом решении налогового органа отражено: в нарушение порядка применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, установленного  пунктом 2 статьи  171, пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, ОАО «КЗХ Бирюса» принят к зачету (возмещению) из бюджета налог на добавленную стоимость по счетам-фактурам ФГУП «Красмаш» за услуги по подаче, уборке вагонов и маневровые работы ввиду следующего.

Между заявителем (заказчиком) и ФГУП «Красмаш» (исполнителем) заключен договор от 17.01.2005 №3316 и дополнительное соглашение к нему от 17.01.2005, в рамках которого последний принял на себя обязательства по подаче, уборке вагонов и маневровой работе с расстановкой вагонов по фронтам погрузки, выгрузки для заказчика, а последний принять и оплатить указанные работы (услуги) в сроки установленные договором.  Стороны согласовали:  расчет за предоставленные услуги производится по предъявлении двустороннего акта оказанных услуг (пункт 6 договора); ветвеладелец производит перестановку, подачу, уборку вагонов по письменной заявке заказчика; загруженные продукцией заказчика вагоны выводятся на товарный двор и оформляются ветвеладельцем квитанцией на загруженный подвижной состав, сданный железной дороге (т.23 л.д. 187-192).

Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки правильности исчисления налога на добавленную стоимость за 2006-2007 годы установлено, что налогоплательщиком предъявлено к вычету в июне, июле, октябре 2006 года – августе 2007 года 302 361  рублей 30 копеек по счетам-фактурам от 30.06.2006 31266, от 31.07.2006 №1520 от 31.10.2006 №2229 от 30.11.2006 №2468, от 2728 от 27.12.2006, от 31.01.2007 №96, от 28.02.2007 №292, от 30.0.2007 №494, от 28.04.2007 №699, от 31.05.2007 №914, от 29.06.2007 №1130, от 31.07.2007 №1370, от 31.08.2007 №1525, выставленным ФГУП «Красмаш» за услуги по подаче вагонов МПС на основании договора от 17.01.2005 №3316 (т.23).

Основанием отказа в вычете НДС явилось то обстоятельство, что оказанные услуги непосредственно связаны с реализацией продукции, на дату погрузки помещенной под таможенный режим экспорта.

По мнению заявителя, отказ в предъявлении к вычету в июне, июле, октябре 2006 года – августе 2007 года 302 361  рублей 30 копеек налога на добавленную стоимость не законен, поскольку Налоговым кодексом Российской Федерации  не определен порядок раздельного учета затрат на товары, реализуемые налогоплательщиком одновременно на экспорт и на внутреннем рынке, а в соответствии с установленным налогоплательщиком порядком в Приказе от 30.12.2003 №991 «О формировании учетной политике ОАО «КЗХ «Бирюса», вынесено в соответствии с Приказом Минфина России от 09.12.1998 №60Н, суммы НДС по косвенным затратам не включаются в суммы НДС, которые не подлежат вычету до момента представления в налоговый орган документов, подтверждающих реализацию продукции по ставке 0 процентов.

Оценив представленные в материалы дела документы и пояснения сторон в соответствии с положениями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции полагает, что инспекция правомерно отказала обществу в предъявлении к вычету 299 121 (302 361,30 – 3240) рублей налога на добавленную стоимость в июне, июле, октябре 2006 года – августе 2007 года по счетам-фактурам, выставленным ФГУП «Красмаш» ввиду следующего.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации в том числе работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта. Положения данного подпункта распространяются на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.

По смыслу и  содержанию вышеназванных норм Налогового кодекса Российской Федерации перечень подпадающих под его действие услуг не является исчерпывающим и не ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса.

Общим критерием, на основании которого осуществляется квалификация тех или иных работ (услуг) как облагаемых НДС по налоговой ставке 0 процентов, является их непосредственная связь с производством и реализацией экспортируемых товаров.

Для применения налоговой ставки 0 процентов по НДС необходимо установить имеющие значение для дела обстоятельства: выяснение характера операций, возможности их осуществления только в отношении экспортных товаров, установление того, являлся ли товар в момент оказания услуги экспортируемым, был ли помещен под таможенный режим экспорта и т.п.

В соответствии с частью 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Как следует из материалов дела, между заявителем (заказчиком) и ФГУП «Красмаш» (исполнителем) заключен договор от 17.01.2005 №3316, по условиям которого исполнитель производит подачу, уборку вагонов и маневровую работу с расстановкой вагонов по фронтам погрузки, выгрузки для заказчика, в соответствии с письменной заявкой заказчика.

При этом в договоре предусмотрено, что исполнителем вагоны, загруженные продукцией заказчика, выводятся на товарный двор и оформляются ветвеладельцем квитанцией на загруженный подвижной состав, сданный железной дороге.

Во исполнение принятых на себя обязательств по договору от 17.01.2005 №3316 ФГУП «Красмаш» заявителю в 2006-2007 годы оказывались услуги по подаче вагонов МПС как в отношении товаров реализуемых на внутренний рынок, так и на экспорт.

Согласно пункту 6 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком установленным пунктом 1 статьи 166 НК РФ.

При реализации продукции как на внутреннем рынке, так и на экспорт организации должны осуществлять раздельный учет сумм НДС по товарам (работам, услугам), используемым в процессе производства и реализации этих видов продукции.

Судом установлено и сторонами не оспаривается, что налогоплательщиком велся раздельный учет выручки от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и покупных, в том числе: холодильников и запасных частей на внутренний рынок, холодильников и запасных частей на экспорт (сводные регистры учета операций выбытия имущества работ, услуг, прав за 2006-2007 годы).

Налогоплательщиком предъявлено к вычету в июне, июле, октябре 2006 года – августе 2007 года 302 361,30 рублей по счетам-фактурам от 30.06.2006 31266, от 31.07.2006 №1520 от 31.10.2006 №2229 от 30.11.2006 №2468, от 2728 от 27.12.2006, от 31.01.2007 №96, от 28.02.2007 №292, от 30.0.2007 №494, от 28.04.2007 №699, от 31.05.2007 №914, от 29.06.2007 №1130, от 31.07.2007 №1370, от 31.08.2007 №1525, выставленным ФГУП «Красмаш» за услуги по подаче вагонов МПС (т.23).

Вместе с тем, из содержания статей 164-167, 171-172 НК РФ следует, что налогоплательщик в момент подтверждения операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ, не вправе заявлять налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, как налоговые вычеты по внутреннему рынку.

При этом порядок определения суммы налога, относящейся к товарам, операции по реализации которых облагаются по ставке 0 процентов, устанавливаемый учетной политикой налогоплательщика, в соответствии с пунктом 10 статьи 165 НК РФ, должен обеспечивать вышеуказанное условие.

Из представленных в материалы дела документов (договора от 17.01.2005 №3316, спорных счетов-фактур, актов выполненных работ с расшифровками услуг в разрезе двух структурных подразделений налогоплательщика: №71 Цех выгрузки, №84 Отдел погрузки, содержащих информацию о подаче вагонов под погрузку или выгрузку с указанием станций отправления или назначения и наименования ТМЦ, номеров вагонов по конкретным датам, грузовых таможенных деклараций, товарных накладный, таблиц по распределению вагонов за 2006-2007 годы) следует, что услуги по подаче-уборке вагонов и маневровой работе по спорным счетам-фактурам, выставленным ФГУП «Красмаш» оказаны в отношении товаров, помещенных  в момент оказания спорных услуг под таможенный режим экспорта (сравнение даты погрузки и даты «выпуск разрешен» в грузовой таможенной декларации).

Данное обстоятельство проверено судом апелляционной инстанции, отражено налоговым органом в таблицах распределения вагонов за 2006-2007 годы, проверенных налогоплательщиком 11.08.2010, и не оспаривается сторонами.

Поскольку услуги по подаче-уборке вагонов по спорным счетам-фактурам, выставленным ФГУП «Красмаш», связаны с реализацией обществом товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а из содержания статей 164-167, 171-172 НК РФ следует, что налогоплательщик в момент подтверждения операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ, не имеет права заявлять налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, как налоговые вычеты по внутреннему рынку,  указанное обстоятельство свидетельствует о неправомерном предъявлении заявителем к вычету в июне, июле, октябре 2006 года – августе 2007 года  в сумме 299 121  рубль налога на добавленную стоимость по внутреннему рынку по спорным счетам-фактурам.

В то же время при анализе документов и составлении таблиц распределения