Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 11.02.2010 по делу n А29-2482/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

остаточной стоимости и финансового результата от реализации объекта.

Абзацем 8 пункта 1 статья 257 Кодекса предусмотрено, что остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

Порядок расчета сумма амортизации для целей налогообложения установлен статьей 259 Кодекса, согласно пункту 2 которой амортизация определяется ежемесячно и начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Согласно пункту 4 статьи 259 Кодекса при применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Как было описано выше, налоговый орган исчислял фактический срок эксплуатации с момента принятия к учету основного средства, тогда как налогоплательщик в апелляционной жалобе указывает, что принятие имущества в качестве основного средства к бухгалтерскому учету не является одновременно и моментом ввода его в эксплуатацию, считает, что данный момент подлежит определению по дате накладных на внутреннее перемещение  объектов со склада на производственные участки. Накладные представлены в материалы дела (т.26, л.д.57-75).

Суд апелляционной инстанции не может принять позицию налогоплательщика исходя из следующего.

Порядок принятия к учету объектов основных средств регулируется: приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 № 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

В соответствии с названными документами к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства. Для учета движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств, предназначен счет 01 "Основные средства".

Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регламентирован приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), в соответствии с которым актив принимается к учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

- объект используется в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

- объект используется в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях: приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд; поступления от юридических и физических лиц безвозмездно и в других случаях.

В пунктах 7, 12 Методических указаний установлено, что операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляются первичными учетными документами, которыми выступают инвентарные карточки учета основных средств.

Заполнение инвентарной карточки (инвентарной книги) производится на основе акта (накладной) приемки-передачи основных средств, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие инвентарного объекта основных средств (пункт 13 Методических указаний).

Согласно пункту 38 Методических указаний… принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

Налоговый кодекс Российской Федерации, определяя в статье 259 порядок исчисления амортизации с момента ввода в эксплуатацию, не содержит определения данного момента.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В Постановлении Госкомстата России от 21.01.2003 №7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств" указано, что момент ввода основных средств в эксплуатацию определяется на основании акта приема-передачи основных средств формы ОС-1 "Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений"). Акты приема-передачи основных средств применяются для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию (для объектов, не требующих монтажа, - в момент приобретения, для объектов, требующих монтажа, - после приема их из монтажа и сдачи в эксплуатацию.

Налогоплательщик в жалобе указывает, что спорные основные средства не требовали монтажа и не относились к объектам капительного строительства, следовательно, момент ввода в эксплуатацию подлежал исчислению с даты акта приема-передачи ОС-1.

Доводы налогоплательщика о том, что ввод объектов в эксплуатацию подлежит определению по дате накладной  на  внутреннее перемещение объектов основных средств апелляционным судом отклоняется, поскольку указанная форма первичного учетного документа  - форма N ОС-2, Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 №7, определена для  оформления и учета перемещения объектов основных средств внутри организации из одного структурного подразделения (цеха, отдела, участка и др.) в другой. Данные о перемещении объектов основных средств вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета объектов основных средств.

Таким образом, поскольку налоговым законодательством ввод в эксплуатацию не оговорен, следует применять правила бухгалтерского учета и руководствоваться актами приема-передачи основных средств, что и было сделано налоговым органом при пересчете суммы убытка от реализации амортизируемого имущества.

Расчет налогоплательщика, приведенный в дополнениях к апелляционной жалобе от 11.01.2010, на примере комбайна «Кузбасс-500» не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку он составлен на основании накладных на внутреннее перемещение объекта на добычной участок (т.25, л.д.112-113, расчет – т.26, л.д.5), что не соответствует порядку, описанному выше, а накладная не содержит данных о вводе данного объекта в эксплуатацию именно с момента поступления на участок и не свидетельствует о не использовании основного средства в иных подразделениях.

Расчеты налогового органа основаны на данных налоговых регистров, которые в свою очередь соответствуют инвентарным карточкам по спорным объектам основных средств (налоговые регистры - том 15, л.д. 1-44; инвентарные карточки – т.25, л.д.87-102), в связи с чем завышение убытка от реализации основных средств в 2005 году, перенесенного на 2006 и 2007 годы подтверждено документально, обосновано и принимается как основание для отказа в удовлетворении апелляционной жалобы Общества.

3. В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что Обществом завышены внереализационные расходы в части резерва по сомнительным долгам в размере 15 968 599 рублей 20 копеек, в результате чего доначислен налог на прибыль за 2006 год в сумме 3 832 463 рубля 81 копейка.

Арбитражный суд Республики Коми, отказывая Обществу в признании недействительным решения налогового органа в данной части, руководствовался  подпунктом 7 пункта 1 и подпунктом 2 пункта 2  статьи 265, пунктами 1 и 4 статьи 266 Кодекса, статьей 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, указал, что Общество не представило подлинные документы, подтверждающие наличие дебиторской задолженности, в связи с чем право на включение в состав резерва заявленной задолженности не подтверждено, а расходы завышены.

В апелляционной жалобе и дополнениях к апелляционной жалобе Общество указывает на достаточность представленных документов по каждому контрагенту: квитанции, заявки, железнодорожные накладные, акты сверки, договоры, счета-фактуры, полагает, что оно обоснованно включило имеющуюся задолженность в резерв по сомнительным долгам и, как следствие, во внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль.

Инспекция и Управление в отзывах на апелляционную жалобу указывают, что представленные Обществом документы недостаточны для вывода об истечении сроков давности для взыскания задолженности либо прекращения обязательства вследствие невозможности его исполнения, указывают, что документы были представлены в виде светокопий, часть из которых – в нечитаемом виде или оформлены ненадлежащим образом.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Учитывая изложенное, к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, могут быть отнесены только документально подтвержденные затраты, обязанность подтверждения данных расходов возложена на налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Кодекса, расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резерва по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 Кодекса).

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в том числе убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Пунктом 1 статьи 266 Кодекса определено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В соответствии с пунктом 3 статьи 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 Кодекса.

Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном пунктом 2 статьи 266 Кодекса, в соответствии с которым безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Согласно пункту 4 статьи 266 Кодекса, сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

-  по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

-  по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Кодекса.

С учетом изложенного для включения в состав резерва по сомнительным долгам задолженности необходимо документально подтвердить факт реализации товаров (работ, услуг), наступление