Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 07.07.2009 по делу n А29-1977/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

завод «Сыктывкарский» работников (технического и управленческого персонала) для участия в производственном процессе, управлении производством.  Получающая сторона оплачивает услуги передающей стороне исходя из затрат на оплату труда предоставленного персонала.

Проверкой установлено, согласно штатному расписанию, утвержденному приказом от 01.02.2005, в ООО «Молпродукт» численность работников предполагается  98 единиц; фактически штатное расписание организации утверждено приказом от 29.07.2005 с численностью 99 единиц. Созданы отдел управления (6 чел.), отдел материально-технического снабжения (1 чел.),  производственный отдел (11 чел.), отдел контроля качества (2 чел.),  производственно-технический отдел, энергетический отдел, ремонтно-механическая служба (12 чел.),  автотранспортный цех (11чел.), включающий водителей грузового автотранспорта, молоковозов, легковых автомобилей

Как следует из  трудовых книжек работников ООО «Молпродукт», работники ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский» были уволены в связи  с переводом «по списку» и приняты в июле-августе, октябре 2004 года сначала в ОАО «Агрохолдинг «Сыктывкарский», а затем, в феврале 2005 года, в ООО «Молпродукт».   

При этом, как усматривается из представленных в дело доказательств, должностные обязанности,  условия труда, заработная плата, фактическое место работы при переводе работников не изменились, работники выполняли внутренний распорядок и все распоряжения ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский».

Судом первой инстанции установлено, что за проверяемый период доходы ООО «Молпродукт» формировались за счет поступлений по договору на оказание услуг по предоставлению персонала от 01.02.2005 для осуществления  производственных и управленческих функций, заключенным с ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский» (акт выездной налоговой проверки ООО «Молпродукт» от 03.12.2007 № 11-31/38).

В 2005 году сумма доходов по предъявленным счетам-фактурам в соответствии с вышеуказанным договором составила: 11 135 600 рублей 47 копеек, начисленная сумма расходов составила 10 820 189 рублей 79 копеек, в том числе оплата труда - 9 545 318 рублей 07 копеек, взносы на обязательное пенсионное страхование - 1 212 743 рубля, взносы ФСС от несчастных случаев – 61 294 рубля 40 копеек, расчетно-кассовое обслуживание в учреждении банка – 41 804 рубля 66 копеек, хозяйственные расходы – 4 214 рублей 16 копеек, командировочные  расходы – 10 815 рублей 50 копеек. Превышение доходов над расходами  составило 315 410 рублей 68 копеек (11 135 600,47 рублей - 10 820 189, 79 рублей). 

В 2006 году общая сумма доходов в соответствии с договором о предоставлении персонала согласно предъявленным счетам-фактурам составила 13 957 278 рублей 10 копеек, сумма расходов - 13 209 035 рублей 70 копеек (в том числе начисленная заработная плата за год - 11 608 368 рублей 49 копеек, взносы на обязательное пенсионное страхование - 1 484 905 рублей 14 копеек, взносы в ФСС  от несчастных случаев – 75 364 рубля 64 копейки, расчетно-кассовое обслуживание в учреждении банка – 53 014 рублей 44 копейки, хозяйственные расходы – 25 883 рубля 06 копеек.

В ходе проверки достоверности отражения расходов ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский»  за 2006 год, установлено, что сумма по предъявленным счетам-фактурам ООО «Молпродукт» не соответствует сумме, отраженной на счетах затрат ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский»  и составляет 14 331 543 рубля 34 копейки, что на 374 265 рублей 24 больше, чем предъявлено (карточка счета № 76.5 по учету расчетов с ООО «Молпродукт»).

 То есть, за 2006 год сумма расходов по указанному контрагенту, отраженных в учете ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский», больше фактических затрат на оплату труда на  1 122 507 рублей 64 копейки (14 331 543, 34  -13 209 035, 7 рублей).

Таким образом, как установлено выездной проверкой, в результате заключения договора на оказание услуг по предоставлению персонала между ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский» и  ООО «Молпродукт», сумма превышения искусственно созданных затрат над реальными составила 1 437 918 рублей 32  копейки, в том числе за 2005 год – 315 410 рублей 68 копеек, за 2006 год - 1 122 507 рублей 64 копейки).

Аналогичная ситуация сложилась и по контрагенту общества ООО «Молочный сервис».

Согласно штатному расписанию ООО «Молочный сервис» от 01.02.2005, предусмотрены 51,5 штатная единица и  следующие структурные подразделения: основное подразделение, хозяйственный отдел, отдел сбыта.  По штатному расписанию от 29.07.2005, утвержденному на период с 1 октября 2005 года, предусмотрены 21 штатная единица и  следующие структурные подразделения: управление, хозяйственный отдел, отдел сбыта; должности производственного характера отсутствуют. Оклады генерального директора и бухгалтера (800 рублей) ниже оклада уборщицы, дворника (2 760 рублей) (т. 5, л.д. 74-79).

Как следует из  трудовых книжек, представленных на проверку, работники из ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский» были уволены в связи  с переводом  «по списку» и приняты сначала в ОАО «Агрохолдинг «Сыктывкарский», а затем, в феврале 2005,  в ООО «Молочный сервис».   

Как следует из материалов дела и установлено проверкой, проведенной в отношении ООО «Молсервис», доходы указанной организации за проверяемый период формировались за счет  поступлений по договорам на оказание услуг по предоставлению персонала от 01.02.2005 для осуществления  производственных и управленческих функций, заключенным между ООО «Молочный сервис» и ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский», кроме того аналогичный договор в 2005 году был заключен между ООО «Молочный сервис» и ООО «АгроТех».

В 2005 году общая сумма доходов ООО «Молочный сервис» согласно предъявленным счетам-фактурам в соответствии с договорами о предоставлении персонала составляет 3 804 180 рублей 86 копеек,  начисленная сумма расходов (относительно предъявленных счетов фактур) составляет 3 792 553 рубля 8 копеек (в т.ч. оплата труда - 3 318 958 рублей 03 копейки, взносы на обязательное пенсионное страхование – 430 631 рубль, взносы ФСС от несчастных случаев – 21 532 рубля, расчетно-кассовое обслуживание в учреждении банка – 18 965 рублей 04 копейки, хозяйственные расходы – 2 467 рублей 83 копейки). Приведенные данные включают показатели, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика и составляют: доходы ООО «Молочный сервис» по предъявленным счетам-фактурам  - 1 605 941 рубль 40 копеек, расходы, относящиеся к оплате труда работников  - 1 587 512 рублей 83 копейки,  сумма превышения доходов над расходами – 18 428 рублей 57 копеек.

В 2006 году общая сумма доходов ООО «Молочный сервис» в соответствии с договором о предоставлении персонала согласно предъявленным счетам-фактурам составила  4 216 212 рублей 54 копейки, сумма расходов - 3 151 203 рубля 57 копеек, в том числе начисленная заработная плата за год - 2 766 259 рублей 18 копеек, взносы на обязательное пенсионное страхование – 352 118 рублей, взносы в ФСС  от несчастных случаев – 17 606 рублей, расчетно-кассовое обслуживание в учреждении банка – 15 220 рублей 39 копеек). Сумма превышения доходов над расходами  - 1 065 008 рублей 97 копеек.

Таким образом, в результате заключения договора на оказание услуг по  предоставлению персонала между ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский»  и  ООО «Молочный сервис», сумма превышения искусственно созданных затрат над реальными затратами составила 1 083 437 рублей 54 копейки (за 2005 год  -  18 428,57 рублей, за 2006 год - 1 065 008,97 рублей).

Указанные обстоятельства установлены в ходе выездной проверки, при рассмотрении дела в суде первой инстанции и не опровергнуты налогоплательщиком.

Общий размер указанных затрат, возникших в связи с заключением договоров на оказание услуг по предоставлению персонала с контрагентами ООО «Молочный сервис» и ООО «Молпродукт» за проверяемый период составила 2 521 355 рублей 86 копеек, в том числе за 2005 год - 333 839 рублей 25 копеек, за 2006 год - 2 187 516 рублей 61копейка.

Спорные расходы налогоплательщика правомерно признаны судом первой инстанции экономически неоправданными и не подлежащими учету ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский» в целях налогообложения.

Апелляционный суд поддерживает указанный вывод суда по следующим основаниям.

В пункте 9 постановления от 12.10.2006 № 53 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект и результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В данном случае судами установлено, что при ведении деятельности в рамках договоров на оказание услуг по предоставлению персонала, заключенных обществом с ООО «Молочный сервис» и ООО «Молпродукт», целью налогоплательщика явилось получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения подлежащего уплате в бюджет единого социального налога в связи с переводом своих работников во вновь созданные организации (пункты 2 решения суда и постановления).

В этой связи спорные затраты в сумме 2 521 355 рублей 86 копеек по оплате услуг ООО «Молочный сервис» и ООО «Молпродукт», нельзя признать экономически оправданными, поскольку объективная связь между спорными  понесенными налогоплательщиком расходами и направленностью деятельности общества на получение прибыли отсутствует. Налогоплательщик не опроверг указанные выводы. Поскольку искомые затраты не соответствуют всем критериям, установленным статьей 252 Кодекса, они неправомерно были учтены обществом в целях налогообложения.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерном доначислении обществу по результатам проверки налога на прибыль организаций в сумме 605 125 рублей, пеней в сумме 78 324 рублей  11 копеек и налоговых санкций в размере 121 025 рублей 00 копеек. Расчет налога на прибыль организаций проверен судами, признается правильным, и  налогоплательщиком не оспаривается. Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы общества в данной части не имеется.

4. Материалы дела показали, в ходе проверки инспекция исключила из состава затрат общества, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, расходы в сумме 275 763 рубля, понесенные налогоплательщиком в связи с оплатой услуг ОАО «Агропромышленный холдинг «Сыктывкарский» (далее – ОАО «Агрохолдинг») по договору на оказание услуг по предоставлению персонала от 01.08.2004, по счету-фактуре № 177 от 28.02.2005 за февраль 2005 года. Указанные расходы признаны инспекцией не соответствующими требованиям статьи 252 Кодекса.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что работники ОАО «Молочный завод «Сыктывкарский», первоначально были переведены «по списку» в ОАО « Агрохолдинг», а затем, по состоянию на 01.02.2005, уволены и приняты во вновь созданные организации ООО «Молочный сервис» и ООО «Молпродукт». Однако, ОАО «Агрохолдинг»  предъявило Обществу сумму на основании заключенного договора за февраль 2005 года в размере 275 763 рубля по счету-фактуре № 177 от 28.02.2005.

Поскольку расходы общества за предыдущие периоды по рассматриваемому договору с ОАО «Агрохолдинг» отражают затраты по оплате труда работников, а выплата суммы 275 763 рубля работникам ОАО «Агрохолдинга» не подтверждается, инспекция пришла к выводу о том, что спорные затраты не связаны с предпринимательской деятельностью общества.

Кроме того, инспекция приняла во внимание, что решением Арбитражного суда Республики Коми от 25.03.2005 по делу № А29-600/05-2э сделка по передаче объектов ОАО «Сыктывкарский молочный завод» в ОАО Агропромышленный холдинг «Сыктывкарский» признана недействительной,  зарегистрированное 05.10.2004 Учреждением юстиции право собственности ОАО Агропромышленный холдинг «Сыктывкарский» на здание молочного завода и здание насосной станции, признано недействительным. В этой связи договор услуг по предоставлению персонала от 01.08.2004 признан инспекцией также ничтожной сделкой, то есть мнимой сделкой, совершенной для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия. Кроме того, инспекция в решении указала, что с 01.02.2005 работники уже были переведены во вновь созданные общества, поэтому оплата услуг по предоставлению персонала за февраль 2005 года является необоснованной.

Указанная сумма затрат признана инспекцией документально не подтвержденным расходом, поскольку договором от 01.08.2004 не была определена уплата денежной компенсации работникам за неиспользованный отпуск; за февраль 2005 года ОАО «Агрохолдинг» не представлены сведения в инспекцию по месту постановки на налоговый учет работников,  числящихся в его составе, о начисленных им выплатах. Налоги, с полученного по договору об оказании услуг по предоставлению персонала дохода, по сведениям налогового органа не уплачены.

Апелляционный суд считает, что в данном случае требования налогоплательщика были правомерно удовлетворены судом первой инстанции.

Как указывалось выше, согласно статье  252 Кодекса, расходы должны быть обоснованы и документально подтверждены, и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а также подтверждены документами, оформленными в соответствии с требованиями действующего законодательства.

В соответствии с Определениями Конституционного суда Российской Федерации № 320-О-П и № 366-О-П от 04.06.2007, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» отмечено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону, а также обстоятельств принятия оспариваемого акта, возлагается на налоговый орган.

Из материалов дела следует, установлено судом и не опровергается сторонами, что создание ОАО «Агрохолдинг «Сыктывкарский» осуществлялось по согласованию с Министерством сельского хозяйства и продовольствия Республики Коми и Министерством имущественных отношений Республики Коми, в распоряжение которых были предоставлены необходимые документов, в т.ч. бизнес-план слияния ОАО «Молочный завод