Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 27.04.2010 по делу n А29-9675/2009. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

указаны розничные цены товаров и цены их приобретения; что цена приобретения товаров в одних случаях указана с налогом на добавленную стоимость, в других - без налога).

По мнению налогоплательщика, расчет среднегодовой торговой наценки должен быть произведен путем сложения всех розничных цен товаров и закупочных цен; разница между указанными суммами будет являться средней торговой наценкой.

Кроме того, предприниматель указывает на неправильную выборку товаров для определения средней торговой наценки (учтены данные не за все периоды, которые выбрал для расчета сам налоговый орган; по отделу «Обувь» средняя торговая наценка определена только по домашним тапкам и губкам для чистки обуви).

Рассмотрев данные доводы, суд первой инстанции пришел к выводу, что методика расчета средней торговой наценки существенных отклонений в полученном результате не дает, а, при применении расчетного метода определения налоговых обязательств получение достоверного результата невозможно, и не нашел каких-либо оснований для изменения методики определения среднегодовой торговой наценки, примененной налоговым органом, в связи с чем удовлетворил требования заявителя только в той части, в которой при составлении расчетов Инспекция неправильно указала розничные цен товаров и цены их приобретения, а также исключила из цены приобретения товаров сумму налога на добавленную стоимость.

Предприниматель в апелляционной жалобе указывает, что судом первой инстанции не приняты во внимание его доводы о неправильном методе определения средней наценки, судом не дана оценка обстоятельствам, существенно влияющим на размер наценки, а именно по магазину «Промтовары» произведена уценка товаров в размере 42%, которая фактически снизила указанную годовую наценку по этому магазину с 109,43% до 67,43%, что должно быть учтено при расчете общего размера исчисленной наценки за 2005 год; по магазину «Обувь» наценка в размере 84,63% определена не на основной товар – обувь, а на сопутствующий товар – губки для обуви. Налогоплательщик считает, что суд не принял во внимание, что включение наценки по магазину «Обувь» в общий перечень наценок за 2006 год по промышленным товарам существенно влияет на общий средний размер наценки и неправомерно увеличивает налоговую нагрузку Предпринимателя.

Заявитель жалобы полагает, что для проверки правильности примененного Инспекцией метода необходимо сравнивать не накладные, а общие итоги по таблицам, на основании которых определялась налоговая база. Налогоплательщик считает, что среднюю наценку нужно рассчитывать исходя из общей стоимости приобретения товара за месяц и общей розничной цены товара, а не путем определения наценки по каждому товару и исчисления средней наценки среднеарифметическим способом. Предприниматель указывает, что представлял в судебное заседание расчет-пример отклонений по применяемому расчету средней наценки среднеарифметическим методом. Подробно позиция налогоплательщика по данному эпизоду изложена в апелляционной жалобе.

Рассмотрев апелляционную жалобу Предпринимателя в данной части, Второй арбитражный апелляционный суд не находит оснований для ее удовлетворения.

Из материалов дела следует, представители налогового органа пояснили, что расчет среднегодовой торговой наценки был произведен следующим образом:

- на основании товарных накладных произведена выборка отдельных товаров по различным товарным группам за январь, июль и ноябрь каждого года (так, например, по ювелирному отделу за январь 2005 года отобрано 28 товаров (кольца, серьги, браслеты, цепочки, подвески, часы настенные, часы наручные, будильник; по секции «Продукты» магазина «Чайка» отобрано 118 товаров, относящимся к разным товарным группам);

- исходя из розничной цены товара и цены его приобретения определена торговая наценка (в рублях и процентах) на единицу товара (например, розничная цена кольца составила 650 рублей, цена приобретения - 446 рублей, торговая наценка составила 204 рублей или 45,74 %), при этом цена приобретения товара учитывалась с налогом на добавленную стоимость;

- суммированы торговые наценки (в процентах) по конкретным товарам за месяц (например, торговая наценка на кольцо составила 45,74 %, на серьги - 52,75 %, общая торговая наценка составила 98,49 %);

- полученная общая торговая наценка разделена на количество товаров, включенных в расчет (98,49 % : 2), и полученный результат расценен как средняя торговая наценка за месяц по отделу;

- суммированы определенные вышеуказанным способом средние торговые наценки за три месяца (январь, июль и ноябрь) каждого налогового периода и результата поделен на 3.

В ходе судебного разбирательства налоговый орган признал, что при расчете среднегодовой торговой наценки имели место факты неправильного указания розничных цен товаров и цен их приобретения, а также то, что при исчислении торговой наценки цена приобретения товаров в ряде случаев ошибочно была учтена без налога на добавленную стоимость (что не соответствует той методике, которая использовалась в ходе выездной налоговой проверки при определении среднегодовой торговой наценки), и произвел соответствующие расчеты.

Судом первой инстанции правомерно не принято представленное Предпринимателем в подтверждение своей позиции о неправильном методе расчета средней торговой наценки заключение ООО «Эксперт-Недвижимость» от 09.12.2009. Лицо, составившее данное заключение, в качестве эксперта не привлекалось, наличие у него специальных познаний не устанавливалось (наличие свидетельства, дающего право осуществлять оценочную деятельность, не свидетельствует о наличии познаний в области математики и экономического анализа), а само заключение содержит только выводы о недопустимости примененного налоговым органом метода, а какое-либо обоснование, почему метод средней арифметической взвешенной наценки является более точным, не приводится.

Налогоплательщик, утверждая, что методика расчета налогового органа является неправильной, каким именно правилам математики и основам экономики такой расчет не соответствует, не пояснил; указав на то, что завышение среднегодовой торговой наценки составило от 2 до 8,75 %, свой расчет, составленный исходя из конкретных розничных и закупочных цен, представить отказался, в связи с чем суд не имел возможности оценить результат, полученный при применении методики, предлагаемой налогоплательщиком.

В ходе судебного разбирательства Инспекция выборочно произвела расчет средней торговой наценки по методу, предложенному налогоплательщиком (расчет содержится в пояснениях от 26.11.2009, лист дела 140 том 8). Представленный расчет свидетельствует о том, что средняя торговая наценка, исчисленная по методу заявителя, существенно от средней торговой наценки, исчисленной в ходе проверки, не отклоняется.

Поясняя, по каким причинам были учтены данные не за все периоды, а по отделу «Обувь» средняя торговая наценка определена только по домашним тапкам и губкам для чистки обуви, налоговый орган указал, что часть товаров в отделы поступала со склада уже с указанием розничной цены, а часть - непосредственно в отдел, в связи с чем в приложении № 12 к акту средняя торговая наценка определялась и по складам, и по отделам. В части обуви основной ассортимент товаров вначале поступал на склад, а непосредственно в отдел были получены только домашние тапки и губки для обуви. Отсутствие информации по отдельным месяцам объясняется тем, что в указанные периоды товар соответствующей товарной группы не поступал.

Оценив описанные выше обстоятельства в совокупности, учитывая отсутствие закрепления в каком-либо нормативном акте метода расчета средней торговой наценки, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для признания примененного Инспекцией метода расчета средней торговой наценки неправильным.

Кроме того, судом первой инстанции правильно приняты во внимание следующие установленные им при проверке доводов налогоплательщика обстоятельства.

Так, по данным налогового органа, средняя торговая наценка по складу «Посуда» за июль 2006 года составила 46,64 %, при этом в качестве одного из документов, на основании которого производилось исчисление средней торговой наценки, указана товарная накладная № 42/5246 от 18.07.2006 (поставщик ООО «Коралл»).

Как следует из данной товарной накладной, была произведена поставка товаров 169 наименований товаров на общую сумму 149 227 рублей 36 копеек, от реализации указанных товаров предполагалось получение выручки в сумме 225 070 рублей (на накладной указана розничная цена за единицу и общая стоимость), и, соответственно, средняя торговая наценка по данной накладной составляла более 50 %.

По данным налогового органа, средняя торговая наценка по складу «Обувь» за июль 2006 года составила 61,65 % (использовались данные по 22 наименованиям товаров), при этом в качестве документов, на основании которых производилось исчисление средней торговой наценки, указаны товарные накладные № нн 170 от 23.06.2006 (поставщик ООО ПКФ «Атлантис-Стиль), № 6821 от 05.07.2006 (поставщик ООО «Антилопа Про»), № 1027 от 19.07.2006 (поставщик ООО «Анта») и № 132 от 02.07.2006 (поставщик Никонов М.И.).

Средняя торговая наценка по товарной накладной № нн 170 от 23.06.2006 (21 наименование товаров) составила 88,17 % (цены приобретения и реализации соответственно 102 424 рублей и 192 740 рублей), по товарной накладной № 6821 от 05.07.2006. (26 наименований товаров) - 43,98 % (цены приобретения и реализации соответственно 143 490 рублей и 206 600 рублей), по товарной накладной № 1027 от 19.07.2006 (91 наименование) - 56,88 % (цены приобретения и реализации соответственно 423 756 рублей и 664 800 рублей) и по товарной накладной № 132 от 02.07.2006 (двадцать наименований) - 59,80 % (цены приобретения и реализации соответственно 180 380 рублей и 288 260 рублей).

Средняя торговая наценка по трем вышеуказанным накладным, исчисленная по методу налогового органа, составляет 62,20%, а если суммировать стоимость приобретенных товаров (850 050 рублей) и их розничную цену (1 352 400 рублей), то средняя торговая наценка составит 59,09%.

По данным налогового органа, средняя торговая наценка по складу «Трикотаж» за июль 2006 года составила 43,39 % (использовались данные по 42 наименованиям товаров), при этом в качестве документов, на основании которых производилось исчисление средней торговой наценки, указаны в том числе товарные накладные № 946 от 16.06.2006 (поставщик ОАО «Компания Тверитекс») и № 462 от 21.06.2006 (поставщик ООО «Экономовъ»).

Согласно товарной накладной № 946 от 16.06.2006 была произведена поставка товаров 96 наименований товаров на общую сумму 110 124 рублей, от реализации указанных товаров предполагалось получение выручки в сумме 159 040 рублей, и, соответственно, средняя торговая наценка по данной накладной составляла более 44 %.

Из товарной накладной № 962 от 21.06.2006 была произведена поставка товаров 39 наименований товаров на общую сумму 20 392 рублей 81 копейка, от реализации указанных товаров предполагалось получение выручки в сумме 28 500 рублей, и, соответственно, средняя торговая наценка по данной накладной составляла более 39,75 %.

Средняя торговая наценка по двум вышеуказанным накладным, исчисленная по методу налогового органа, составляет 41,87%, а если суммировать стоимость приобретенных товаров (130 516 рублей 81 копейка) и их розничную цену (187 540 рублей), то средняя торговая наценка составит 43,69%.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что методика расчета средней торговой наценки существенных отклонений в полученном результате не дает, а, как указывалось ранее, при применении расчетного метода определения налоговых обязательств получение достоверного результата невозможно.

В ходе судебного разбирательства Инспекцией выборочно были сопоставлены данные о средней торговой наценке, исчисленной в ходе проверки, и данные, отраженные в товарных отчетах. Полученные результаты существенно не отклоняются (листы дела 161-164 том 33).

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии каких-либо оснований для изменения методики определения среднегодовой торговой наценки, примененной налоговым органом, в связи с чем, удовлетворил требования заявителя только в той части, в которой при составлении расчетов Инспекция неправильно указала розничные цен товаров и цены их приобретения, а также исключила из цены приобретения товаров сумму налога на добавленную стоимость.

Апелляционная жалоба налогоплательщика в данной части удовлетворению не подлежит.

Пункт 7 решения суда.

Предприниматель, оспаривая решение Инспекции, указал на необходимость включения в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на доходы физических лиц, единого социального налога, затраты в сумме 3 334 000 рублей (за 2005 год - 1 272 000 рублей, за 2006 год - 2 062 000 рублей) по оплату услуг ООО ЧОП «Север-Гамбит».

Проверив данные доводы, представленные документы, налоговый орган пришел к выводу, что данные затраты не могут быть включены в состав расходов, поскольку отсутствуют доказательства того, что указанные расходы понесены в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение доходов (акты приемки не содержат информации о характере оказанных консультационных услуг).

Суд первой инстанции, руководствуясь пунктом 1 статьи 221, пунктом 3 статьи 237, пунктом 1 статьи 252 Кодекса, пунктом 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказов Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430, отказал налогоплательщику в удовлетворении требований в указанной части. Суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные налогоплательщиком документы не содержат конкретной информации об оказанных консультационных услугах, и, соответственно, на основании указанных документов невозможно установить связь произведенных расходов с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, их экономическую оправданность.

Предприниматель в апелляционной жалобе не согласился с данным выводом суда первой инстанции, указывает, что представленный в суд договор от 01.08.2004 содержит перечень видов услуг, оказываемых Предпринимателю. По мнению налогоплательщика, им выполнены требования пункта 1 статьи 221 Кодекса: оплата услуг произведена, представлены подтверждающие документы (договор, акты выполненных работ). Заявитель жалобы указывает, что услуги связаны с деятельностью Предпринимателя, экономически обоснованны, направлены на обеспечение защиты именно производственной деятельности.

Рассмотрев апелляционную жалобу Предпринимателя в данной части, Второй арбитражный апелляционный суд не находит оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 Кодекса при исчислении