Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 27.04.2010 по делу n А29-9675/2009. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

определяемой с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

Перечень случаев, когда суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости товара, установлен пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Спорная ситуация к случаям, предусмотренным пунктом 2 статьи 170  Налогового кодекса РФ, не относится, и, соответственно, налоговая база по налогу на добавленную стоимость должна исчисляться в порядке, установленном пунктом 1 статьи 154 Кодекса.

Также судом апелляционной инстанции не принимаются доводы налогоплательщика о необходимости применения в данной ситуации пункта 4 статьи 164 Кодекса.

Согласно пункту 4 статьи 164 Кодекса при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 настоящего Кодекса, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 155 настоящего Кодекса, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 настоящего Кодекса, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 настоящего Кодекса, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 настоящего Кодекса, при передаче имущественных прав в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 155 настоящего Кодекса, а также в иных случаях, когда в соответствии с настоящим Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Рассматриваемая спорная ситуация к указанным случаям, при которых применяется расчетная ставка налога, не относится.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно отказал налогоплательщику в удовлетворении требований в указанной части.

Судом первой инстанции правомерно принято во внимание следующее.

В силу статей 30, 89 Кодекса, статей 1, 6 Закона РФ № 943-1 от 21.03.1991 «О налоговых органах Российской Федерации» задачей налоговых органов, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, является контроль за правильностью исчисления налогов, и, соответственно, при доначислении по результатам выездной налоговой проверки налога на добавленную стоимость должны учитываться положения главы 21 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, если иное не установлено положениями настоящей главы, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи.

Как указывалось ранее, спорная ситуация к исключениям, предусмотренным пунктом 2 статьи 170 Кодекса, не относится.

Согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В силу вышеуказанных норм налог на добавленную стоимость, уплаченный Сюткиной Л.А. поставщикам при приобретении товаров, не должен был учитываться в расходах по их приобретению, и, соответственно, не подлежал включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (налог на добавленную стоимость не должен начисляться на налог на добавленную стоимость, предъявленный поставщиком товара).

В указанной части налоговый орган каких-либо возражений не представил и в ходе судебного разбирательства произвел расчет налога на добавленную стоимость, исключив из налоговой базы налог на добавленную стоимость, предъявленный поставщиками товаров.

Поскольку по результатам проверки Инспекцией были применены различные ставки налога на добавленную стоимость, исключение налога на добавленную стоимость из налоговой базы было произведено следующим образом: определена стоимость товаров, в отношении которых по результатам проверки применена налоговая ставка 10 процентов и установлена их доля в общем объеме выручки; с учетом указанной доли была распределена общая сумма налоговых вычетов.

Апелляционная жалоба Предпринимателя в данной части удовлетворению не подлежит.

Пункт 9 решения суда.

Оспаривая решение налогового органа, Предприниматель указывает на то, что в нарушение пункта 3 статьи 221 Кодекса при исчислении налога на доходы физических лиц в состав профессиональных налоговых вычетов не были включены суммы доначисленного по результатам выездной налоговой проверки единого социального налога, исчисленного как в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, так и с выплат, производимых физическим лицам.

Арбитражный суд Республики Коми, руководствуясь статьями 30, 89 пунктами 1, 3 статьи 221, пунктом 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № 86н/БГ-3-04/430 от 13.08.2002, определениями Конституционным Судом Российской Федерации № 182-О от 03.12.1998, № 83-О от 21.05.1999, удовлетворил требования налогоплательщика в указанной части. При этом суд первой инстанции исходил из того, что при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в состав профессиональных налоговых вычетов должны быть включены суммы доначисленного единого социального налога.

Инспекция в апелляционной жалобе не согласилась с выводами суда о включении суммы доначисленного по результатам выездной налоговой проверки единого социального налога в состав профессионального вычета по налогу на доходы физических лиц. Ссылаясь на пункты 1, 3 статьи 221, пункт 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № 86н/БГ-3-04/430 от 13.08.2002, налоговый орган считает, что налогоплательщик вправе воспользоваться профессиональным налоговым вычетом по налогу на доходы физических лиц в сумме уплаченного единого социального налога, поскольку доначисленная по результатам выездной налоговой проверки сумма единого социального налога не уплачена, данная сумма не может быть включена в состав затрат индивидуального предпринимателя по налогу на доходы физических лиц. Заявитель жалобы полагает, что налогоплательщик имеет право после уплаты доначисленных сумм единого социального налога подать уточненную налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц и заявить уплаченный налог в составе профессионального налогового вычета.

Рассмотрев апелляционную жалобу Инспекции в данной части, Второй арбитражный апелляционный суд не находит оснований для ее удовлетворения.

В силу пункта 1 статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций». К указанным расходам налогоплательщика относится также государственная пошлина, которая уплачена в связи с его профессиональной деятельностью.

При этом в данной статье предусмотрено, что в целях настоящей статьи к расходам налогоплательщика относятся также суммы налогов, предусмотренных действующим законодательством о налогах и сборах для видов деятельности, указанных в настоящей статье (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период.

Таким образом, пункт 3 статьи 221 Кодекса содержит исключение из общего правила, установленного пунктом 1 указанной статьи.

В соответствии с общими принципами права при конкуренции специального и общего законов, регулирующих одни и те же общественные отношения, применению подлежат нормы специального закона.

На то, что при коллизии норм, регулирующими одни и те же общественные отношения, подлежат применению нормы специального закона и закона, принятого по времени позднее, указывалось Конституционным Судом Российской Федерации в определениях от 03.12.1998 № 182-О, от 21.05.1999 № 83-О.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что в рассматриваемой ситуации подлежит применению специальная норма, предусматривающая отнесение в состав расходов налогоплательщика как начисленных, так и уплаченных сумм налогов (за исключением налога на доходы физических лиц).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в состав профессиональных налоговых вычетов должны быть включены суммы доначисленного единого социального налога.

Суд первой инстанции законно и обоснованно удовлетворил требования налогоплательщика в данной части.

Апелляционная жалоба налогового органа в данной части удовлетворению не подлежит.

Пункт 10 решения суда.

Также Предприниматель указывает на то, что Инспекцией не было учтено, что ею реализовались товары, облагаемые налогом на добавленную стоимость по ставкам 0 процентов (павлово-посадские платочные изделия, изделия ручного ремизного ткачества, изделия художественной металлообработки, гжельская художественная керамика, дулевский фарфор, художественные изделия из стекла, хохломские изделия, изделия из серебра с чернью) и 10 процентов (хлебобулочные, молочные изделия, яйца, крупы, колбасные изделия, детская мебель, школьные принадлежности, гигиенические товары и т.д.).

По данным налогоплательщика, по ставке 10 процентов подлежат обложению налогом на добавленную стоимость 70 % выручки от реализации продовольственных товаров; 40 %  выручки от реализации товаров через секцию «Канцтовары» магазина № 302; а выручка от реализации товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов, составила 6 % от суммы выручки, полученной при реализации товаров через магазин № 305 «Ювелирные товары».

Арбитражный суд отклонил данные доводы налогоплательщика. При этом суд первой инстанции руководствовался пунктом 3 статьи 21, статьей 52, пунктами 1, 2 статьи 56, пунктом 1 статьи 80, пунктом 6 статьи 108, пунктом 1 статьи 153, пунктом 1 статьи 166 Кодекса, частью 1 статьи 65, частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и исходил из того, что налогоплательщик не подтвердил право на применение налоговых льгот в виде пониженных ставок налога на добавленную стоимость.

Налогоплательщик в апелляционной жалобе не согласился с выводами суда первой инстанции. Заявитель жалобы считает, что Инспекция могла рассчитать удельный вес продуктов питания со ставкой 10% исходя из накладных, на основе которых произведен расчет средней наценки. Предприниматель указывает, что Инспекцией не учтено, что в продаже имелись товары народных художественных промыслов. Налогоплательщик настаивает на том, что налоговый орган при принятии решения обязан был доначисление налогов произвести с учетом ставки налога 10% при реализации продуктов и выделить стоимость товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Рассмотрев апелляционную жалобу Предпринимателя в данной части, Второй арбитражный апелляционный суд не находит оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 153 Кодекса при применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.

Согласно пункту 1 статьи 166 Кодекса сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Таким образом, при применении налогоплательщиками при реализации товаров различных налоговых ставок налогоплательщик обязан обеспечить раздельный учет товаров, при реализации которых применяются различные ставки налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 56 Кодекса льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Таким образом, в силу вышеуказанной нормы как возможность применения пониженных налоговых ставок по налогу на добавленную стоимость, так и освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость отдельных операций по реализации товаров являются налоговыми льготами.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 Кодекса налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Пунктом 2 статьи 56 Кодекса налогоплательщикам предоставлено право отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено Кодексом.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что по смыслу вышеуказанных норм именно на налогоплательщика возлагается обязанность исчислить сумму налоговой льготы и документально подтвердить право на ее применение.

Таким образом, налогоплательщик, применяющий пониженные ставки налога на добавленную стоимость, обязан подтвердить факт реализации товаров,