Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2014 по делу n А48-3608/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из пункта 9 постановления от  12.10.2006 № 53 следует, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом сама по себе налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, вследствие чего в случае, если  суд установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

   - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

   - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

   - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

   - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика, в силу положений  части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, возлагается на налоговые органы.

Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить суду доказательства реальности и  экономической обоснованности совершенных им хозяйственных операций.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выяснится, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.  Никакое доказательство не имеет заранее установленной силы.

Оценив представленные сторонами доказательства относительно реальности  осуществлявшихся обществом «Орелэнергосбыт» хозяйственных операций со спорными контрагентами, суд первой инстанции сделал вывод о согласованной направленности действий налогоплательщика и его контрагентов на получение необоснованной налоговой выгоды и об отсутствии реального экономического содержания в заключенных им сделках.

Между тем, судом области не учтено следующее.

Материалами дела установлено, что общество «Орелэнергосбыт»  в проверенном налоговым органом периоде являлось субъектом оптового рынка электрической энергии (мощности), а также гарантирующим поставщиком на территории субъекта Российской Федерации - Орловской области.

В указанном периоде общество «Орелэнергосбыт» приобретало электроэнергию на оптовом рынке электроэнергии и мощности у генерирующих компаний в целях последующей ее реализации на розничном и на оптовом рынках на основании заключенного им  с некоммерческим партнерством «АТС», обществом  «АТС», обществом «СО ЕЭС»,  обществом «ФСК ЕЭС», обществом «ЦФР»  договора присоединения к торговой системе оптового рынка от 31.03.2008 № 154-ДП/08 (т.40 л.д.17-82).

Указанный договор регулирует отношения, связанные с обращением электрической энергии на оптовом рынке, в том числе, процедуру представления участником оптового рынка обществу «СО ЕЭС» заявок в форме уведомления о максимальных почасовых объемах покупки (потребления) электроэнергии и(или) о готовности генерирующих агрегатов участника оптового рынка к работе и передачи этой информации обществу  «АТС» (пункту 2.1.14), а также процедуру конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед, определения равновесных цен, объемов электроэнергии, продаваемых по результатам этого отбора, планового почасового производства/потребления, включающую, в том числе, математическую модель централизованного расчета равновесных цен и объемов электрической энергии по результатам конкурентного отбора на сутки вперед и планового почасового производства/потребления (пункт 2.1.17 договора).

Пунктами 2.1.21 и 2.1.22 договора также определяются процедуры изменения технологических режимов работы объектов электроэнергетики исходя из требования минимизации совокупной стоимости отклонений, включая порядок фиксации инициатив участников оптового рынка и субъектов оптового рынка в процессе ведения режимов, а также особенности коммерческого учета электрической энергии на оптовом рынке, включая порядок сбора данных коммерческого учета, процедуру определения за расчетный период баланса электрической энергии оптового рынка и участника оптового рынка (в части относящихся к нему групп поставок) и порядок расчета фактических объемов производства/потребления электрической энергии и мощности в группах точек поставки при отсутствии систем коммерческого учета, соответствующих требованиям, установленным Правилами оптового рынка электрической энергии (мощности) переходного периода и  договором.

При этом согласно пункту 12.7 договора, фактическое количество электрической энергии, потребленное/выработанное участником оптового рынка, определяется в порядке, предусмотренном  договором и регламентом оптового рынка.

Параграфом 14 договора от 31.03.2008 № 154-ДП/08 регулируется порядок заключения, исполнения и условия договоров, обеспечивающих куплю-продажу электрической энергии по ценам, определенным по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед.

Из указанного параграфа следует, что при взаимоотношениях между участниками рынка, основанных на отборе ценовых заявок за сутки до реального времени, обязательства по поставке электроэнергии не зависят от фактического объема производства (потребления) электрической энергии.

Тем не менее, в случае, когда количество электрической энергии, включенное в плановое почасовое производство участника оптового рынка, больше количества энергии, произведенной участником оптового рынка, участник оптового рынка покупает соответствующее количество электрической энергии (разницу между количеством энергии, включенным в плановое почасовое производство, и количеством, выработанным участником). В случае, когда  количество электрической энергии, включенное в плановое почасовое производство участника оптового рынка, больше количества энергии, потребленной участником оптового рынка, участник продает соответствующее количество электрической энергии (разницу между количеством энергии, включенным в плановое почасовое производство, и количеством, потребленной участником).

Положения параграфа 16 договора от 31.03.2008 № 154-ДП/08 устанавливают порядок заключения, исполнения и условия свободных двусторонних договоров купли-продажи электрической энергии и свободных двусторонних договоров купли-продажи отклонений. При этом величина потерь электрической энергии и стоимость системных ограничений на основании разности между расчетными показателями стоимости электроэнергии, определенными в результате конкурентного отбора заявок для балансирования системы в группах точек поставки, зарегистрированных за покупателем, и в группах точек поставки, зарегистрированных продавцом, должна быть оплачена участниками оптового рынка на общих условиях. 

Таким образом, из условий данного договора следует зависимость стоимости электроэнергии от соотношения плановых почасовых объемов потребления и фактического объема потребления, в связи с чем отклонения в ту или иную сторону подлежат покупке или продаже участниками оптового рынка электроэнергии (мощности) в предусмотренном договором от 31.03.2008 № 154-ДП/08 порядке.

Соглашением об информационном обмене, порядке расчета и согласования значений сальдо перетоков электрической энергии по точкам поставки по границам балансовой принадлежности по сечению учета ФСК (МСК)-ЭСК-РСК FORELENE-PORELENE, заключенным между обществами «Орелэнергосбыт» (субъект оптового рынка электроэнергии, ЭСК),  «Орелэнерго» (участник соглашения об информационном обмене, РСК) и обществом «ФСК ЕЭС», предусматриваются:

   - порядок согласования перечней имеющихся у сторон измерительных средств, используемых в целях учета количества электроэнергии по точкам поставки, расположенным на элементах электрооборудования, находящимся у ФСК на праве собственности и/или иному предусмотренном федеральными законами праве;

   - определение алгоритмов приведения результатов измерений в точках измерений к значению величины поставленной (полученной) электроэнергии в точках поставки на границах балансовой принадлежности по сечению ФСК(МСК)-ЭСК-РСК;

   - определение объемов переданной электрической энергии по границам балансовой принадлежности ФСК(МСК) и РСК по расчетным (интервальным и интегральным) приборам учета электроэнергии;

   - установление процедур взаимодействия между сторонами с целью формирования коммерческого учета полученной (поставленной) электроэнергии по границам балансовой принадлежности.

Исходя из пункта 3.6 соглашения об информационном обмене, стороны в течение расчетного периода ежесуточно осуществляют обмен почасовыми значениями отпущенной/принятой электрической энергии по точкам измерений, оснащенным интервальными приборами учета с автоматизированной системой сбора и передачи данных. Обмен данными осуществляется в формате XML 80020 или ином формате, согласованном сторонами.

Первого числа месяца, следующего за расчетным в 00 часов 00 минут по московскому времени ФСК и РСК осуществляют снятие показаний интервальных (почасовых) значений отпущенной/принятой электроэнергии по точкам измерений, оснащенным интервальными приборами без автоматизированной системы сбора и передачи данных. Снятие показаний осуществляется по расчетным и контрольным приборам учета (при их наличии) за отчетный период.

До 3-го числа месяца, следующего за расчетным, РСК передает ФСК почасовые значения принятой/отпущенной электроэнергии за расчетный период, полученные по приборам, установленным на элементах электрической сети, принадлежащих РСК, по которым не осуществлялся обмен в течение расчетного периода.

До 4-го числа месяца, следующего за расчетным, ФСК передает РСК почасовые значения принятой/отпущенной электроэнергии за расчетный период, полученные по приборам, установленным на элементах электрической сети, принадлежащих ФСК, по которым не осуществлялся обмен в течение расчетного периода.

До 4-го числа месяца, следующего за расчетным, ФСК, РСК и ЭСК на уровне ответственных за сбор данных предварительно согласовывают всеми доступными способами (электронная почта, факс, телетайп и др.) почасовые значения принятой/отпущенной электрической энергии.

До 5-го числа на основании согласованных данных ФСК формирует почасовой акт учета взаимных перетоков и электронный документ почасового акта учета взаимных перетоков.

Также до 5-го числа ФСК:

   - подписывает своей электронно-цифровой подписью и в электронном виде предоставляет ЭСК почасовой акт учета взаимных перетоков,

   - подписывает почасовой акт учета перетоков электрической энергии, скрепляет печатью и направляет ЭСК скан-копию,

   - подписывает интегральный акт учета перетоков электрической энергии, скрепляет печатью и направляет скан-копию или факсимильную копию РСК.

РСК в течение 2-х дней, но не позднее 7-го числа месяца, следующего за отчетным, после получения от ФСК интегрального акта учета перетоков электрической энергии, подписывает его и отправляет в ЭСК скан-копию или факсимильную копию.

ЭСК в течение 2-х дней, но не позднее 7-го числа месяца, следующего за отчетным, после получения от ФСК почасового акта учета взаимных перетоков электрической энергии, проверяет его и подписывает своей электронно-цифровой подписью участника оптового рынка электроэнергии и отсылает некоммерческому партнерству «АТС ЕЭС». Также ЭСК проверяет интегральный акт учета, подписывает и отправляет его в ФСК.

До 10-го числа месяца, следующего за расчетным, ФСК формирует необходимое количество оригинальных документов, подписывает их со своей стороны, скрепляет печатью и подписывает в ЭСК и РСК. Впоследствии оригиналы рассылаются сторонами всем участникам Соглашения.

После согласований и подписаний конечных документов все данные в оригиналах передаются некоммерческое партнерство «Администратор торговой системы оптового рынка электроэнергии Единой энергетической системы». Обязательства сторон, рассчитанные указанным лицом на основании согласованных данных почасового акта учета взаимных перетоков электрической энергии или использованной в соответствии с регламентами оптового рынка электроэнергии замещающей информации, перерасчету не подлежит.

Из приведенного порядка обмена информацией следует, что согласование объемов электроэнергии при почасовом потреблении происходит в течение 10-ти дней, начиная с 1-го числа месяца, следующего за расчетным. При этом обмен информацией происходит как при помощи сканера или факса, так и посредством обмена электронными документами, заверенными электронной цифровой подписью участника оптового рынка электроэнергии.

Оригинальные документы,  подлежащие передаче некоммерческом упартнерству «АТС»,  подписываются сторонами после окончания процедуры согласовании, длящейся с  1-го числа месяца, следующего за расчетным, до 7-го числе этого месяца, в период с 7-го числа месяца до 10-го числа месяца, следующего