Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2005 по делу n А26-3567/2004. Изменить решение

учреждения, в акте проверки не содержится. На странице 32 акта проверки имеется ссылка на копии главной книги в разрезе счетов 23, 20, 26 и 44 по Кондопожскому ГУПС, Костомукшскому ГУПС, Медвежьегорскому РУПС, Пряжинскому РУПС, Олонецкому РУПС, Лоухскому РУПС, Муезерскому РУПС. В Приложении № 35 к акту проверки имеются ссылки на все филиалы. Данные о суммах расхождений, содержащиеся в акте проверки (71908338 руб.) и решении налогового органа (71908116 руб.), не совпадают.

Судом первой и инстанции доводы заявителя не были приняты во внимание. При этом суд в своем решении указал, что причина расхождений по суммам возникла в результате перерасчета налога на пользователей автомобильных дорог. Фактически же налог на пользователей автомобильных дорог был доначислен к уплате за 2000 год, т.е. это обстоятельство не могло устранить противоречий по суммам расходов учреждения, уменьшающих доход от реализации.

Эпизод исчисления налога на прибыль по посреднической деятельности

По данному эпизоду, отдельно выделенному в решении суда первой инстанции, выводы суда апелляционной инстанции содержатся в разделе постановления, посвященном переквалификации сделок.

Эпизод неправильного распределения внереализационных расходов:

Налоговым органом были распределены по видам деятельности внереализационные расходы учреждения за 2000 и 2001 годы: прямые расходы – дополнительные платежи по налогу на прибыль в части прибыли, полученной от посреднической деятельности, были полностью отнесены на посредническую деятельность, налоги и сборы, уплачиваемые в соответствии с установленным законодательством порядком за счет финансовых результатов, пропорционально выручке, полученной от этого вида деятельности в общем объеме выручки.

По мнению заявителя, действующее законодательство о налогах и сборах не предусматривает распределение внереализационных расходов между различными видами деятельности налогоплательщика.

Первоначально в обоснование своих требований по данному эпизоду учреждение ссылалось на то, что, если организация осуществляет несколько видов деятельности, то внереализационные расходы должны относиться на основной вид деятельности в полном объеме. В процессе рассмотрения дела заявитель уточнил свою позицию и ссылался на то, что, по его мнению,  если организация осуществляет несколько видов деятельности, в том числе и посреднические операции, выручка от которых в общем объеме выручки составляет наибольший удельный вес, то для целей налогообложения прибыли внереализационные  (расходы) следует относить на эту посредническую деятельность.

Судом первой инстанции доводы заявителя признаны необоснованными.

При этом суд исходил из того, что если предприятие ведет как деятельность, облагаемую по основной ставке, так и посредническую деятельность, то отнесение спорных расходов только на деятельность, облагаемую по основной ставке, приведет к увеличению суммы начисленного налога на прибыль в целом по обоим видам деятельности, таким образом, произведенное налоговым органом распределение внереализационных расходов пропорционально выручке, полученной от этих видов деятельности в общем объеме выручки, не нарушает нормы налогового законодательства и права налогоплательщика.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает, что действовавшими  в 2000 и 2001 годах нормативными правовыми актами, регулирующими порядок налогообложения прибыли, распределение операционных доходов (расходов) и внереализационных доходов (расходов) организации между видами деятельности, в том числе и облагаемыми по разным ставкам не предусмотрено. В случае если организация осуществляет несколько видов деятельности, в том числе и посреднические операции, то для целей налогообложения прибыли операционные доходы (расходы), внереализационные доходы (расходы), подлежат учету в общеустановленном порядке. Их распределение на вид деятельности, облагаемый повышенной ставкой налога, не было предусмотрено. Аналогичные разъяснения содержались и в письмах Министерства финансов РФ от 25.08.2000 г. № 04-02-05/1 и от 26.12.2000 г. № 04-02-05/2.

Фактически учреждение относило внереализационные расходы на основную деятельность. Более того, как указано выше, апелляционная инстанция пришла к выводу о том, что и услуги, квалифицированные налоговым органом в качестве посреднических, должны были облагаться по единой ставке, установленной в отношении любого вида деятельности организации почтовой связи. Таким образом, отсутствуют основания для распределения внереализационных расходов учреждения между различными видами деятельности.

Эпизод применения льготы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства и социальной сферы

В ходе проверки установлено, что ГУ УФПС РК в 2000 и 2001 годах при исчислении налога на прибыль была применена льгота в части финансирования объектов жилищно-коммунального хозяйства и социальной сферы.

По мнению Инспекции, поддержанному судом первой инстанции, льгота применена неправомерно по причине того, что нормативы затрат утверждены Постановлением главы самоуправления города Петрозаводска, т.е. главой органа исполнительной местной власти, а не Законодательным собранием Республики Карелия, что исключает применение льготы, предусмотренной пунктом 4.8.2 Инструкции № 62. Вменяя учреждению совершение налогового правонарушения по данному эпизоду, ответчик и в Акте проверки и в Решении ссылается исключительно на положения указанной инструкции, не приводя нормы законодательства о налогах и сборах, нарушенные заявителем.

Указанная льгота была предусмотрена подпунктом «б» пункта 1 статьи 6 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций», который предусматривал, что при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы затрат предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий.

Инспекцией не оспаривается то обстоятельство, что объекты социальной сферы находятся на балансе учреждения и их финансирование произведено в пределах утвержденных нормативов.

Спор между сторонами касается исключительно вопроса о том, подлежат ли применению нормативы, утвержденные Постановлениями главы самоуправления города Петрозаводска № 2509 от 05.07.2000 г. и № 5299 от 29.12.2001 г.

Суд первой инстанции, отказывая в признании недействительным Решения ответчика по данному эпизоду, исходил из того, что в силу требований законодательства (статьи 11 Конституции Российской Федерации, статьи 2 Федерального закона от 06.10.1999 г. № 184-ФЗ «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти», Закона РФ от 28.08.1995 г. № 154-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации»), органами государственной власти на территории Республики Карелия являются: Законодательное Собрание, Правительство Республики Карелия, Председатель Правительства Республики Карелия, а Глава местного самоуправления не входит в систему государственных органов власти. При этом судом сделан вывод о том, что законные основания для применения названной льготы у учреждения отсутствовали по причине отсутствия утвержденных в установленном порядке нормативов.

Заявитель полагает, что льгота применена в соответствии с положениями пункта 4.1.1 Инструкции МНС РФ № 62 предусматривающими, что нормативы утверждаются местными органами государственной власти, что подтверждается также ответами Администрации города Петрозаводска от 26.07.2002 г. (л.д. 23 тома IV), УМНС от 13.04.2001 г. (л.д. 21 тома IV).

Суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежит изменению.

В проверяемом периоде нормативы затрат на содержание объектов социальной сферы и жилого фонда были установлены:

-                      в 2000 году – Постановлением Главы местного самоуправления города Петрозаводска № 2509 от 05.07.2000 г. ;

-                      в 2001 году – Постановлением Главы самоуправления города Петрозаводска № 2060 от 28.05.2001 г. «Об утверждении нормативов на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, находящихся на балансе предприятий и организаций или финансируемых ими в порядке долевого участия на 2001 год», Постановлением Главы самоуправления города Петрозаводска от 28.12.2001 г. № 5242 «О внесении изменений в Постановление Главы самоуправления города Петрозаводска от 28.05.2001 г. № 2060» и Постановлением Главы местного самоуправления города Петрозаводска от 29.12.2001 г. № 5299 «Об уменьшении налога на прибыль на сумму затрат на содержание объектов социальной сферы и жилого фонда в 2001 году».

В силу статьи 12 Конституции Российской Федерации от 12.12.93 г. (далее - Конституция РФ 1993 г.) органы местного самоуправления не входят в систему органов государственной власти, что создает определенную неясность при реализации льготы по налогу на прибыль, предусмотренной подпунктом «б» пункта 1 статьи 6 Закона № 2116-1, связанную с порядком утверждения нормативов затрат предприятия.

Поскольку Закон № 2116-1 принят 27 декабря 1991 года, то есть до принятия Конституции РФ 1993 г., то определение «местные органы государственной власти» необходимо оценивать применительно к действовавшему в то время законодательству.

Согласно статье 138 Конституции Российской Федерации от 12.04.78 г. в редакции, действовавшей на момент принятия Закона N 2116-1 (далее - Конституция РФ 1978 г.), местное самоуправление осуществляется населением через представительные органы власти - местные Советы народных депутатов (районные, городские, районные в городах, поселковые, сельские) и соответствующие органы управления - местную администрацию.

В силу статьи 146 Конституции РФ 1978 г. местная администрация в районах, городах, районах в городах, поселках, сельских населенных пунктах осуществляет исполнительно-распорядительные функции на основании и во исполнение законов Российской Федерации. Местная администрация подотчетна соответствующему местному Совету народных депутатов и вышестоящим исполнительным и распорядительным органам.

В соответствии со статьей 85 Конституции РФ 1978 г. Советы народных депутатов образуют систему представительных органов государственной власти в Российской Федерации. При этом реализация положений законов Российской Федерации согласно статье 146 Конституции 1978 г. возлагалась на исполнительный орган местного самоуправления.

Таким образом, представительные и исполнительные органы местного самоуправления в силу статей 85, 138, 146 Конституции РФ 1978 г. входили в единую систему органов государственной власти.

Конституцией РФ 1993 г. местное самоуправление выведено из системы органов государственной власти.

Однако законодатель не внес какие-либо изменения в формулировку подпункта «б» пункта 1 статьи 6 Закона № 2116-1 в части передачи органам государственной власти субъектов Российской Федерации полномочий местных органов по утверждению нормативов затрат предприятий на содержание объектов социально-культурной сферы и жилого фонда.

Следовательно, органы местного самоуправления в силу подпункта «б» пункта 1 статьи 6 Закона № 2116-1 были вправе утверждать указанные нормативы.

Согласно Уставу местного самоуправления города Петрозаводска (далее - Устав) к органам местного самоуправления относятся представительный орган - Петрозаводский городской Совет и исполнительно-распорядительный орган - администрация города. В силу пункта 2 статьи 8 Устава деятельностью органов местного самоуправления руководит глава местного самоуправления.

В соответствии со статьей 19 Устава к исключительной компетенции городского Совета относятся установление местных налогов и сборов, льгот по их уплате; иные вопросы, отнесенные Конституцией Российской Федерации, федеральными законами и другими правовыми актами Российской Федерации, Конституцией Республики Карелия, законами Республики Карелия к ведению представительных органов местного самоуправления.

Налог на прибыль организаций согласно статье 13 НК РФ является федеральным налогом, льготы по его уплате установлены Законом РФ № 2116-1. Утверждение нормативов затрат предприятий на содержание социально-культурной сферы и жилого фонда (подпункт «б» пункта 1 статьи 6 данного закона) не отнесено к исключительной компетенции представительных органов местного самоуправления.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделал неправомерный вывод о том, что нормативы, утвержденные главой самоуправления города Петрозаводска, не могли применяться  учреждением как условие реализации льготы по налогу на прибыль. Судом не учтено, что решение таких вопросов  на территории города Петрозаводска относится согласно частям 1 и 2 пункта 26 статьи 33 Устава именно к компетенции главы местного самоуправления.

Иных нарушений порядка и условий реализации налогоплательщиком спорной льготы по налогу на прибыль в 2000 и 2001 годах Инспекцией не установлено.

Следовательно, учреждение правомерно использовало льготу по налогу на прибыль, предусмотренную подпунктом «б» пункта 1 статьи 6 Закона № 2116-1, в связи с чем, у налоговой инспекции не было законных оснований для доначисления к уплате налога на прибыль по данному эпизоду.

Эпизод распределения льгот по видам деятельности, облагаемым по разным налоговым ставкам

Судом первой инстанции сделан вывод о то, что налоговый орган правомерно произвел распределение льготы по налогу на прибыль между посреднической деятельностью, облагаемой по повышенной налоговой ставке, и прочими видами деятельности.

По данному эпизоду, отдельно выделенному в решении суда первой инстанции, выводы суда апелляционной инстанции содержатся в разделе постановления, посвященном переквалификации сделок.

Эпизод пересчета налоговых обязательств по уплате налога на прибыль за 2000, 2001 годы и 9 месяцев 2002 г. на суммы излишне исчисленных и возвращенных налоговым органом по судебным решениям сумм налога на имущество и земельного налога

Проверкой установлено, что учреждением в нарушение требований статьи 81 НК РФ не представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль с учетом возврата из бюджета на основании судебных решений излишне уплаченных за 2000, 2001 годы и 9 месяцев 2002 г. налога на имущество и земельного налога.

Фактически такие изменения были произведены заявителем после составления налоговым органом Акта проверки в день рассмотрения возражений по Акту проверки – 31.03.2004 г. При этом в уточненных налоговых декларациях была заявлена