Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2015 по делу n А75-3637/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

с данным подходом, заявитель ссылается на пункт 20 Постановления Пленума ВАС РФ №57 от 30.07.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

В силу названного пункта при применении статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому, как указывает Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем, не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае одновременного соблюдения следующих условий: на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога; на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Однако, материалы дела не содержат бесспорных доказательств того, что  на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога и на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Налогоплательщик в обоснование своей позиции ссылается на разрозненный судебные акта и некие акты сверки на разные даты, большинство которых относятся ранее, чем к проверяемому периоду, которые не позволяют выстроить четкую картину того, как возникала и засчитывалась переплата.

Напротив, из возражений Инспекции, изложенные ею в письменных пояснениях от 27.10.2014 (т.25 л.д.24-36) и не опровергнутые налогоплательщиком с помощью доказательств, представленных в материалы дела, следует, что все излишне уплаченные Обществом налоги в соответствии со вступившими в законную силу решениями арбитражных судов были налогоплательщику возвращены в 2012-2013 годах.

Утверждение Ханты-Мансийского ГорПО о недостоверности данных лицевого счета является предположением, не подтвержденным материалами дела.

Таким образом, суд приходит к выводу об отклонении доводов Общества о необходимости корректировки суммы недоимки на сумму переплаты при принятии оспариваемого решения как недоказанных и основанных на неверном толковании норм налогового законодательства.

Налогоплательщиком оспаривается начисление налога на прибыль в связи с тем, что проверка осуществлена выборочным методом, и налоговый орган не выявил имеющиеся факты занижения прямых и косвенных расходов на общую сумму 10 407 142 рублей и расходов, подлежащих распределению в доле по основного виду деятельности в сумме 7 589 861 рублей.

Как следует из материалов дела, в возражениях на акт проверки от 22.11.2013 (т.1 л.д.82-96) налогоплательщик указал на то, что в 2009 года им были занижены в налоговой декларации имеющиеся расходы. При этом достоверный учет заявленных расходов фактически не только исключает возможность доначисления налога на прибыль в 2009 году, но и приводит к образованию убытка.

Данные возражения не были приняты налоговым органом с указанием на то, что дополнительные расходы заявлены в уточненной налоговой декларации 21.11.2013, в связи с чем, не подлежат оценке, а выводы акта проверки – корректировке.

Наличие дополнительных расходов, не учтенных налоговым органом, было указано в качестве оснований заявления в суд и в Дополнениях к обобщенным пояснениям (т.27 л.д.114-120).

Отклоняя данные доводы, суд первой инстанции указал на то, что  уточненную налоговую декларацию Общество представило после окончания выездной налоговой проверки и составления акта выездной налоговой проверки от 18.10.2013. При предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных. Выбор порядка проведения проверочных мероприятий в данном случае является правом налогового органа, а не его обязанностью.

Суд апелляционной инстанции считает указанный довод необоснованным. В силу пунктов 1, 2 части 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах, осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

В статье 82 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

При этом такая форма налогового контроля как проведение проверок в соответствии со статьей  87 Налогового кодекса Российской Федерации имеет целью контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Следовательно, совокупность указанных норм в их единстве с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной им  в ряде документов, в том числе Определении №269-О, означает, что целью проведения проверок является не доначисление налогов и привлечение лица к налоговой ответственности, а достоверное определение налоговых обязательств лица, что означает обязанность налогового органа оценить все имеющиеся документы, как свидетельствующие о доначислении, так и об уменьшении налогов.

При том, неисполнение налоговым органом данной обязанности, может быть положено в основу вывода суда о недействительности такого решения по результатам проверки.

Следовательно, оценка доводов налогоплательщика и представленных им документов входит в круг доказывания по судебному спору.

Однако, не исполнение судом данной обязанности не привело к принятию неправильного решения. Из материалов дела следует, что в подтверждение своего довода о наличии дополнительных расходов, Ханты-Мансийское ГорПО представило пояснения о причинах пересчета налога, оборотно-сальдовые ведомости по счету 70, 69, 41.2, 44.1 на также первичные документы: договор строительного подряда от 07.04.2009 с филиалом корпорации «Эм-Ди-Джей Энтерпрайзес», справки о стоимости выполненных работ на сумму 3 119 023,2 рублей, акты о приемке выполненных работ за апрель-май 2009 года и документы, подтверждающие оплату  к данному договору; договор строительного подряда от 22.07.2009 с локальным сметным расчетом; дополнительное соглашение к нему с локальным сметным расчетом; договор №015 без даты на поставку оборудования с актом его монтажа и установки; договор №11 от 06.04.2009 на поставку вентиляционного оборудования; акт изготовление рекламной продукции (т.15 л.д.96-154).  

Таким образом, представленными документами подтверждается фактическое осуществление затрат только на производство строительных работ на сумму 3 119 023,2 рублей, монтаж климатического оборудования на сумму 2 298 382 рублей, изготовление и монтаж рекламной конструкции на сумму 569 570 рублей. Итого на общую сумму 5 986 975, 2 рублей. Документов, подтверждающих расходы на большую сумму, не представлено.

При этом, суд апелляционной инстанции лишен возможности сделать однозначный выводов о том, подлежат ли данные расходы учету по общеустановленному виду деятельности или относятся к расходам по ЕНВД.

Судя по первичным документам, названные расходы осуществлены в здании по адресу ул.Ленина, 36, без уточнения помещений, в которых ремонтные работы проводились.

В указанном здании в период с января по июнь 2009 года были заключены 15 договоров аренды  (т.16 л.д.104). Определить, где именно проводились ремонтные работы, по представленным документам не представляется возможным.   

Если же допустить, что ремонтные работы проводились в помещениях, сдаваемых в аренду (т.е. используемых для получения доходов от общеустановленного вида деятельности), то они не могли быть возложены на арендодателя, поскольку все имеющиеся договоры содержат указание о возложении на арендаторов осуществления расходов по текущему ремонту. 

Кроме того, суд апелляционной инстанции исходит из того, что в 2009 году доначисление налога на прибыль в сумме 2 029 328 рублей осуществлено только в связи с применением налоговым органом статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку, как было выше сказано, в указанной части решение налогового органа признано недействительным, принятие дополнительных сумм налога на результаты рассмотрения дела никак повлиять не может.

Налогоплательщиком оспаривается привлечение к налоговой ответственности по НДС за 3 квартал 2010 года в связи с истечением срока давности.

Заявляя указанный довод, Общество ссылается на то, что, поскольку решение Инспекции принималось в ноябре 2013 года, то отсутствуют основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации по истечении срока давности (трех лет). При этом, заявитель исходит из того, что налоговые период по НДС за 3 квартал 2010 года закончился 30.09.2010.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил указанные доводы по следующим основаниям. В соответствии со статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В силу статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса. Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

При этом, как разъяснено в пункте 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» в силу пункта 1 статьи 113 Налогового кодекса срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 122 Налогового кодекса, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение.

При толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

В соответствии со статьей 174 Налогового кодекса Российской Федерации уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговым периодом в силу статьи 163 Налогового кодекса Российской Федерации признается квартал.

Следовательно, срок уплаты за 3 квартал 2010 года наступил 20.11.2010, а срок давности, определенный статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого наступил срок уплаты (4 квартал 2010 года), то есть начинает исчисляться с 01.01.2011 и заканчивается 01.01.2014.

Таким образом, привлечение Общества к налоговой ответственности произведено Инспекцией в пределах срока давности, определенного в соответствии со статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации.

Заявителем оспаривается начисление пени и штрафа по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ).

Как следует из текста оспариваемого решения, по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено несвоевременное перечисление НДФЛ, удержанного Обществом как налоговым агентом при расчете с персоналом по оплате труда и при осуществлении выплат членам-пайщикам, за что налогоплательщику начислены пени (133 918 рублей и 4 863 рубля), а также штрафы в соответствии