Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2008 по делу n А81-2855/2007. Отменить решение полностью и принять новый с/а

налога на доходы физических лиц, произведенном в результате сравнения налогооблагаемой базы, заявленной Обществом в декларациях по НДФЛ, ЕСН, и сведений представленных в ПФР.

Отказывая в удовлетворении требований ООО «СМО «Ямалстрой» в части обжалования выводов инспекции о включении в налогооблагаемую базу по ЕСН суммы 6 134 872 руб. (стр. 34) в 2004г. и 981 655 руб. в 2005г. (стр. 35), в налоговую базу по платежам на обязательное пенсионное страхование-981 655 руб. (стр. 36 Решения), в доходы, подлежащие обложению НДФЛ – 632 757 руб. в 2004г. и 422 646 руб. в 2005г. ( НДФЛ 82 258 и 54 944 руб., соответственно) (стр. 38 Решения ответчика), суд первой инстанции лишь ссылался на то, что вышестоящим налоговым органом частично отменено Решение ответчика по данному вопросу.

 Оспаривая принятый Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа судебный акт в данной части Общество указывает на отсутствие какого бы то ни было обоснования принятого судом решения. При этом, налогоплательщик указывает, что налогооблагаемая база по НДФЛ и ЕСН (взносам в пенсионный фонд) совершенно различна, в связи с чем доначисление данных налогов по результатам сравнения баз по ним без детального анализа вознаграждений работников, включенных в налогооблагаемые базы по НДФЛ и ЕСН, незаконно и необоснованно.

 Исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции расценивает изложенные в апелляционной жалобе доводы Общества подлежащими удовлетворению, а вынесенной судом первой инстанции решение – подлежащим отмене.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в налогооблагаемую базу по ЕСН включена сумма 6 134 872 руб. в 2004г. и 981 655 руб. в 2005г., в налоговую базу по платежам на обязательное пенсионное страхование-981 655 руб., в доходы, подлежащие обложению НДФЛ – 632 757 руб. в 2004г. и 422646 руб. в 2005г. ( НДФЛ 82 258 и 54 944 руб., соответственно) по данным ГУ УПФР по г. Новый Уренгой в результате сравнения налогооблагаемой базы, заявленной по НДФЛ, ЕСН и ПФР, в связи с неуплатой доначисленных сумм налогов – ЕСН за 2004г. - 2 184 014 руб., за 2005г. – 255 230 руб., страховых взносов за 2005г. – 137 431 руб., Обществом привлечено к ответственности в виде штрафа по ст.122 НК РФ, п. 2 ст. 27 Федерального закона № 167-ФЗ, начислены пени.

Решением Управления ФНС России по ЯНАО от 18.12.2007 № 16 решение Инспекции изменено в части, ЕСН за 2004- 2005 года, начисленный на выплаты в пользу физических лиц, в связи с представлением дополнительных материалов уменьшен на 544 531 руб.

Неправомерным признано также привлечение Инспекцией Общества к ответственности по п. 2 ст. 27 Федерального закона № 167-ФЗ в связи с чем решение МРИ № 2 по ЯНАО отменено в части  штрафа в размере 27486 руб.

Указанные обстоятельства отражены в описательной части решения суда 1й инстанции по данному делу, однако в нарушение требований ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса РФ при формулировании резолютивной части решения судом не отражены. Указанное обстоятельство является основанием для удовлетворения заявленных Обществом требований и изменения резолютивной части решения.

Кроме того, в силу ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц, исчисленную  с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Указанные в настоящем пункте российские организации именуются налоговыми агентами. Согласно норм той же статьи исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент. Пунктом 3 определено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.       

Сумма налога применительно к доходам, в отношении которых применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме указанного дохода, начисленного налогоплательщику. В силу п.4 налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу статей  208, 209, 210 НК РФ объектом налогообложения при этом признается доход  от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации. При этом при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ. При этом, согласно ст. 218 – 220 НК РФ налоговая база должна быть уменьшена на величину стандартных вычетов, социальных и имущественных вычетов. Кроме того, не подлежат обложению доходы, указанные в ст. 217 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального Закона  РФ «Об обязательном пенсионном страховании в российской федерации» от 15.12.2001г. № 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации. Статьей 237 НК РФ определено, что Налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых

Кроме того, пункт 3 ст. 236 НК РФ определяет, что указанные выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Кроме того, некоторые суммы выплат работникам в совокупный доход работников для целей исчисления НДФЛ включаются, а в объект обложения по ЕСН и взносам в ПФ РФ (база по ЕСН и взносам в ПФ РФ одинакова – п.2 статьи 10 Федерального закона РФ от 15 декабря 2001 года №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации») не включаются: компенсация за неиспользованный отпуск (п.п.2 п.1 статьи 238 НК РФ); пособие по временной нетрудоспособности (п.п.1 п.1 статьи 238 НК РФ); материальная помощь (п.3 статьи 236 НК РФ); проценты суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств в части превышения размеров, указанных в пункте 2 статьи 212 настоящего Кодекса, за исключением доходов в виде (п.1 статьи 236 НК РФ – начисленного дохода работнику в данном случае не возникает).

Суд первой инстанции, указав с учетом вышеприведенных норм налогового законодательства, что база по НДФЛ и ЕСН (а, следовательно, и база для начисления страховых взносов в пенсионный фонд) совершенно различны и несопоставимы в одном и том же налогооблагаемом периоде, тем не менее, не привел доказательств правомерности действий налогового органа по начисление того или иного налога на основании сравнения этих баз и мотивов, по которым были отклонены доводы Общества. Суд лишь констатировал, что решением Управления ФНС России по ЯНАО решение МИ ФНС России №2 по ЯНАО в данной части изменено, Управлением произведен перерасчет сумм ЕСН и НДФЛ с учетом дополнительно представленных Обществом материалов, в части суммы штрафа за неполную уплату страховых взносов решение Инспекции отменено.

При этом, в решении суда первой инстанции не приведены какие-либо цифровые показатели.

  Между тем, как следует из материалов дела, доначисление налогов (страховых взносов) произведено налоговым органом расчетным путем, анализ вида и характера вознаграждений, выплаченных работникам, и указанных в справках 2-НДФЛ и в документах, представленных в ГУ УПФР по г. Новый Уренгой, оснований данных выплат, а также сведений о включении спорных выплат в расходах, учитываемых для целей налогообложения прибыли (что имеет существенное значение для определения базы по ЕСН, страховым взносам), в материалах дела отсутствует.

   В соответствии с Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, утвердившим требования к составлению акта налоговой проверки, акт выездной налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки. Содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать требованиям объективности и обоснованности, то есть отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия). При этом, акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах.

На основании пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

   В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

  При изложенных обстоятельствах, учитывая, что материалы дела не содержат доказательств, безусловно и достоверно свидетельствующих о несоответствии указанных налогоплательщиком данных в справках 2-НДФЛ и в документах, представленных в ГУ УПФР по г. Новый Уренгой, фактическому размеру налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН (страховым взносам), суд апелляционной инстанции находит решение суда первой инстанции в данной части подлежащим изменению, а апелляционную жалобу по указанному эпизоду – удовлетворению.

8. По эпизоду, связанному с установлением задолженности по налогу на доходы физических лиц в размере 14 414 866 руб., привлечением к ответственности по ст.123 НК РФ и начислением пени за несвоевременную уплату данного налога в сумме 8 495 829 руб.

Отказывая в удовлетворении требований Общества в части обжалования выводов налогового органа о задолженности на момент окончания проверки по НДФЛ в сумме 14 414 866 руб., и начисления пени в сумме 8495829 руб., суд первой инстанции счел доводы налогоплательщика  необоснованными, т.к. они изложены без учета вынесенных Управлением ФНС России по ЯНАО в Решение Инспекции изменений.

Общество, обжалуя судебный акт в данной части, указывает на отсутствие в действующем законодательстве процессуальных норм права, позволивших суду принять такое Решение. Также, налогоплательщик указывает, что судом вообще не были оценены доводы Общества о том, что использованный налоговым органом расчетный метод определения суммы пени не соответствует требованиям налогового законодательства.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции расценивает изложенные в апелляционной жалобе доводы Общества подлежащими удовлетворению, а вынесенной судом первой инстанции решение – подлежащим отмене.

Как следует из материалов дела, Решением Управления ФНС России по ЯНАО от 18.12.2007 № 16 решение Инспекции изменено в части, произведен перерасчет своевременности перечисления суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц с учетом платежных поручений от 10.08.2004 № 1329, от 07.04.2006 № 762, от 28.06.2006 № 1541 на общую сумму 2645000 руб. В результате перерасчета установлено неполное перечисление налога в размере 11001798 руб., исчислено пени за несвоевременное перечисление НДФЛ в сумме 7477556 руб.

Указанные обстоятельства является основанием для удовлетворения заявленных Обществом требований и изменения резолютивной части решения.

   Между тем, судом первой инстанции в обжалуемом решении, в нарушение требования ст.170 АПК РФ, не указаны: фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом;  доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле; законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии решения, и мотивы, по которым суд не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле.

При этом, в материалах дела отсутствуют доказательства, опровергающие доводы Общества о несоответствии действительности указанной в решении налогового органа задолженности предприятия по НДФЛ, равно как и доказательства, подтверждающие правомерность примененного налоговым органом метода определения суммы задолженности и пени.

В силу ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную  с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Указанные в настоящем пункте российские организации именуются налоговыми агентами. Согласно норм той же статьи исчисление