Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 28.01.2010 по делу n А33-3985/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

факта занижения предпринимателем дохода  за  2003 год на сумму 30 272 рублей 73 копеек.

Также предприниматель не согласился с выводом налогового органа о занижении доходов за 2004 год на сумму 254 000 рублей, ссылаясь на договор, заключенный 04.08.2003 с индивидуальным предпринимателем Сухоруковым А.В., в соответствии с условиями которого Лаврентьев М.М. обязуется за вознаграждение отыскать лицо, нуждающееся в оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов средствами и силами индивидуального предпринимателя Сухорукова А.В., получить с такого лица оплату и передать полученные денежные средства последнему, за исключением вознаграждения.

Актом сдачи-приемки от 02.04.2004 по договору от 04.08.2003 и отчетом по выполнению поручения от 30.03.2004 подтверждается факт выполнения услуг предпринимателем. В процессе выполнения принятых на себя обязательств заявитель получил 283 000 рублей на расчетный счет от общества «Юг-Ойл» по платежным поручениям от 29.03.2004 № 52 и от 03.03.2004 № 40, из которых в дальнейшем передал предпринимателю Сухорукову А.В. 254 700 рублей, что подтверждается распиской от 02.04.2004.

Принимая во внимание вышеизложенное, суд считает, что налогоплательщиком представлены необходимые и достаточные доказательства необоснованного включения в состав доходов за 2004 год 254 000 рублей.

Инспекция в апелляционной жалобе указывает, что принимая довод предпринимателя об излишнем включении в доходы 254 700 рублей, полученных по договору от 04.08.2003, суд не учел отсутствие у предпринимателя Сухорукова А.В. на момент заключения договора, предоставления отчета по выполнению поручения и составления расписки в получении вознаграждения такого вида деятельности как грузоперевозки, что подтверждается выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц, нахождением его на общей системе налогообложения, а также тем, что при предоставлении налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2003, 2004 годы предприниматель Сухоруков А.В. продекларировал отсутствие доходов.

Из положений главы 26.3 Кодекса следует, что оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов облагается единым налогом на вмененный доход, что исключает обязанность исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц и представление налоговых деклараций по этому налогу. В подтверждение данного обстоятельства заявителем в материалы дела представлены налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход предпринимателя Сухорукова А.В.

Отсутствие в Едином государственном реестре юридических лиц сведений об осуществлении предпринимателем Сухоруковым А.В. такого вида деятельности как грузоперевозки, не опровергает представленные заявителем документы, свидетельствующие о посреднических операциях налогоплательщика в отношении названного контрагента.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлен факт занижения заявителем доходов за 2005 год, так как  в книге учета доходов и расходов не отражены доходы в сумме                          125 818 рублей (без налога на добавленную стоимость), в том числе 24 000 рублей дохода, полученного от ОНО ОПХ «Курагинское»; 36 363 рублей 64 копеек дохода, полученного от реализации продукции индивидуальному предпринимателю Хертек В.В.; 65 454 рублей 54 копеек дохода, полученного от реализации продукции ОАО АСК «Тесь».

Предприниматель признал обоснованным включение в доходы за 2005 год суммы                         36 363 рублей 64 копеек и 65 454 рублей 54 копеек, однако не согласился с увеличением суммы доходов за 2005 год на 24 000 рублей.

По мнению налогового органа, предпринимателем получен доход в размере 24 000 рубля вследствие проведения зачета с ОНО ОПХ «Курагинское» в виде погашения задолженности общества «Поликорн» перед Лаврентьевым М.М. на основании письма предпринимателя Лаврентьева М.М. от 31.12.2005 и совместного письма предпринимателя Федорова В.В. и заявителя.

Из содержания указанных писем следует, что предприниматель Лаврентьев М.М. обратился в ОНО ОПХ «Курагинское» с просьбой зачислить в счет своей задолженности                                 24 000 рублей, поступившие от предпринимателя Федорова В.В. за общество «Поликорн», при наличии у общества «Поликорн» задолженности перед предпринимателем Лаврентьевым М.М.

Оценив представленные в материалы дела письма, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что инспекция не представила достаточных доказательств, свидетельствующих о получении предпринимателем дохода в сумме 24 000 рублей, поскольку письма, на которых основаны выводы налогового органа, не содержат указания на то, что в урегулировании взаимной задолженности принимало участие общество «Поликорн», либо то, что обществом «Поликорн» переведен долг перед Лаврентьевым М.М. на ОНО ОПХ «Курагинское»; они не содержат ссылок на основания возникновения обязательств (договор, счет, накладная, счет-фактура, платежное поручение и другие документы), что указывает отсутствие  соглашения о зачете взаимных однородных требований.

В подтверждение необходимости исключения из доходов 2005 года                                           493 202 рублей 71 копейки перечисленных ОНО ОПХ «Курагинское» на счет предпринимателя в качестве возврата предоплаты за пшеницу продовольственную, заявителем представлены в материалы дела платежное поручение от 18.11.2005 № 399, письмо предпринимателя от 17.11.2005 с просьбой возвратить спорную сумму, письмо от 29.05.2009 государственного унитарного сельскохозяйственного предприятия опытно-производственного хозяйства «Курагинское».

В данном письме должностные лица названной организации подтвердили факт возврата предпринимателю по платежному поручению от 18.11.2005 № 399 суммы                                          493 202 рублей 71 копейки оплаты за пшеницу продовольственную на основании письма предпринимателя, а также наличие кредиторской задолженности предприятия перед предпринимателем в сумме 2 784 673 рубля 71 копейка. Кроме того, из указанного письма следует, что перечисление денежных средств по платежному поручению от 18.11.2005 № 399 не связано с оплатой приобретенных у предпринимателя товаров.

На основании представленных документов апелляционный суд приходит к выводу о том, что предприниматель доказал наличие оснований для уменьшения дохода  заявителя за 2005 год на 493 202 рубля 71 копейки.

Довод налогового органа о том, что анализ состояния взаимных расчетов ОНО ОПХ «Курагинское» и предпринимателя в 2005 году позволяет сделать вывод о получении заявителем от указанного контрагента 960 000 рублей доходов за пшеницу, является  необоснованным, поскольку выводы инспекции основаны только на данных о движении денежных средств по расчетному счету предпринимателя в Сбербанке России, без учета первичных документов и оборотов по счетам налогоплательщика в АКБ «Росбанк» и КБ «Сибирское ОВК».

Расходы предпринимателя.

Из положений статей 221, 237 Кодекса следует, что при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций», в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным приказом Минфина России № 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № 86н/БГ-3-04/430 от 13.08.2002

Затраты на приобретение сырья и материалов включаются в состав расходов индивидуального предпринимателя по мере их оплаты, списания в производство на изготовление продукции и реализации изготовленной продукции.

Из материалов дела следует, что предприниматель в нарушение Порядка при списании зерна, используемого в производстве муки, учитывал всю стоимость приобретенного зерна независимо от объема реализации произведенной муки.

Принимая во внимание, что налогоплательщик в течение проверяемых периодов не осуществлял учет количества зерна, передаваемого в переработку (то есть использованного для производства муки в соответствующем налоговом периоде), налоговый орган определил количество зерна, необходимое для производства реализованной в каждом налоговом периоде муки, исходя из значений выхода готовой продукции согласно технической документации мельничного оборудования, применив метод оценки по средней стоимости приобретенного зерна.

Поскольку в проверяемом периоде предприниматель осуществлял мукомольное производство и с учетом технических характеристик используемого оборудования из одного вида сырья (пшеницы) производилось несколько видов готовой продукции (мука разных сортов и отруби), суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда о том, что определение стоимости затрат расчетным путем, как это сделал налоговый орган, исходя из стоимости приобретенного зерна, технических возможностей мельницы и объема реализованной муки определенного сорта, не формирует объективный финансовый результат предпринимательской деятельности налогоплательщика, так как не позволяет учесть себестоимости каждого вида произведенной и реализованной продукции, в том числе количество зерна, фактически использованного заявителем при производстве реализованной продукции.

Апелляционный суд считает возможным в целях определения себестоимости каждого вида готовой продукции (на основании затрат на приобретение зерна, так как иные понесенные предпринимателем затраты приняты налоговым органом) применить по аналогии Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утвержденными приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 06.06.2003 № 792.

При этом ссылка инспекции на то, что указанная Методика не распространяет свое действие на индивидуальных предпринимателей и не может быть ими применена, отклоняются апелляционным судом, поскольку при использовании одного и того же вида сырья, применении одинакового оборудования и технологий, производстве идентичного товара (по количеству и качеству), размер затрат на производство товара не может быть поставлен в зависимость от формы организации субъекта предпринимательской деятельности.

Использование указанной методики позволяет определить расходы на приобретение зерна также расчетным путем, но с учетом установления себестоимости каждого вида произведенной и реализованной продукции, исходя из тех же данных, что применил налоговый орган (количества и средней стоимости приобретенного зерна, количества реализованных муки по сортам и отрубей, технических возможностей мукомольного оборудования), что соответствует цели объективного формирования финансового результата деятельности предпринимателя.

Довод налогового органа о том, что расчет использованного сырья с коэффициентами, установленными самим заявителем, не отображает объективный результат деятельности предпринимателя носит предположительный характер и документально не подтвержден.

В пункте 60 Методических рекомендаций предусмотрены различные приемы и способы калькулирования себестоимости сельскохозяйственной продукции, в том числе способ коэффициентов, который используется в тех случаях, когда затраты, учтенные по одному объекту, необходимо распределить между несколькими видами продукции. Суть этого приема состоит в том, что вся полученная из производства продукция при помощи коэффициентов переводится в условную полноценную продукцию и определяется количеством калькуляционных единиц. Затем затраты делят на количество калькуляционных единиц, определяют себестоимость одной единицы. Умножая себестоимость одной калькуляционной единицы на количество условной продукции каждого вида, определяют затраты по каждому виду продукции.

Налогоплательщиком произведен расчет себестоимости произведенной продукции по каждому виду с учетом коэффициентов перевода произведенной продукции в условную полноценную продукцию для определения себестоимости каждого вида произведенной продукции, утвержденных предпринимателем на 2004 и 2005 годы, что не противоречит налоговому законодательству.

Ссылка суда на положения статьи 319 Кодекса в редакции, действие которой не распространяется на спорные правоотношения, возникшие в 2004 году, не повлияла на правильность вывода суда об экономической обоснованности примененного предпринимателем метода распределения прямых расходов на приобретение зерна, использованного в производстве реализованных в проверяемом периоде муки и отрубей.

Довод инспекции о том, что судом в решении от 13 июля 2008 года по настоящему  делу при осуществлении расчетов допущены арифметические ошибки, отклоняется апелляционным судом, поскольку они не приводят к изменению содержания решения и исправлены судом определением от 04 декабря 2009 года в соответствии с требованиями части 3 статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Принимая во внимание предложенную налогоплательщиком методику, количество приобретенного в 2004 году зерна (867 076 кг), стоимость приобретенного зерна (3 451 799 рублей без налога на добавленную стоимость), объем реализованной муки (41 200 кг муки высшего сорта, 468 650 кг муки первого сорта, 29 484 кг муки второго сорта, 116 215 кг отрубей),  судом определены себестоимость каждого вида произведенной продукции и сумма затрат на приобретение зерна, подлежащая отнесению на расходы,  что нашло отражение в таблице, приведенной на странице 24 решения суда (с учетом определения об исправлении арифметических ошибок от 04 декабря 2009 года).

Поскольку у налогоплательщика в проверяемом периоде отсутствовал   учет   количества   реализованной   муки собственного   производства   и приобретенной, при определении стоимости затрат на приобретение зерна судом учитывалось количество реализованной муки собственного производства, определенное пропорционально доле муки собственного производства в общем количестве муки, имеющейся у предпринимателя (соответствующие пропорции определены в расчетах налогового органа от 12.05.2009).

Таким образом, затраты на производство муки, произведенной предпринимателем в                 2004 году, правильно определены судом первой инстанции в размере 2 836 004 рублей 83 копеек.

Затраты предпринимателя на приобретение муки в 2004 году составили 2 165 112 рублей без налога на добавленную стоимость. С учетом количества реализованной муки, определенного как доля приобретенной муки в общем количестве муки, находящейся у предпринимателя, расходы налогоплательщика по приобретению муки первого и второго сорта составили