Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 11.08.2014 по делу n  . Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

поставку, общество имеет  право предъявить эти суммы НДС к вычету.

Как указал налоговый орган в своем решении, им проанализированы все декларации по НДС, представленные налогоплательщиком с I квартала 2008 года по I квартал 2012 года (страница 59 решения), в указанных декларациях выделены суммы НДС, которые уплачены с авансов  и суммы  вычетов с авансов, итоговая разница составила 4 034 864 рубля.

Согласно пункту 12 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В пункте 9 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации  указано, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Подпункт 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации  закрепляет, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

То есть являясь покупателем, общество получало от поставщиков счета-фактуры на предоплату, с выделенной суммой НДС и предъявляло данный НДС к вычету, но после осуществления фактической поставки общество должно было восстановить этот НДС.

Как следует из решения налогового органа, налоговым органом проанализированы налоговые декларации за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, 1, 2 ,3, 4 кварталы 2011 года и 1 квартал 2012 года  и сделан вывод, что в нарушение подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации  обществом в проверяемом периоде не произведено восстановление сумм НДС, заявленных к вычету с авансовых платежей на сумму 2 058 250 рублей.

Общество не спорит с правильностью расчета или соответствием данных в расчете  с данным декларациям, но указывает, что период определен налоговым органом произвольно и сам способ расчета основан на предположениях и применен быть не может.

Апелляционный суд не согласен с данным доводом общества.

Налогоплательщик указывает, что налоговый орган, доначисляя НДС за 1 квартал 2012 года не представил доказательств расторжения договоров с поставщиком и возврата ими полученной предоплаты в 1 квартале 2012 года. В свою очередь ненаступление описанных условий исключает обязанность налогоплательщика по восстановлению НДС.

В целом данный подход является верным, но он не применим к обстоятельствам настоящего спора.

В настоящем случае по результатам 1 квартала 2012 года общество приступило к процедуре ликвидации.

Как указано в Постановлении Третьего арбитражного апелляционного суда от 31.05.2013 по делу № А69-2392/2012:

- 20.03.2012 общим собранием участников ООО «Демир даг» принято решение о ликвидации ООО «Демир даг» (протокол общего собрания участников ООО «Демир даг» от 20.03.2012 № 15), ликвидатором общества назначена Куулар О.Б.

- 28.03.2012 в журнале «Вестник государственной регистрации» (часть 1 № 12 (370) от 28.03.2012/125) ООО «Демир даг» опубликована информация о ликвидации общества, о порядке и сроках заявления требований кредиторами.

- 29.05.2012 ликвидатором ООО «Демир даг» составлен промежуточный ликвидационный баланс. Общим собранием участников ООО «Демир даг» принято решение об утверждении промежуточного ликвидационного баланса ООО «Демир даг» (протокол общего собрания участников ООО «Демир даг» от 29.05.2012 № 16).

- 19.06.2012 ликвидатором ООО «Демир даг» составлен ликвидационный баланс общества.

Кроме того, налогоплательщиком указано, что в связи с принятием решения о ликвидации общества и актом от 28.09.2012 все первичные документы общества были уничтожены.

Таким образом, вышеуказанные обстоятельства в полном объеме свидетельствуют, что обществом финансов-хозяйственная деятельность прекращена.

Соответственно, в указанный период у общества были завершены все гражданско-правовые обязательства – договоры были либо исполнены, либо расторгнуты.

Поэтому вывод налогового органа о том, что к этому моменту ООО «Демир даг» в проверяемом периоде должно было полностью подтвердить заявленную к вычету сумму НДС с оплаты, частичной оплаты, авансовых платежей в счет предстоящей поставки и что к этому моменту эти суммы должны быть равными, является верным.

Так же является верным вывод налогового органа о том, что общество должно было восстановить, но  не восстановило суммы налога на добавленную стоимость, заявленные к вычету с авансовых платежей.

ООО «Демир даг» в связи с ликвидацией не произведены действия в части исполнения обязанности налогоплательщика в части правильности исчисления и уплаты налогов в бюджет в необходимом объеме.

Апелляционный суд соглашается с налоговым органом в части выбора периода проверки.

В силу статьи 196 Гражданского кодекса Российской Федерации, общий срок исковой давности составляет три года.

Таким образом, период с которого налоговым органом проведен анализ в целях обоснованности применения обществом налоговых вычетов в порядке пункта 8 статьи 171 НК РФ определен инспекцией с 1 квартала 2008 года по период проверки - 1 квартал 2012 года.

При получении аванса (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) налогоплательщик - продавец обязан в течение 5 дней выставить покупателю, выплатившему аванс, счет-фактуру с суммой налога по расчетной ставке.

При отгрузке товара (части товара) поставщик, выставляет покупателю счет-фактуру на сумму поставляемого товара с выделенной суммой налога, исчисленной от реализации.

Одновременно с этим, в порядке пункта 8 статьи 171 НК РФ налогоплательщик-поставщик имеет право предъявить к вычету суммы налога на добавленную стоимость, начисленного с аванса.

Таким образом, сумма вычетов по авансам, предъявляемым после отгрузки товара (работ, услуг) не может превышать в совокупности суммы налога, исчисленные налогоплательщиком от реализации (отгрузке) товаров в счет поставки которых был исчислен аванс.

Ввиду непредставления налогоплательщиком документов в ходе выездной налоговой проверки, налоговым органом в ходе проверки была использована информация о налогоплательщике, в том числе данные, отраженные в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость.

По результатам анализа правомерности применения вычета по налогу в соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ, установлено, что с 2008 по 1 квартал 2012 года налогоплательщиком фактически предъявлены к вычету суммы налога, не исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), так же при отсутствии документального подтверждения факта отгрузки товара на сумму 4 034 864 рублей. Кроме того, налогоплательщиком не подтверждено право применения налоговых вычетов в порядке пункта 9 статьи 172 НК РФ в сумме 2 058 250 рублей.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией, оформленной в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (подлежащего применению к спорным правоотношениям) и статьи 169 НК РФ, достоверно подтверждающей факт совершения хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг).

На момент отгрузки товара (работ, услуг) продавцом выставляется счет фактура в порядке статьи 169 НК РФ с указанием стоимости товара (работ, услуг) с выделением суммы налога на добавленную стоимость по которой налогоплательщик-покупатель имеет право предъявить вычет. Однако одновременно с этим, в силу подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ покупатель обязан восстановить суммы налога, ранее принятые по счетам - фактурам поставщика, выставленным им в период получения предоплаты.

Таким образом, в указанной части решение налогового орган было законным, отмене не подлежало.

Пени по НДС.

Налоговый орган пояснил, что в результате проверки суммы пени было выяснено, что в первоначальном расчете пеня начислялась нарастающим итогом, в результате которого пеня по НДС в решении указана 1 735 631 рубль 25 копеек, но после проверки выяснено, что пеня должна составлять 1 735 563 рубля 55 копеек, разница в пользу налогоплательщика 67 рублей 70 копеек.

Налоговый орган пояснил, что излишне начисленная пеня приходится на суммы НДС, но при этом затруднился пояснить, в каком периоде была допущена арифметическая ошибка.

Налогоплательщик возражений относительно правильности расчета не заявил, контррасчет не представил.

Апелляционный суд расценивает указанное отклонение как арифметическую ошибку, которая, поскольку она не в пользу налогоплательщика, то есть накладывает на него дополнительное не основанное на законе налоговое обязательство, должна быть исправлена.

Апелляционный суд считает, что решение налогового органа подлежит признанию недействительным  в части начисления суммы пени 67 рублей 70 копеек по НДС.

Штраф по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

В части привлечения общества к налоговой ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации судом установлено, что основанием для начисления штрафа в размере 24 200 рублей послужил вывод налоговой инспекции о несвоевременном представлении налогоплательщиком 121 документа.

Статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что непредставление документов, - отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки, - признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах в виде взыскания штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

При этом, конкретный перечень истребуемых документов, касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика, законодателем не ограничен.

Как отмечает Министерство финансов Российской Федерации в Письме от 11.10.2007 № 03-02-07/1-438, к таким документам относятся документы, содержащие необходимую для целей налогового контроля информацию, касающуюся деятельности проверяемого налогоплательщика.

Исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 08.04.2008 № 15333/07, из которой следует, что налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации, если число непредставленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом в требованиях о предоставлении документов (сведений).

Суд первой инстанции указал, что как следует из представленного в материалы дела требования от 17.04.2012 № 5655 налоговой инспекции о представлении документов в нем не указан конкретный перечень документов необходимых к представлению в установленный срок. При названных обстоятельствах, привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации является необоснованным, так как из требования налоговой инспекции невозможно установить конкретное количество истребуемых документов.

Вместе с тем, данный вывод не соответствует материалам дела и сделан без учета содержания документов имеющихся в материалах дела и пояснений налогового органа.

Из решения налогового органа, решения по апелляционной жалобе налогоплательщика следует, что основанием привлечения к ответственности явилось невыполнение требования от 17.04.2012 № 5654 (т. 5, л.д. 80). На странице 10 решения налоговый орган указывает какие документы им были истребованы.

В требовании от 17.04.2012 № 5654 (т. 5, л.д. 80) о предоставлении документов (информации), полученном лично ликвидатором 18.04.2012 указано, что в десятидневный срок необходимо представить следующие документы за проверяемый период:

- приказ (уведомление) об учетной политике,

- лицензии (при их наличии),

- главные книги,

- журналы-ордера,

- регистры налогового учета,

- первичные учетные документы, подтверждающие полученные доходы и произведенные расходы,

- ведомости синтетического и аналитического учета,

- кассовые книги, кассовые отчеты с приложениями, выписки банка с приложениями (платежные поручения), авансовые отчеты с приложениями,

- приказы,

- ведомости начисления и выдачи заработной платы,

- трудовые договоры на всех работников и договора гражданско-правового характера, положение об оплате труда, штатное расписание, табели учета рабочего времени,

- своды начислений и удержаний по заработной плате, налоговые карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц по форме 1-НДФЛ, справки о доходах физических лиц,

- инвентарные карточки по учету основных средств, приказы по вводу основных средств в эксплуатацию, ведомости начисления износа основных средств, документы по учету малоценных и быстроизнашивающихся предметов,

- акты по списанию товарно-материальных ценностей, материальные отчеты, трудовые книжки работников,

-