Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24.08.2010 по делу n А33-22092/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

«Фактория».

Суд расценил показания данных свидетелей как доказательство реальности совершения хозяйственных операций по поставке обществом «Фактория» товаров.

Вместе с тем, согласно уведомлению Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Красноярскому краю, недвижимое имущество за ООО «Фактория» не зарегистрировано.

Следовательно, показания свидетелей, в том числе, о наличии на складе вывески не могут однозначно и достоверно свидетельствовать о принадлежности указанного объекта недвижимости ООО «Фактория», а также подтверждать реальность осуществления спорных хозяйственных операций именно между заявителем и ООО «Фактория».

Таким образом, показания допрошенных в суде первой инстанции свидетелей с учетом совокупности установленных по делу обстоятельств и дополнительно представленных налоговым органом доказательств однозначно и достоверно не подтверждают факт реальности осуществления хозяйственных операций именно между заявителем и спорными контрагентами.

Тот факт, что приобретенный товар был использован в производственной деятельности ЗАО «Сибагропромстрой», что подтверждается представленными в материалы дела документами, при наличии указанных обстоятельств, свидетельствующих в совокупности об отсутствии реальных хозяйственных операций между обществом и ООО «Туим», ООО «Евросибстрой» и ООО «Фактория», не влияет на вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии оснований для принятия к вычету спорной суммы НДС и отнесения на расходы затрат по приобретению товара у спорных контрагентов.

Кроме того, обстоятельства заключения заявителем сделок со спорными контрагентами свидетельствуют об отсутствии в действиях заявителя достаточной степени осторожности и осмотрительности.

В силу положений статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательская деятельность предполагает осуществление  своих прав разумно и добросовестно, что означает проявление  должной осмотрительности при заключении каких-либо сделок  и выборе контрагентов.

Суд, учитывая положения статей 32, 40, 49, 51-53 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 32, 40 Закона Российской Федерации «Об обществах с ограниченной ответственностью» считает, что проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку его правоспособности, то есть юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и личности лица, подписавшего первичные бухгалтерские документы, а также соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью. Соответственно, при заключении сделки налогоплательщик должен был не только затребовать учредительные документы и убедиться в наличии статуса юридического лица, но и удостовериться в личности лица, подписавшего договор, спорные счета-фактуры, товарные накладные, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат и другие первичные документы.

Налогоплательщик, заключающий сделки по приобретению товара (выполнению работ,  оказанию услуг), несет не только гражданско-правовые последствия исполнения указанных сделок, но и правовые последствия, связанные с возможностью отнесения сумм, уплаченных за товар поставщику на расходы и налоговые вычеты, только в отношении поставщиков,  осуществляющих реальную экономическую деятельность, а не созданных для оказания содействия в получении необоснованной  налоговой выгоды, о чем свидетельствуют представление нулевой отчетности за спорные периоды, фактическое отсутствие поставщиков по юридическим адресам, неполнота, недостоверность и противоречивость первичных документов, исходящих от этих организаций, неосуществление  реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Суд полагает, что такая осмотрительность предполагает заключение сделки только с реально существующими организациями.

Лица, действующие исходя из соблюдения принципа разумного предпринимательского риска, с надлежащей степенью осмотрительности и в соответствии с обычаями делового оборота, не осуществившие проверку правоспособности юридических лиц и полномочий представителей данных юридических лиц, не удостоверившиеся в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, служащих основанием для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, и получения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, в силу абзаца 3 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, несут риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.

Кроме того, при установлении факта реального исполнения по сделке, в применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, а также в признании расходов, понесенных в связи с оплатой по спорным операциям, может быть отказано при условии, если инспекцией будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.

Налогоплательщик в опровержение таких утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Кроме того, налогоплательщик вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, он не мог знать о заключении сделки от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от ее имени (данная правовая позиция выражена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 № 15658/09).

С учетом изложенного, получение заявителем копий учредительных документов спорных контрагентов без проверки полномочий лиц, подписавших первичные учетные документы (в том числе, полномочий руководителей), а также фактов реального осуществления спорными контрагентами предпринимательской деятельности, без оценки условий сделки и их коммерческой привлекательности, деловой репутации, платежеспособности контрагента, а также риска неисполнения обязательств и предоставления обеспечения их исполнения, наличия у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта, надлежащего оформления спорными контрагентами товаросопроводительных документов с учетом объема спорных хозяйственных операций, не свидетельствует о проявлении обществом должной степени осторожности и осмотрительности.

Установленные налоговым органом и не опровергнутые обществом соответствующими доказательствами обстоятельства в совокупности свидетельствуют о том, что хозяйственные операции со спорными конкретными контрагентами фактически не осуществлялись, представленные обществом документы оформлены только с целью получения им налоговой выгоды.

Таким образом, решение налогового органа в части доначисления:

- 3 024 225 рублей налога на прибыль, 657 385,96 рублей пени за несвоевременную уплату налога на прибыль, привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 302 422,5 рублей;

- 2 570 942,46 рублей НДС, 498 572,84 рублей пени за несвоевременную уплату НДС, привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 248 100,35 рублей;

- а также в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 17 344,07 рублей (за сентябрь 2006 года – 11 463,56 рублей, за январь 2007 года – 5 880,51 рублей), соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации, а решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене в связи с неправильным применением норм материального права.

По эпизоду уменьшения налогоплательщиком исчисленного при сдаче жилого дома, расположенного по адресу: ул. 9 мая – ул. Шумяцкого, внереализационного дохода на сумму ожидаемого финансирования – 12 213 500 руб. и завышения внереализационных расходов на 56 787 246 руб. в части непоступившего финансирования.

Согласно оспариваемому решению обществу доначислен налог на прибыль в сумме 16 560 179 рублей, пени в сумме 2 921 410,26 рублей, общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 3 312 035,8 рублей (стр. 30-38 решения налогового органа), в связи с тем, что заявитель неправомерно занизил финансовый результат на сумму ожидаемого в 2008 году финансирования, уменьшил внереализационные доходы за 2007 год на сумму на 12 213 500 руб. и увеличил внереализационные расходы на 56 787 246 руб.

Судом первой инстанции правомерно признано недействительным решение налогового органа в указанной части по следующим основаниям.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлено и отражено в оспариваемом решении, что в проверяемом периоде ЗАО «Сибагропромстрой» осуществляло инвестиционную деятельность, выполняя функции заказчика-застройщика, привлекая инвестиционные средства физических и юридических лиц для строительства жилых домов.

В октябре 2007 года обществом сдан в эксплуатацию жилой дом, расположенный по адресу: ул. 9 Мая – ул. Шумяцкого (разрешение на ввод от 31.10.2007 № 14-10-717), строительство которого осуществлялось путем привлечения организацией целевых средств на основании заключения договоров долевого участия в строительстве. На момент сдачи указанного жилого дома затраты на его строительство, предусмотренные сметой, составили 219 534 139 руб., фактически от инвесторов в порядке целевого финансирования поступило 172 440 091 руб., финансовый результат получился отрицательным (убыток) из-за непоступления целевых средств от инвесторов в полном объеме (-47 094 048 руб.).

Изначально в бухгалтерском учете общества по счету 91.1 «Прочие доходы и расходы: Результат от сдачи жилого дома» на момент сдачи дома был отражен финансовый результат в виде экономии в размере 21 906 699 руб., который был рассчитан с учетом фактически не поступивших от инвесторов средств целевого финансирования, исходя из стоимости договоров, которые на момент сдачи дома фактически не были зарегистрированы в установленном порядке (241 440 837,51 руб. – 219 534 139 руб.).

В последующем при формировании налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль организаций за 2007 год обществом в бухгалтерский учет внесены следующие корректировки: сторнировано начисление задолженности по физическим лицам за счет внереализационного дохода – Дт76/Кт91.1 (-12 213 500 руб.), списано начисление задолженности по юридическим лицам на внереализационные расходы – Дт91.2/Кт76 (57 780 000 руб.), сторнирована кредиторская задолженность инвесторов за расхождения в площадях после обмера БТИ – Дт91.2/Кт76 (-992 753,66 руб.).

Указанные корректировки уменьшили внереализационные доходы на 12 213 500 руб. и увеличили внереализационные расходы на 56 787 246,34 руб. Финансовый результат показал недостаток целевых средств (убыток), равный 47 094 048 руб. ((21 906 698,85 – 12 213 500) – 57 780 000 – (-992 753,66)), который и отражен в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2007 год.

При этом, как установлено судом первой инстанции и не оспорено ответчиком, излишнее отражение в бухгалтерском и налоговом учете в результате некорректных бухгалтерских записей, связанных с изменением финансового результата, полученного при сдаче жилого дома (ул. 9 Мая – ул. Шумяцкого), внереализационных доходов в сумме  9 693 198,85 руб. (21 906 698,85 – 12 213 500) и внереализационных расходов в сумме 9 693 198 руб. (56 787 246 – 47 094 048), в целом не повлияло на фактический финансовый результат, полученный при сдаче жилого дома, учтенный при определении налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль организаций за 2007 год.

По результатам проведения выездной проверки, налоговый орган, считая, что общество неправомерно занизило финансовый результат на сумму ожидаемого в 2008 году финансирования, уменьшил внереализационные доходы за 2007 год на сумму на 12 213 500 руб. и увеличил внереализационные расходы на 56 787 246 руб.

При этом инспекция исходила из того, что в силу пункта 14 статьи 250 и статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если после завершения строительства у организации-застройщика остается разница между суммой средств целевого финансирования и суммой расходов на строительство недвижимости, не подлежащая возврату дольщикам по условиям договоров, указанная сумма утрачивает статус средств целевого финансирования и подлежит включению в состав внереализационных доходов; дата формирования внереализационного дохода зависит от сдачи жилого дома в эксплуатацию, а не от момента поступления денежных средств.

Однако, налоговым органом не учтено следующее.

В силу подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации  при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в частности, в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

При этом, в силу пункта 17 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения не учитываются также и расходы за счет средств целевого финансирования.

Из условий договоров № 2404 от 01.10.2007, № 2807 от 22.10.2007, № 769 от 30.10.2007, заключенных обществом с физическими лицами, следует, что денежные средства в сумме 12 213 500 руб. носят целевой характер и направлены на финансирование долевого участия в строительстве жилого дома.

Таким