Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 11.02.2010 по делу n А29-2482/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Общество занималось добычей угля, основная часть которого реализовывалась ОАО «Воркутауголь» (доля в общем объеме реализации 99, 96 процентов, доля ООО «Печооруглеразведка» - 0,036 процента, доля реализации работникам шахты – 0,004 процента), а ОАО «Воркутауголь» занималось перепродажей этого же угля и не осуществляло его добычу, то есть налоговый орган сравнивал цены на один и тот же товар, а именно цену производителя с ценой перепродавца.

При этом, как следует из представленных в материалы дела расчетов доначисленных налога на добавленную стоимость и налога на прибыль за 2006 и 2007 годы на основании статьи 40 Кодекса (Приложение №19 к решению, т.4, л.д.1-10), налоговый орган фактически вменил Обществу цены реализации угля, установленные перепродавцом (ОАО «Воркутауголь»), которым оно не является, при этом не представив доказательств того, что такие цены соответствуют уровню рыночных цен.

Такой способ расчета апелляционный суд не может признать в качестве сравнительного (информационного), поскольку в этом случае Инспекции следовало провести исследование рынка идентичных (однородных) товаров, то есть рынка каменного угля, добытого ОАО «Шахта Воргашорская», и рынка каменного угля, добытого ОАО «Воркутауголь», что в силу установленных обстоятельств не представляется возможным.

Пунктом 10 статьи 40 Кодекса определено, что при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Таким образом, сравнивая цену угля Общества с ценой его покупателя (в дальнейшем перепродавца), Инспекции следовало применить метод цены последующей реализации для определения рыночной цены каменного угля, при котором рыночная цена этого товара определялась бы как разность цены, по которой такой товар реализован его покупателем (ОАО «Воркутауголь») при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг.

Доводы Инспекции о том, что в проверяемом периоде Общество поставляло уголь также ООО «Печоруглеразведка» по договору № 148 от 21.112005 (т.21, л.д.29-33), цена угля марки ГЖО ПК составляла в период с апреля по декабрь 2006 года 1 000 рублей за 1 тонну, в 2007 году – 1 100 рублей за 1 тонну, не могут быть приняты в подтверждение рыночной цены, поскольку как было указано выше, доля реализации угля данному контрагенту составляла всего 0,036 процента в общем объеме реализации, поэтому данная цена не подлежит сравнению с ценой реализации ОАО «Воркутауголь», которое являлось основным покупателем Общества.

Также апелляционный суд считает недопустимым сравнение цен реализации угля по договорам поставки ОАО «Воркутауголь» с ценами реализации угля населению, утвержденными приказом Общества № 1246 от 18.12.2006 (т.21, л.д.14) в сумме 1 100 рублей за тонну угля ГЖО ПК и в сумме 790 рублей за 1 тонну угля марки ГЖО ОМСШ, в целях определения рыночной цены, ввиду как условий отпуска угля, так и объемов реализации.

Апелляционный суд полагает, что сами обстоятельства перепродажи ОАО «Воркутауголь» угля, приобретаемого у ОАО «Шахта Воргашорская» с отклонением цен, допускающим право налоговых органов контролировать соответствие цен реализации рыночным, предполагают использование именно метода последующей реализации, в связи с чем вывод суда первой инстанции о  том, что обжалуемое решение Инспекции в данной части принято  с нарушением норм статьи 40 Кодекса является обоснованным, решение суда первой инстанции в данной части изменению не подлежит, а жалоба налогового органа отклоняется.

         2. В ходе выездной налоговой проверки Инспекция посчитала, что ОАО «Шахта Воргашорская» в нарушение статей 54 и 340 Кодекса перерасчет налоговых обязательств по налогу на добычу полезных ископаемых произведен в более поздние налоговые периоды, чем период совершения ошибки, в результате чего произведено уменьшение налога на добычу полезных ископаемых за октябрь 2004 года в размере 40 044 рубля, и доначислен указанный налог за ноябрь 2006 год в размере 194 400 рублей. По этому же основанию были начислены пени за неуплату налога на добавленную стоимость за октябрь 2004 года в сумме 224 314 рублей 66 копеек.

Арбитражный суд Республики Коми, признавая решение налогового органа недействительным в указанной части, руководствовался статьями 54,  пунктом 4 статьи 161, пунктом 5 статьи 173, пунктом 5 статьи 174, 336,  338, 339 Налогового кодекса Российской Федерации, пришел к выводу о том, что налоговым органом не доказано, что налоги должны быть исчислены именно за октябрь 2004 года, поскольку в силу положений статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации именно на налоговый орган возложена обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, а в части налога на добавленную стоимость суд первой инстанции указал, что Общество не является плательщиком налога при реализации арестованного имущества.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что факт реализации спорного угля в 2004 году подтверждается договором купли-продажи, актом приема-передачи имущества, счетом-фактурой и платежными документами, полагает, что поступление выручки от реализации третьим лицам не исключает налогообложение у налогоплательщика-собственника имущества, поскольку происходит уменьшение его обязательств перед кредиторами, а также считает, что пункт 4 статьи 161 Кодекса не подлежит применению при реализации арестованного имущества.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу поясняет, что подписание акта приема-передачи угля от 29.10.2004 не свидетельствует о произошедшей реализации в октябре 2004 года, поскольку уголь в количестве 20 390, 5 тонн не был идентифицирован  для передачи товара, в связи с чем  оно правомерно  определяло момент реализации  по дате фактической отгрузки угля в ноябре 2006 года. Также налогоплательщик указывает, что налог на добавленную стоимость не был получен им в стоимости реализованного имущества и не мог быть уплачен в ноябре 2004 года, в связи с чем начисление пеней за неуплату данного налога является неправомерным.

Управление в отзыве поддерживает позицию Инспекции, самостоятельных доводов не заявляет.

Согласно статье 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются, в том числе: полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 338 Кодекса налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого как стоимость добытых полезных ископаемых, определяемая в соответствии со статьей 340 Кодекса.

В соответствии со статьей 340 Кодекса оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Согласно статье 339 Кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено статьей 339 Кодекса. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 статьи 339 Кодекса, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

В соответствии со статьей 54 Кодекса при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Как следует из материалов дела, налоговым органом была уменьшена выручка от реализации каменного угля в ноябре 2006 года на 8 156 200 рублей, а также увеличена на указанную сумму в октябре 2004 года, при этом Инспекция доначислила налог на добычу полезных ископаемых за ноябрь 2006 года в связи с увеличением стоимости единицы полезного ископаемого по причине уменьшения выручки за данный период в размере 194 400 рублей, а также признала излишне уплаченным налог в размере 40 044 рубля в октябре 2004 года, с учетом зачета которого неуплаченная за ноябрь 2006 года сумма налога составила 154 356 рублей.

Таким образом, проанализировав расчет доначисленного налога Инспекции, апелляционный суд принимает доводы налогового органа о том, что доначисление налога произведено именно в связи с корректировкой выручки от реализации добытого полезного ископаемого, а не его  количества.

Основаниями для корректировки налоговой базы Общества послужили следующие обстоятельства.

В отношении должника - ОАО «Шахта Воргашорская» Службой судебных приставов Управления юстиции Республики Коми по г. Воркуте 26.01.2000 было возбуждено сводное исполнительное производство № 41, в рамках которого производились аресты угольной продукции.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 19.04.2002 №260 "О реализации арестованного, конфискованного и иного имущества, обращенного в собственность государства" Российский фонд федерального имущества наделен функциями специализированной организации по реализации имущества, арестованного во исполнение судебных актов или актов других органов, которым предоставлено право обращения взыскания на имущество.

В целях реализации имущества Общества - должника между Специализированным государственным учреждением при Правительстве Российской Федерации «Российский фонд федерального имущества» в лице Северо-Западного межрегионального отделения «Российский фонд федерального имущества» («Продавец») и ЗАО «Торговый дом «Северный Кузбасс» («Покупатель») был заключен договор купли-продажи № 51-к/04 от 12.10.2004, согласно статье 1 которого Продавец продает, а Покупатель обязуется принять и оплатить уголь марки 2ГЖО ОМСШ по цене 400 рублей за 1 тонну (без учета НДС) в количестве 20390,5 тонн. Общая стоимость указанного в данном договоре имущества составляет 9 624 316 рублей, в том числе НДС (18%) - 1 468 116 рублей (т.10, л.д.142-143).

На передаваемый по договору уголь Общества до момента заключения договора судебным приставом-исполнителем Мартыновым С.Г. подразделения Службы судебных приставов Управления юстиции Республики Коми по г.Воркуте был  наложен арест в целях погашения задолженности Должника в рамках сводного исполнительного производства № 41/02 в отношении ОАО «Шахта Воргашорская». На реализацию уголь передан на основании заявки №31/41/2 от 01.10.2004 судебного пристава-исполнителя Мартынова С.Г.

Пунктом 2.1. договора определено, что Продавец обязуется передать покупателю по акту приема-передачи имущество и необходимые документы в течение десяти дней с момента полной оплаты имущества в соответствии с пунктом 3.1. настоящего договора. Право собственности на имущество переходит к Покупателю с момента подписания акта приема-передачи.

Согласно акту приема-передачи имущества от 29.10.2004 Северо-Западное межрегиональное отделение «Российского фонда федерального имущества» от имени «Российского фонда федерального имущества» передает, а ЗАО «Торговый дом «Северный Кузбасс» принимает имущество со следующими характеристиками: уголь марки 2ГЖО ОМСШ в количестве 20 390,5 тонн по цене 400 рублей за тонну (без НДС). Общая стоимость имущества составляет 9 624 316 рублей, в т.ч. НДС(18%) - 1 468 116 рублей.

Оплата угля произведена Покупателем платежным поручением № 12793 от 27.10.2004 перечислением на расчетный счет межрегионального отделения «Российского фонда федерального имущества» 9 624 316 рублей (т.10, л.д.148).

Платежным поручением от 01.11.2004 № 873 Северо-Западное межрегиональное отделение «Российского фонда федерального имущества» от имени «Российского фонда федерального имущества» перечислило подразделению Службы судебных приставов Управления юстиции Республики Коми по г.Воркуте 7 748 390 рублей, указав в платежном поручении назначение платежа «95 процентов средств от реализации арестованного имущества по заявке  от 01.10.2004 (уголь) суд. пр. Мартынова С.Г., НДС не облагается» (т.10, л.д.147). На указанную сумму подразделение