Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 04.10.2009 по делу n А17-7071/2008. Изменить решение

условий. Кроме этого, доводы предприятия о заключении Обществом с ООО «АкуоптСтрой» договора аренды  транспортных средств с экипажем опровергаются указанием в актах о приемке выполненных работ содержания (наименования) работ, в которых, помимо затрат по эксплуатации механизмов, включая заработную плату обслуживающих технику машинистов, отражены затраты по оплате стоимости использованного материала - трубы двухочковой на сумму 5 403 043 рубля (т. 46,  л.д.287). Данные бухгалтерского учета Общества, составленного на основании счетов-фактур, актов об оказании услуг, справок по формам КС-2, КС-3, смет,  позицию предприятия о фактически сложившихся с ООО «АкуоптСтрой» отношениях по аренде транспортных средств позицию заявителя также не подтверждают.

В этой связи, принимая во внимание наличие явных противоречий в изложении фактических обстоятельств складывающихся между сторонами отношений, а, также учитывая отсутствие у ООО «АкуоптСтрой», ООО «Спектр», ООО «Форум» лицензии на осуществление строительства и специальной техники с квалифицированным персоналом, суд первой инстанции правомерно указал на  получение Обществом необоснованной налоговой выгоды по рассматриваемому эпизоду дела, проверив, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции в не соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд правомерно отказал в удовлетворении требований предприятия в данной части.

4.4 В ходе проверки Инспекцией произведено доначисление ОАО «ДСУ-1» НДС в результате исключение из состава налоговых вычетов предприятия за 2006 год налога со стоимости услуг по рекультивации земель по договору возмездного оказания услуг № 38 от 31.03.2006. При рассмотрении спора было установлено, что из содержания указанного договора не вытекает какой-либо обязанности ООО  «АкуоптСтрой» перед ОАО «ДСУ-1» по рекультивации земель.

Согласно представленному в материалы дела счету-фактуре № 112 от 29.12.2006 (т.46, л.д.288), «АкуоптСтрой» была выставлена к оплате ОАО «ДСУ-1» оказанная услуга по рекультивации земли в к. Пирогово на сумму 3 540 000 рублей, включая НДС в сумме 540 000 рублей, в количестве 1.000, без указания  наименования единицы измерения.

 Согласно сметному расчету на рекультивацию земли в карьере Пирогово (т. 14, л.д.123), составленному руководителем ООО «АкуоптСтрой» Пожидаевой Т.Г., согласованному с руководителем ОАО «ДСУ-1» Комаровым В.В., сторонами предполагалась разработка грунта с погрузкой в а/самосвалы экскаваторами (ковш 0,65 куб.м., грунт 3 группа) в количестве 52,5 куб.м., включая затраты труда рабочих, затраты труда машинистов, эксплуатацию экскаватора, бульдозеров и перевозку грунта на 1км. а/самосвалами – 52,5 куб.м., включая затраты труда рабочих, труда машинистов, эксплуатацию бульдозеров, автомобилей-самосвалов,  на общую сумму 3 568 152 рубля.

Согласно акту о приемке выполненных работ № 1 от декабря (без даты и года) (т. 14, л.д. 125) общая сумма затрат составила 3 540 000 рублей, при этом, в качестве наименования работ, затрат, единицы измерения значатся «бульдозер» - маш-час, з/пл машиниста,  экскаватор маш-час, з/пл. машиниста; автосамосвалы маш-час, з/пл машиниста.

Согласно пояснениям главного бухгалтера ОАО «ДСУ-1» Кирилловой Л.В., опрошенной в качестве свидетеля в судебном заседании 23.06.2009 (т. 18, л.д.2-7), в декабре 2006 года свой бульдозер (машинист Ермилов) находился на ремонте, остальная техника ввиду теплой погоды была задействована на других участках, предприятие вынуждено было привлечь для осуществления плановых работ по рекультивации Пироговского карьера ООО «АкуоптСтрой» в рамках того же договора возмездного оказания услуг № 38, последний самостоятельно своей техникой под руководством своего горного мастера организовывал работу по рекультивации, передача осуществлена по акту, оплата по счету-фактуре, претензий к работе не возникло.

Из материалов дела следует, в 2000 году Обществом «ДСУ-1» была получена лицензия на право пользования недрами серия ИВА № 08638, согласно которой ОАО «ДСУ-1» имеет право на добычу гравийно-песчаного материала на Пироговском гравийно-песчаном месторождении в районе деревни Пирогово, деревни Тарасово Ивановского района Ивановской области (т. 14, л.д.58).

На 2006 год Обществом «Производственно-строительное предприятие «САД» был разработан «План развития горных работ на гравийно-песчаном месторождении Пироговское в Ивановском районе Ивановской области» (далее План развития), прошедший согласование Главным управлением МЧС России по Ивановской области (т.14, л.д.59-71).

В соответствии с пунктами 3.2., 3.12. Плана развития сдача рекультивированных земель в 2006 году не планировалась. В качестве подготовительного этапа рекультивации предполагалось складирование и хранение снимаемого грунта, и размещение пород основной вскрыши в одноярусный отвал.

Согласно справочным данным ОАО «ДСУ-1», в карьере Пирогово была задействована техника: экскаватор МТП-71 А 4084 НМ (машинист Аристов Е.Д.), бульдозер ДЗ-171-1 5573 НМ (машинист Ермилов Н.М.). 

Согласно пояснениям ОАО «ДСУ-1», в ноябре 2006 года бульдозером марки ДЗ-171.1 (машинист – Ермилов Н.М.) были выполнены подготовительные работы для того, чтобы в декабре 2006 года было возможно осуществить добычу ПГС; в декабре 2006 года бульдозер марки ДЗ-171.1 (машинист – Ермилов Н.М.) находился на ремонте, экскаватор (МТП-71, инв. № 10201) был занят добычей ПГС, другая аналогичная техника была занята на других объектах; ввиду невозможности своими силами выполнить работы по рекультивации ОАО «ДСУ-1» вынуждено было обратиться к ООО «АкуоптСтрой» за указанной услугой (между ОАО «ДСУ-1» и ООО «АкуоптСтрой» был составлен сметный расчет 12.04.2006 на общую сумму 3 568 152 рубля 00 копеек, работы были выполнены в декабре 2006 года, о чем был составлен соответствующий акт № 1 и выставлен счет-фактура № 112 от 29.12.2006 на сумму 3 540 000 рублей 00 копеек. Также ОАО «ДСУ-1» пояснило, что вскрышные работы проводятся в несколько этапов: первоначально снимается растительный слой (от 0,2 до 0,3 метра) при помощи бульдозера в отвал (представляющий собой большую кучу) на границу горного отвода (границу карьера); затем, производится выемка пустых пород, которые не могут быть использованы, при помощи экскаватора. Пустые породы погружаются на КАМАЗы и МАЗы, которые перевозят и складируют пустые породы на границу горного отвода (границу карьера).

После проведения вскрышных работ по мере необходимости производится добыча песчано-гравийной смеси. Добыча представляет собой извлечение экскаватором полезной горной массы (песчано-гравийной смеси) из недр земли. Песчано-гравийная смесь погружается на КАМАЗы и МАЗы и по подъездным путям вывозится из карьера на Михалевский асфальтобетонный завод и складируется в штабель. После того, как все полезные горные массы добыты, производится рекультивация земли, которая представляет собой поэтапные работы по восстановлению земли.

Первоначальный этап рекультивации заключается в том, что ранее снятые пустые породы, складированные на границе горного отвода (границе карьера), перевозятся и складируются в отвалы, образованные экскаватором во время добычи песчано-гравийной смеси. Погрузка пустых пород производится экскаватором на автосамосвалы, которые перевозят пустые породы в отвал. Складированные в отвале пустые породы разравниваются бульдозером до откоса 1:6.

Вместе с тем, проанализировав представленный налогоплательщиком План развития горных работ на гравийно-песчаном месторождении Пироговское в Ивановском районе Ивановской области суд установил иную технологию вскрышных работ и рекультивации. Так, согласно пункту 4.1 Плана, планировалась сплошная однобортовая система разработки с внутренним отвалообразованием (то есть без отвоза пустых пород на границу горного отвода) и параллельным подвиганием фронта вскрышных и добытых пород (при поэтапном использовании участков карьера предусматривалась возможность использования (перемещения) пород от вскрыши с одного предполагаемого для разработки участка на другой, смежный, то есть, внутренний отвал), подлежащий рекультивации после произведенной разработки. Об этом же свидетельствует ссылка представителей ДСУ-1 при определении  подлежащего в порядке подготовки к рекультивации объема складирования и хранения снимаемого грунта на пункт 3.11 Плана развития, согласно которому объем складирования пород от вскрыши определялся в размере 52.5 куб.м. Об этом же свидетельствуют показания машиниста бульдозера ОАО «ДСУ-1» Ермилова Н.М. (протокол допроса №18-54 от 23.04.2008, т. 22, л.д.67-68), из которых следует, что он на своем бульдозере осуществлял, как вскрышные работы, так и рекультивацию земли (заваливание бульдозером ям).

Более того, из таблицы 3.11.1 Плана развития следует, что общий объем складирования пустых пород в 52,5 куб.м. распределялся внутри года по кварталам, соответственно, в объемах: во 2кв. – 18,8 куб.м., в 3кв. – 25 куб.м., в 4кв. 8,7 куб.м (т. 14, л.д. 66).

Согласно пункту 4.1 Плана развития горные работы производятся в порядке следующих технологических этапов: удаление отвала вскрышных пород экскаватором МТП-71А с погрузкой грунта в самосвалы КАМАЗ-5511 и траспортировкой ее во внутренние отвалы (согласно таблице 7.2 расстояние перевозки предполагалось 0.5 км);  удаление ПРС и зачистка кровли полезного ископаемого бульдозером ДЗ-171 и складирование материала во временные отвалы; вскрышные работы на основной вскрыше экскаватором МТП-71А с погрузкой добытой породы в автосамосвалы КАМАЗ-5511 и траспортировкой ее во внутренние отвалы; добычные работы экскаватором МТП-71А с погрузкой добытой породы в автосамосвалы КАМАЗ-55111 и транспортировкой ее на АБЗ.

Согласно пункту 4.2. Плана развития «Технология удаления пустых пород и отвалообразования» (т.18, л.д. 66), снятие почвенно-растительного слоя и пород от зачистки и складирование их во временные отвалы по границам ведения горных работ планировалось с помощью бульдозера ДЗ-171, при этом, среднее расстояние перемещения пород в отвалы предполагалось 50 метров (согласно сметному расчету на рекультивацию земли в карьере Пирогово, составленному Пожидаевой Т.Г., предполагалась разработка грунта с погрузкой в а/самосвалы экскаваторами - 52,5 куб.м. и перевозка грунта на 1км. а/самосвалами – 52,5 куб.м.).

Далее в пункте 4.2 Плана развития указывается, что основная вскрыша и породный отвал удаляется по схеме экскаваторно-транспортного технологического комплекса с помощью экскаватора МТП-71А с погрузкой горных пород в автосамосвал КАМАЗ 5511 и транспортировкой их в одноярусный отвал в отработанном пространстве.

В соответствии с приведенным в разделе 7 Плана развития расчетом потребности технологического оборудования (т.18, л.д. 75) для выполнения планируемых объемов работ (добычные работы, выемка и погрузка ПГС; погрузка ПГС из отвала 1 кат.; вскрышные работы, выемка и погрузка; погрузка вкрыши из отвала 1 кат.; разработка и перемещение ПРС; зачистка кровли пол. толщи до 50 м.;  отвалообразование ПРС, вскрыши; зачистка подъездов к экскаватору, планировка и ремонт автодорог) необходимо наличие рабочего оборудования: экскаватор добычный – 2 единицы, бульдозер ДЗ-171 – 1 единица. При этом предполагалось, что транспортировка горной массы будет осуществляться хозяйственным способом; расстояние внутрикарьерных перевозок почвенно-растительного слоя – предполагалось до 0,5 км.; в качестве расчетного автосамосвала принимался КАМАЗ 5511 грузоподъемностью 10т.

Согласно разделу Ш «Рекультивация нарушенных земель» Корректировки проекта разработки Пироговского участка Пироговского гравийно-песчаного месторождения в Ивановском районе Ивановской области», выполненной ООО «ПСП «САД» в 2000 году (т.18, л.д.87-91), выполнение работ по рекультивации предусматривалось хозяйственным способом, горно-транспортным оборудованием, применяемым на основных горных работах. Указанный раздел «Рекультивация нарушенных земель» выполнен в соответствии с «Временными рекомендациями по проектированию горнотехнического восстановления земель, нарушенных открытыми горными разработками предприятий промышленности строительных материалов», М.76г. и СНиПом 11, 01-95, п.4.1.8. «Охрана окружающей природной среды».

Как указывалось выше, согласно первоначально полученному протоколу допроса машиниста бульдозера ОАО «ДСУ-1» Ермилова Н.М. от 23.04.2008 в период 2005-2006 он работал в карьере Поригово на бульдозере, занимался вскрытием грунта для добычи ПГС, после добычи ПГС занимался рекультивацией земли (бульдозером заваливал яму, образовавшуюся в результате добычи ПГС), вскрытый грунт с территории карьера никуда не увозился, вскрытие грунта происходит поздней весной, летом, осенью; рекультивация земли происходит в летний период, для рекультивации земли и снятия грунта в карьере Пирогово другие организации, машины, работники не привлекались.

В последующем дополнении к протоколу допроса от 24.04.2008 тот же машинист бульдозера ОАО «ДСУ-1» Ермилов Н.М. уточнил, что ими производилось лишь вскрытие грунта в карьере Пирогово, что рекультивацией они не занимались.

Из пояснений главного бухгалтера ОАО «ДСУ-1» следует, что организация подрядных работ по рекультивации земли в карьере Пирогово организовывалась непосредственно Обществом «АкуоптСтрой» под руководством своего горного мастера, несмотря на наличие указанной единицы в штате ОАО «ДСУ-1», при том, что согласно Плану развития горных работ на гравийно-песчаном месторождении Пироговское в Ивановском районе Ивановской области предусматривалась лишь одна единица горного мастера.

В этой связи, принимая во внимание выявившиеся противоречия в пояснениях работников ОАО «ДСУ-1», а также несоответствие представленного договора характеру предлагаемых налогоплательщиком отношений с ООО «АкуоптСтрой», существенное разночтение в представленных документах данных по стоимости затрат, по их описанию (содержанию); отсутствие дат составления и подписания акта выполненных работ; отсутствие в акте выполненных работ ссылок на номер договора; не раскрытие в них содержания хозяйственной операции (фактически содержание хозяйственных операций носит абстрактный характер); отсутствие какого-либо конкретизирующего приложения к акту (иных документов), делающее невозможным сопоставление отраженных в нем хозяйственных операций; при том, что распределение общего объема складирования пустых пород 52,5 куб.м. (согласно таблице 3.11.1 Плана развития), совпадающего с объемом рекультвируемых пород, предполагалось на весь 2006 год (в том числе: во 2кв. – 18,8 куб.м., в 3кв. – 25 куб.м., в 4кв. 8,7 куб.м.), суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о недоказанности факта осуществления в  декабре 2006 года Обществом «АкуоптСтрой» работ для ОАО «ДСУ-1» по рекультивации земель в карьере Пирогово в том же объеме - 52,5 куб.м. Из пояснений представителей ОАО «ДСУ-1» и из представленных документов невозможно определить, какие именно работы в карьере Пирогово выполнялось силами ООО «АкуоптСтрой».   

Судом первой инстанции