Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2011 по делу n А68-1047/08-47/12. Отменить решение полностью и принять новый с/а

оценки указанного вклада, определенную независимым оценщиком.

При этом нормы статьи 15 Закона об обществах с ограниченной ответственностью не возлагают на участника общества с ограниченной ответственностью обязанности по проведению независимой оценки неденежного вклада в уставный капитал и не исключают возможности проведения такой оценки самим обществом.

В то же время НК РФ не содержит нормы, которая однозначно запрещала бы относить на расходы общества оплату стоимости услуг независимого оценщика по оценке вклада участника общества.

Подпункт 40 пункта 1 статьи 264 НК РФ, которым к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, отнесены расходы по оплате услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, не содержит указания на то, что расходы по оценке неденежного взноса в уставный капитал не подпадают под действие этой нормы.

Из материалов дела следует и судом установлено, что в 2005 году учредитель ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» - Компания «Детержент Продактс АГ» увеличила свою долю в уставном капитале Общества путем внесения в качестве вклада линии по производству подгузников.

На основании договора от 12.01.2005 ООО «Оценка и бизнес» оказало для ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» услуги по оценке рыночной стоимости находящейся в собственности Компании «Детержент Продактс АГ» линии по производству подгузников.

Судом установлено, что расходы ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» на указанные услуги в сумме 922 000 рублей подтверждены документально (акт сдачи-приемки заключения от 17.01.2005) и являются экономически обоснованными, поскольку целью данных расходов является принятие Обществом в законодательно установленном порядке на учет вклада участника (линии по производству подгузников) и использование его для производства и последующей реализации готовой продукции в целях получения дохода.

Принимая во внимание указанные обстоятельства и учитывая, что подпункт 40 пункта 1 статьи 264 НК РФ не устанавливает каких-либо ограничений относительно условий проведения оценки имущества для возможности учета соответствующих расходов в целях налогообложения налогом на прибыль, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности включения ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затрат, связанных с оплатой Обществом оказанных ООО «Оценка и бизнес» на основании договора от 12.01.2005 №1 услуг по оценке рыночной стоимости линии по производству подгузников, находящейся в собственности Компании «Детержент Продактс АГ», в связи с чем обоснованно признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 10.12.2007 №306-Д в части доначисления ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» по указанному эпизоду налога на прибыль  в сумме 221 280 рублей и начисления соответствующих сумм пеней.

Из пункта 1.6 оспариваемого решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области следует, что основанием для доначисления ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» налога на прибыль в сумме 625 617 рублей, начисления соответствующих сумм пеней по налогу на прибыль послужил вывод налогового органа о занижении      ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму затрат, связанных с оплатой Обществом пусконаладочных работ по объектам основных средств, указанным в приложении №3 к акту выездной налоговой проверки от 02.11.2007 №87-Д.

Аргументируя свою позицию, Инспекция сослалась на то, что работы по индивидуальному опробованию отдельных видов машин и механизмов и по комплексному опробованию (вхолостую) оборудования и технических установок проводятся с целью проверки качества их монтажа, они не связаны непосредственно с выпуском продукции, а являются лишь подготовкой к нему. Данные работы направлены на доведение оборудования до состояния, в котором оно пригодно для использования, в связи с чем без их проведения невозможна эксплуатация этого оборудования. С учетом изложенного, по мнению налогового органа, расходы ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» на спорные пусконаладочные работы подлежат включению в первоначальную стоимость амортизируемого имущества и списываются в составе расходов путем начисления амортизации.

Рассматривая спор в указанной части и удовлетворяя заявленные Обществом требования, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В силу подпункта 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы налогоплательщика на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Как установлено пунктом 2 статьи 257 НК РФ, первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Согласно приложению №3 к акту выездной налоговой проверки от 02.11.2007 №87-Д в проверяемый период ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» были осуществлены расходы на следующие пусконаладочные работы:

1.     работы по пуску и наладке машины для запайки пакетов RIANTA DBV 400C (исполнитель – PS mako GmbH, договор на выполнение работ от 01.07.2005 №4500988625, акт о приемке выполненных работ от 15.07.2005 №1, машина введена в эксплуатацию 17.04.2006),

2.     работы при вводе в действие оборудования для производства памперсов (исполнитель – Bohnen & Mies Elektrotechnik, договор на выполнение работ от 25.05.2005 №4500989259, акт о приемке выполненных работ от 02.11.2005 №1),

3.     пусконаладочные работы этикеровщика (исполнитель – Harland Machine Systems, договор на выполнение работ от 28.07.2005 №4500988169, акт о приемке выполненных работ от 01.08.2005 №1, машина введена в эксплуатацию 28.12.2006),

4.     пуско-наладка автомата наполнения Ronchi Mario (исполнитель - Ronchi Mario s.p.a., договор на выполнение работ от 08.09.2005 №4500988275, акт приемки оказанных услуг от 10.08.2005 №1, машина введена в эксплуатацию 01.02.2000),

5.     запуск выдувной машины Унилой (исполнитель – Ralot Ltd, договор на выполнение работ от 30.12.2004 №4500985658, акт приемки оказанных услуг от 22.06.2005 №1, машина введена в эксплуатацию 19.04.2005),

6.     пусконаладочные работы по проекту увеличения мощности (цех 12 СМС) (исполнитель – ЗАО «Блик», договор подряда от 10.11.2004 №4500983186, акт о приемке выполненных работ от 21.01.2005 №3),

7.     пусконаладочные работы по проекту увеличения мощности (цех 12 СМС) (исполнитель – ЗАО «Блик», договор подряда от 15.02.2005 №4500985155, акты о приемке выполненных работ 28.02.2005 №15, от 28.03.2005 №16, от 30.04.2005 №27),

8.     пуско-наладка этикеровщика Pago (исполнитель – PAGO AG, договор на выполнение работ от 05.01.2005 №4500984280, акт приемки оказанных услуг от 03.05.2005 №1, этикеровщик установлен 03.05.2005),

9.     пуско-наладка моноблока автомата розлива и укупоривания (исполнитель – Ronchi Mario s.p.a., договор на выполнение работ от 10.03.2005 №4500986608, акт приемки оказанных услуг от 10.11.2005 №1, машина введена в эксплуатацию 01.02.2000),

10. пуско-наладка водяных охладителей ЕСА.180: первое включение обоих чиллеров, настройка оптимальных параметров, обучение инженеров основам работы и устранению возможных неполадок (исполнитель – ООО «СпецСервис», договор подряда от 24.11.2005 №4500990684, акт сдачи-приемки работ от 13.12.2005, водяные охладители введены в эксплуатацию 31.10.2005).

Таким образом, из приложения №3 к акту выездной налоговой проверки усматривается, что пусконаладочные работы в отношении объектов основных средств, указанных в пунктах 4, 5, 9, 10 приложения, осуществлены после ввода указанных объектов в эксплуатацию.

Данные работы не могут быть отнесены к достройке, дооборудованию, модернизации и реконструкции, поскольку они не были направлены на повышение или улучшение технико-экономических показателей указанных объектов основных средств, на изменение их качественных характеристик. Иное  налоговым органом не доказано.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что расходы ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» на пусконаладочные работы в отношении объектов основных средств, указанных в пунктах 4, 5, 9, 10 приложения, не являются расходами, увеличивающими первоначальную стоимость амортизируемого имущества, в связи с чем подлежат включению в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, единовременно.

При этом, как правильно указал суд первой инстанции, непредставление налогоплательщиком в ходе выездной налоговой доказательств того, что проведение пусконаладочных работ в отношении этих объектов основных средств осуществлялось с целью совершенствования технологии производства (без изменения технико-экономических и иных качественных показателей), не может являться основанием для признания стоимости указанных работ увеличивающими основную стоимость основных средств.

Затраты ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» на пусконаладочные работы в отношении объектов основных средств, указанных в пунктах 1, 3, 8 приложения №3 к акту выездной налоговой проверки от 02.11.2007 №87-Д, как обоснованно заключил суд первой инстанции, также подлежат включению в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, ввиду следующего.

В силу подпункта 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы налогоплательщика на подготовку и освоение агрегатов относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

В соответствии с письмом Госстроя России от 27.10.2003 №НК-6848/10 «О порядке отнесения затрат на выполнение пусконаладочных работ», согласованным с Минфином России, МНС России и Минэкономразвития России расходы по пусконаладочным работам «вхолостую», связанным с доведением объекта до состояния, пригодного для использования, в соответствии с нормами статьи 257 НК РФ, учитываются как расходы капитального характера.

В то же время в пунктах 4.9. - 4.9.1. постановления Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 03.10.1996 №123 «Об утверждении инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству» указано, что в капитальные вложения не включают: затраты на освоение новых производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы): проверку готовности новых производств, цехов и агрегатов к вводу их в эксплуатацию путем комплексного опробования (под нагрузкой) всех машин и механизмов (пробная эксплуатация) с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладку оборудования (данный документ утратил силу с 01.01.2008 года в связи с изданием Постановления Росстата от 28.12.2007   № 108).

Как правильно указал суд первой инстанции, в связи с наличием противоречий между пунктом 1 статьи 257 НК РФ и подпунктом 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ в той части, в которой они относятся к пусконаладочным работам, и отсутствием в налоговом законодательстве каких-либо норм, разрешающих данное несоответствие, следует исходить из пункта 7 статьи 3 НК РФ и толковать все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика.

С учетом изложенного включение ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» на основании подпункта 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ в состав расходов затрат на пусконаладочные работы в отношении объектов основных средств, указанных в пунктах 1, 3, 8 приложения №3 к акту выездной налоговой проверки от 02.11.2007 №87-Д, правомерно признано судом первой инстанции обоснованным.

Исключение Инспекцией из расходов ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» стоимости пусконаладочных работ по объектам основных средств, указанным в пунктах 2, 6, 7 приложения №3 к акту выездной налоговой проверки, Обществом не оспаривается.

Поскольку с учетом указанного обстоятельства налоговый орган необоснованно исключил из расходов ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» стоимость пусконаладочных работ по объектам основных средств, указанным в пунктах 4, 5, 9, 10, 1, 3, 8 приложения №3 к акту выездной налоговой проверки, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что по данному эпизоду удовлетворению подлежат требования ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 10.12.2007 №306-Д в части доначисления налога на прибыль 421 389 руб. и начисления соответствующей суммы пеней по налогу на прибыль.

Из пункта 1.1.9 оспариваемого решения Инспекции следует, что основанием для доначисления ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» налога на прибыль в сумме 3 428 102 рублей, начисления пеней по налогу на прибыль в соответствующей сумме послужил вывод налогового органа о занижении ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму затрат, связанных с оплатой Обществом оказанных иностранными специалистами Компании «Проктер энд Гэмбл Дивелопмент Ко АГ», Швейцария Кеустермансом Людо, Паску Адина и Паваном Симоном услуг по управлению деятельностью предприятия.

В обоснование доначисления Обществу налога на добавленную стоимость в сумме 2 571 075 рублей, начисления пеней по налогу на добавленную стоимость и штрафных санкций в соответствующих суммах по пункту 3.4 решения Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области сослалась на  неправомерное применение ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, выставленных в его адрес Московским представительством Компании «Проктер энд Гэмбл Дивелопмент Ко АГ», Швейцария, в связи с оказанием Кеустермансом Людо, Паску Адина и Паваном Симоном услуг по управлению деятельностью предприятия.

Аргументируя свою позицию, Инспекция указала на получение        ООО «Проктер энд Гэмбл – Новомосковск» в результате осуществления с Компанией «Проктер энд Гэмбл Дивелопмент Ко АГ», Швейцария, вышеуказанных финансово-хозяйственных операций необоснованной