Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.02.2009 по делу n А48-2413/08-6. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

производил оплату товара не точно в соответствии с фактурной стоимостью конкретной отгрузки, и возможны ситуации, когда общая фактурная стоимость поставленной партии по ГТД превышает или меньше суммы осуществленного платежа. Соответственно, суммы, указанные в выписках банка со счета поставщика о зачисленных платежах, и суммы общей фактурной стоимости партий товара по ГТД имеют расхождения. При этом, Общество не представило ни в материалы настоящего дела, ни налоговому органу при проведении камеральной налоговой проверки доказательств, что поступившие платежи соотносятся с конкретными отгрузками.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылки Общества на бухгалтерский справки комиссионера о распределении валюты, как на документы, устраняющие расхождения между общей фактурной стоимостью товара по ГТД и суммами поступившей оплаты, указанной в представленных Обществом выписках банка.

 При этом, суд первой инстанции правомерно указал, что представленные бухгалтерские справки комиссионера о распределении валюты по контракту №756/52420817/15010 к ГТД №10313110/310707/0001811, ГТД№10313110/310707/0001803, ГТДПД №10313110/310707/0001810 и по контракту №756/52420817/15012 к ГТД 10317060/060707/0011320 фактически не подтверждают поступление экспортной выручки , так как в нарушение п. 2 ст. 9 Федерального закона №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» они не содержат дату составления в связи, с чем не могут быть приняты к учету.

В силу статьи  9 Федерального закона №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно указал, что содержание представленных бухгалтерских справок о распределении валюты не соотносится с  иными первичными документами.

Также судом установлено, что представленные Обществом бухгалтерские справки содержат противоречивую информацию.

Так, согласно представленным грузовым таможенным декларациям:

- по контракту №756/52420817/15010: по ГТД ПД 10313110/310707/0001811, ГТД ПД10313110/310707/0001803, ГТД ПД 10313110/310707/0001810 на экспорт был отгружен груз в июле 2007 г. - дата штампа «Выпуск разрешен» 31.07.2007 г. Согласно представленным выпискам банка от 30.05.2007 г., от 11.07.2007 г. на счет комиссионера ЗАО ТК «Маирцентр» в сумме 2 200 000 долл. США от иностранного покупателя оплата поступила в мае и июле 2007 г.;

-по контракту №756/52420817/15012 по ГТД ПД №10317060/060707/0011320 на экспорт был отгружен груз в июле 2007 г., дата штампа «Выпуск разрешен» - 06.07.2007г. Согласно представленной выписке банка от 13.04.2007 г., на счет комиссионера ЗАО ТК «Маирцентр» в сумме 520 000 долл. США от иностранного покупателя оплата поступила в апреле 2007 г.

Следовательно, с учетом отсутствия в справках о распределении валюты даты их составления на момент поступления указанных платежей  комиссионер не мог знать, что оплата поступила за отгрузку именно по данным ГТД , что  свидетельствует о противоречии  данных бухгалтерских справок иным представленным документам и несостоятельности довода Общества о подтверждении поступления выручки бухгалтерскими справками.

В этой связи ссылка Общества на бухгалтерские справки, как на документы, подтверждающие факт поступления выручки применительно к конкретным отгрузкам товара на экспорт по спорным ГТД обоснованно не принята судом первой инстанции во внимание, поскольку указанные справки не подтверждены первичными бухгалтерскими документами и содержат противоречивые данные.

Таким образом, Обществом не устранены противоречия в представленных документах связанных с расхождением между общей фактурной стоимостью партии товара по ГТД  и суммами, указанными в представленных выписках банка.

Ссылки Общества на представленные в материалы дела платежные поручения о перечислении комиссионером оплаты за лом по договору комиссии ТКМЦ-2/06( т.16 л.д.44-48) судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку представленные Обществом в материалы дела платежные поручения не содержат информацию, по какому экспортному контракту и по какой ГТД перечислены денежные средства, что не позволяет соотнести полученные Обществом денежные средства с экспортной поставкой.

Поскольку лом на экспорт реализовался по двум контрактам, по представленным платежным поручениям невозможно идентифицировать платежи  применительно к отгрузкам по представленным ГТД и контрактам.

Судом апелляционной инстанции учтено также, что указанные документы не представлялись в Инспекцию в ходе камеральной проверки по требованию от 25.10.2007 г. №ЗЕВ11-21/449. Следовательно, в силу правовой позиции ВАС РФ, выраженной в постановлениях №14874/05, №14873/05 от 16.05.07 г., оценка законности решения налогового органа должна осуществляться судом исходя из обязательных к представлению документов, которые на момент его вынесения были представлены налогоплательщиком в инспекцию в целях подтверждения права на налоговую ставку 0 процентов по налогу на добавленную стоимость и налоговые вычеты по экспортным операциям.

Также, как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, согласно представленным банком справкам о валютных операциях от 31.05.2007 г. №113, от 12.07.2007 г. №136 к контракту №756/52420817/15010, от 16.04.2007г. №79 к контракту №756/52420817/15012 вышеназванные платежи отнесены ЗАО «ТК Маирцентр» к валютной операции с кодом 10030.

В соответствии с Инструкцией Центрального банка Российской Федерации №117-И от 15.06.2004 г. «О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации при осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными банками валютных операций и оформления паспортов сделок» валютная операция с кодом 10030 является предоставлением нерезидентом резиденту коммерческого кредита в виде предварительной оплаты при экспорте товаров.

Таким образом, денежные средства, поступившие на счет комиссионера ЗАО «ТК Маирцентр» согласно указанным выпискам банка, являются авансовыми платежами в счет предстоящих поставок товара по контрактам от 26.12.2005 г. №756/52420817/15010 и №756/52420817/15012.

Однако денежные средства, поступившие 11.07.07г. в сумме 700 000 долл. США, не могут являться авансовыми платежами по отношению к товару, который был вывезен по ГТД № 10313110/310707/0001811, поскольку согласно таможенным отметкам товар по данной ГТД был вывезен 28.06.07 г.

Аналогичным образом  денежные средства, поступившие 13.04.2007 г.  в сумме 520 000 долл. США не могут являться авансовыми платежами по отношению к товару, который был вывезен по ГТД № 10317060/060707/0011320 (по контракту №756/52420817/15012), поскольку согласно таможенным отметкам товар по данной ГТД был вывезен 30.03.07 г.

Общество в апелляционной жалобе не приводит доказательств, опровергающих вышеуказанные выводы суда первой инстанции относительно операций с кодом 10030, а указывает лишь  на то, что указанные обстоятельства не исключают возможности применения налоговой ставки 0%.

 Также судом первой инстанции обоснованно отмечено, что в соответствии  с пп.5.2.1., пп.5.2.2, пп.5.2.3 п. 5 «Условия платежа» контрактов от 26.12.2005 г. №756/52420817/15010 и №756/52420817/15012 оплата иностранным покупателем 100% стоимости металлолома, указанной в ГТД производится в течении 90 календарных дней от даты штампа «Выпуск разрешен» на ГТД. Оплата металлолома по данному контракту может производиться покупателем на условиях частичной предоплаты.

Вместе с тем, Обществом не представлены документы, подтверждающие фактическую предоплату.

Судом первой инстанции правомерно отклонена ссылка Общества на п. 8 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.11.2004г. №85 «Обзор практики разрешения споров по договору комиссии» является несостоятельной, поскольку в указанных разъяснениях речь идет о наличии у комиссионера права определять, в чьих интересах была заключена сделка покупки товара, а не сделка по его продаже. Данные операции не равнозначны в целях индивидуализации поставляемых на экспорт товаров, т.к. в случае приобретения товаров комиссионером они имеются в наличии, их можно индивидуализировать и соотнести с конкретным комитентом. Напротив, в случае реализации комиссионером недифференцированных товаров третьему лицу они выбывают из поля хозяйственной деятельности как комитента, так и комиссионера, в связи с чем возможность их индивидуализации, не произведенной на момент отгрузки, окончательно утрачивается.

Таким образом, представленные Обществом документы содержат противоречивые сведения, не позволяющие принять такие документы в качестве единого комплекта документов, относящегося к определенной экспортной операции и позволяющего идентифицировать произведенную налогоплательщиком экспортную операцию и поступивший по ней платеж.

Следовательно, Обществом не выполнено требование подпункта 3 пункта 2 статьи 165 НК РФ.

Исходя из вышеизложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, о том, что Обществом не подтверждено фактическое поступление выручки от иностранного лица – покупателя лома «Centramet Trading S.A.» на счет комиссионера за товар, реализованный на экспорт в рамках контрактов №756/52420817/15010 и №756/52420817/15012 от 26.12.2005 г. по грузовым таможенным декларациям, представленным в составе пакета документов за август 2007 г., чем нарушен пп.3 п.2 ст. 165 НК РФ.

Ссылки Общества на наличие у Инспекции широких полномочий для проверки налоговой декларации Общества, в том числе и с целью идентификации полученной выручки применительно к конкретным отгрузкам судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку исходя из содержания положений ст.ст.165, 171, 172 Налогового кодекса РФ обязанность подтверждать право на применение налоговой ставки 0% и право на налоговые вычеты возложена на налогоплательщика. При этом, представляемые налогоплательщиком документы  должны представлять собой единый комплект документов, содержащий непротиворечивые и взаимоувязывающиеся  сведения, позволяющие идентифицировать произведенную налогоплательщиком отгрузку и поступивший по ней платеж.

Одним из оснований  отказа в применении ставки 0%, поддержанный судом первой инстанции, послужил вывод Инспекции о том, что представленные грузовые таможенные декларации в нарушение положений п. 4.2 Договора комиссии № ТКМЦ–2/06 и п. 37 Раздела 5 Инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации не содержат информацию о договоре комиссии.

Общество в апелляционной жалобе указывает, что вывод Инспекции о необходимости указания в графе 44 договора комиссии противоречит п. 37 Инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации и транзитной декларации.

Данный довод отклоняется судом апелляционной инстанции, исходя из следующего.

В пункте 4.2 договора Комиссии №ТКМЦ-2/06 от 20.12.2005 г. указано, что стороны во всех документах, и в том числе товарно–транспортных (товарно–распорядительных) документах, обязаны делать ссылку на настоящий Договор, а в случае наличия Соглашения также и на соответствующее Соглашение. Отгрузочные реквизиты и наименование грузополучателя Комиссионер указывает в договоре или в отгрузочных разнарядках.

В соответствии с Приказом ФТС РФ от 11.08.2006 г. №762 «Об утверждении инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации и транзитной декларации» в графу 44 «Дополнительная информация/Представляемые документы/Сертификаты и разрешения» вносятся следующие сведения: номер и дата заключения договора, а также номера и даты дополнений (соглашений) к договору, имеющих отношение к декларируемым товарам и другие.

Представленные Обществом ГТД ПД 10313110/310707/0001811, ГТД ПД 10313110/310707/0001803, ГТД ПД10313110/310707/0001810, ГТД ПД №10317060/060707/0011320 в графе 44 не содержат информацию о вышеуказанном договоре комиссии.

Довод Общества о том, что в представленных ГТД есть ссылка на соответствующие контракты №756/52420817/15010 и №756/52420817/15012 от 26.12.2005 г., правомерно отклонен судом первой инстанции, так как данные контракты заключены с ЗАО «ТК Маирцентр» в исполнении 9-ти аналогичных договоров комиссии на экспорт, соответственно, по данным ГДТ может быть отгружен лом, принадлежащий различным организациям-комитентам, то, следовательно, не представляется возможным достоверно установить, был ли по данным ГТД задекларирован лом, полученный комиссионером от ЗАО «Втормет-Запад».

Также Инспекцией указано, что в представленных ГТД в качестве лиц, ответственных за финансовое урегулирование, указан только комиссионер, но не ЗАО «Втормет–Запад», что не позволяет расценивать операции по реализации товаров на экспорт от имени и в интересах ЗАО «Втормет–Запад».

Общество в апелляционной жалобе указывает,  что в силу положения п. 37 Инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации и транзитной декларации, утвержденной Приказом ФТС РФ от 11.08.2006 г. №762 указание в графе 9 только комиссионера является обоснованным.

Данный довод отклоняется судом апелляционной инстанции, исходя из следующего.

В соответствии с п. 37 Инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации и транзитной декларации, утвержденной Приказом ФТС РФ от 11.08.2006 г. №762 (действовавшей в момент оформления ГТД) в графе 44 ГТД необходимо указать сведения о российском лице, заключившем (или от имени либо по поручению которого заключен) договор международной купли-продажи (мены) либо иной договор, заключенный при совершении внешнеэкономической сделки, в соответствии с которым товары ввезены на таможенную территорию Российской Федерации или выпускаются для свободного обращения на таможенной территории Российской Федерации.

Вышеуказанная норма позволяет указывать в ГТД Общество как собственника товара, отправляемого на экспорт.

Таким образом, при наличии возможности идентифицировать отгрузки металлолома по ГТД с конкретным комитентом, в том числе с Обществом по договору комиссии №ТКМЦ-2/06 от 20.12.2005г., ни Общество, ни комиссионер (ЗАО ТК «Маирцентр»)