Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2015 по делу n А08-2859/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

операций, отраженных в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика. В этом случае  подлежат оценке налоговые последствия такой сделки исходя из ее цели и экономического содержания.

В рассматриваемом случае, как это следует из условий договора взаимного оказания услуг от 28.08.2008 № 1, стороны договора обязывались представить друг другу услуги, которые они считали равноценными, договорившись, что расходы на принятие услуг осуществляются в каждом случае той стороной, которая имеет соответствующие обязанности, то есть, с точки зрения содержания договора  имеет место обмен.

Статьей 567 Гражданского кодекса установлено, что по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже (глава 30), если это не противоречит правилам настоящей главы и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Из статьи 568 Гражданского кодекса следует, что, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности, если из договора мены не вытекает иное.

Статьей 39 Налогового кодекса передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе признается реализацией товаров, работ или услуг. Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй  Кодекса (пункта 2 статьи 39 Кодекса).

В силу положений статьи 146 Налогового кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость  признаются  операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании статьи 154 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40  Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40  Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Из статей 247, 248, 249 Налогового кодекса следует, что налогооблагаемая база по налогу на прибыль при реализации товаров (работ, услуг) определяется как выручка  от реализации  товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273  Кодекса.

Таким образом, независимо от оценки заключенного акционерным  обществом «Старооскольская опалубка» и обществом «Оскольская опалубка» договора  взаимного оказания услуг от 28.08.2008 № 1 на предмет его соответствия требованиям гражданского законодательства, отраженные в бухгалтерском и налоговом учете  сторон договора  хозяйственные операции на основе этого договора и актов от 31.12.2009, от 31.12.2010 и от 31.12.2011 влекут возникновение у них как у налогоплательщиков объектов налогообложения по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость,  определяемых исходя из стоимостной оценки обмениваемых услуг, определяемой в порядке статьи 40 Налогового кодекса, а, соответственно, и возникновение права на учет в целях налогообложения затрат и налоговых вычетов.

Налоговым органом при проведении проверки нарушений в порядке определения налогоплательщиком  выручки от реализации и формирования налоговых баз по налогу на  прибыль и налогу на добавленную стоимость применительно к их доходной части не установлено и в акте проверки не отражено.

Следовательно, с учетом того, что  совершенные налогоплательщиком хозяйственные операции являются объектами налогообложения как по налогу на прибыль, так и по налогу на добавленную стоимость, он имеет право на учет в целях исчисления этих налогов расходов, связанных с их совершением, и налоговых вычетов, под которыми в данном случае понимаются расходы по приобретению электроэнергии и вычеты по ней.

В соответствии со статьей 539 Гражданского кодекса по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии.

В силу статьи 424 Гражданского кодекса исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. В предусмотренных законом случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами.

Статьей 544 Гражданского кодекса установлено, что оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон. Порядок расчетов за энергию определяется законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

Пунктами 2.4 и 2.5 Правил учета электрической энергии от 24.10.1996 предусмотрено, что учет реактивной электроэнергии должен обеспечивать возможность определения количества реактивной электроэнергии, полученной потребителем от электроснабжающей организации или переданной ей, если по этим данным производятся расчеты или контроль соблюдения заданного режима работы компенсирующих устройств. Учет электроэнергии производится на основе измерений с помощью счетчиков электрической энергии и информационно - измерительных систем.

В силу пункта 136 Правил функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденных постановления Правительства Российской Федерации от 31.08.2006 № 530 (далее – Правила № 530) оплата потребленной электрической энергии, предоставленных услуг по передаче электрической энергии осуществляется на основании данных, полученных с помощью приборов учета.

Исходя из пункта 122 Правил № 530, в случае отсутствия прибора учета расчет может быть произведен по среднесуточному потреблению.

Как следует из материалов дела, потребителем по договору энергоснабжения от 01.01.2007 № 2030297 выступало акционерное общество «Старооскольская опалубка», учет фактически приобретенной энергии осуществлялся посредством приборов коммерческого учета, оплата производилась также акционерным обществом.

 Факт приобретения в проверенный период акционерным обществом «Старооскольская опалубка» электроэнергии у общества «Белгородская сбытовая компания» по договору энергоснабжения от 01.01.2007 № 2030297 и факт ее оплаты инспекцией под сомнение не ставится, также ею не оспаривается и наличие у   налогоплательщика надлежащим образом оформленных  первичных учетных документов на приобретение электроэнергии и счетов-фактур, выставленных обществом «Белгородская сбытовая компания». Доказательств, свидетельствующих об использовании налогоплательщиком в хозяйственной деятельности лишь части электрической энергии, налоговым органом не представлено.

С учетом изложенных обстоятельств у налогового органа не имелось оснований  для исключения части произведенных налогоплательщиком расходов по приобретению электроэнергии из учтенных им в целях налогообложения затрат и вычетов.

Ничтожность  договора о взаимном оказании услуг от 28.08.2008 № 1, на которую ссылается налоговый орган, в рассматриваемом случае, исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда, сформулированной в постановлении Пленума от 10.04.2008 № 22 и в постановлении Президиума  от 06.11.2012 № 8728/12,  не влияет на факт несения налогоплательщиком затрат по приобретению электрической энергии, поскольку ее приобретение в любом случае обосновано документально и связано с деятельностью налогоплательщика по извлечению дохода.

К доводу налогоплательщика о том, что фактически договор от 28.08.2008 № 1 сторонами не исполнялся, апелляционная коллегия считает необходимым отнестись критически, так как  факт исполнения договора подтверждается имеющимися в материалах дела  актами от 31.12.2009, от 31.12.2010 и от 31.12.2011, в которых указано на  оказание услуг по названному договору обеими сторонами и на отсутствие  претензий.

Кроме того, как обоснованно указал суд области, налоговый орган не обосновал  примененную им методику  пропорционального расчета  сумм расходов и вычетов, на основании которого  из учета налогоплательщика исключены расходы в сумме  3 805 723 руб. по приобретению электроэнергии и налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в сумме  685 018 руб.

По аналогичным основаниям отклоняются доводы апелляционной жалобы в отношении затрат и налоговых вычетов по приобретению акционерным обществом «Старооскольская опалубка» газа, воды и услуг по охране территории.

В частности, как установлено материалами дела,  между акционерным обществом «Старооскольская опалубка» (сторона 2) и обществом «КМАпроектжилстрой» (сторона 1) 01.09.2009 было заключено соглашение № 1/01/2009 о компенсации затрат по оплате за газ, предметом которого является порядок компенсации затрат стороны 1 по оплате потребленного стороной 2 природного газа по объекту «Опалубка», расположенному по адресу г. Старый Оскол, ст. Котел, 10 (приложение № 2 л.д.76-77).

Как следует из условий указанного соглашения, конкретные объемы потребленного стороной 2 газа определяются в соответствии с показанием приборов учета, установленных в точках подключения (пункт 2) по цене газа, которая формируется на выходе из системы магистрального газопровода в порядке, определяемом договором поставки газа, заключенным обществом «КМАпроектжилстрой»  с поставщиком (пункт 5). При этом собственником сетей и абонентом является общество «КМАпроектжилстрой» (пункт 3).

Согласно пункту 6 компенсация затрат за потребленный газ производится на расчетный счет общества «КМАпроектжилстрой» денежными средствами в срок до 25 числа месяца, следующего за оплачиваемым, на основании выставленных счетов.

Соглашение вступает в силу с даты его подписания и действует до даты заключения акционерным обществом «Старооскольская опалубка» договора на поставку газа с поставщиком ресурса либо до тех пор, пока одна из сторон не заявит об отказе от соглашения либо о его пересмотре (пункт 16).

Кроме того, акционерное общество получало из магистральных водоводов питьевую и техническую воду от энергоснабжающей организации - закрытого акционерного общества «Спецэнерго» (далее – общество «Спецэнерго») в необходимых объемах, согласно заключенному договору от 01.01.2002 № 15-02-В об отпуске и потреблении хозяйственной питьевой и технической воды, сбросе и приеме сточных вод.

Также акционерным обществом «Старооскольская опалубка» у общества «Частное охранное предприятие «Гарант-2» (исполнитель) приобретались услуги по охране имущества по договору от 01.10.2006, в соответствии с которым исполнитель обязуется оказывать заказчику услуги по охране объектов, указанных в приложениях к договору, а также охранять материальные ценности заказчика и иное имущество, находящееся на территории охраняемого объекта, и иное имущество, принадлежащее заказчику на праве собственности, находящееся на объекте охраны (т.2 л.д.3-4).

Согласно приложению № 1 к договору от 01.10.2006 наряд состоит их двух охранников, которые дежурят круглосуточно, включая рабочие, выходные и праздничные дни на объектах – контрольно-пропускной пункт акционерного общества «Старооскольская опалубка», а также на территории указанного общества.

Из приложения № 2 от 04.10.2006 к договору на оказание охранных услуг следует, что объектами охраны являлись административное здание, цеха №№ 1 и 2, а также прилегающая территория, расположенная по адресу г. Старый Оскол, ст. Котел, 10.

Стоимость услуг по договору установлена пунктом 4.1. Оплата услуг исполнителя производится ежемесячно путем перечисления денежных средств на расчетный счет исполнителя не позднее 10 числа месяца, следующего за расчетным (пункт 4.2).

В проверенном налоговым органом периоде стоимость охранных услуг устанавливалась дополнительными соглашениями от 12.03.2008 в период с 01.04.2008 по 31.04.2009 в сумме 283 000 руб. в месяц без учета налога на добавленную стоимость, от 26.03.2009 в период с 01.04.2009 по 28.02.2010 в сумме 170 000 руб. в месяц без учета налога на добавленную стоимость, от 01.03.2010 в период с 01.03.2010 по 31.12.2010 в сумме 195 000 руб. в месяц без учета налога на добавленную стоимость, от 01.03.2010 в период с 01.01.2011 по 30.04.2011 в сумме 250 000 руб. в месяц без учета налога на добавленную стоимость, от 01.05.2011 в период с 01.05.2011 в сумме 290 750 руб. в месяц без учета налога на добавленную стоимость.

Налоговым органом не оспариваются факты приобретения акционерным обществом «Старооскольская опалубка» услуг у указанных организаций, а равно и факты представления акционерным обществом всех необходимых документов, свидетельствующих о несении им спорных расходов.

Исключая из состава учтенных налогоплательщиком в 2009 году в целях исчисления налога на прибыль  расходов по  приобретению воды в сумме  86 996 руб., по приобретению по приобретению  газа в сумме  397 953 руб., по приобретению охранных услуг в сумме 1 583 119 руб.,  а также налоговых