Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.03.2014 по делу n А08-2808/2012. Постановление суда апелляционной инстанции по существу спора,Признать ненормативный правовой акт недействительным в части

Инспекцией были учтены вычеты во 2 квартале 2008г. в сумме 1455864 руб.. в 3 квартале 2008г. в сумме 448777 руб., в 4 квартале 2008г. в сумме 95 797 руб., исходя из чего, занижение НДС установлено за 1 квартал 2008 – в сумме 1455864 руб. Одновременно установлена сумма излишне исчисленного НДС в размере 1 455864 руб.. в том числе, за 2 квартал 2008 – в 2008 г. – в сумме 95797 руб.

Оспаривая произведенные в пунктах п. 5.1.3.1, 5.1.5.1 и 5.2.1.1 решения доначисления, заявитель ссылается на то, что суммы полученной от указанных контрагентов  предварительной оплаты в счет предстоящих поставок товаров в соответствии с заключенными соглашениями о новации последствии были новированы в процентные займы. Поскольку в силу пп.15 п.3 ст. 149 НК РФ операции займа не подлежат налогообложению НДС (освобождаются от налогообложения), Общество считает, что вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы на указанные суммы является необоснованным.

Оценивая приведенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

Между ООО «СпецАвтоТранс» и ООО "Пульсар М" заключен договор купли-продажи товаров от 08.05.2008 г. № 8.

Во исполнение указанного договора ООО «СпецАвтоТранс» в июне 2008 года отгрузило товаров на 14 000 000 рублей, а ООО "ПульсарМ" произвело предоплату товара в размере 17 600 000 рублей.

В соответствии с представленным заявителем соглашением о новации от 30.06.2008, обязательства по купле-продаже товара стороны заменили заемным обязательством между теми же лицами. Сумму, перечисленную покупателем в качестве предоплаты по договорам купли-продажи, стороны новировали в процентный заем со сроком погашения 31.12.2009 г. Сумма процентного займа составила 3 600 000 рублей.

Вместе с тем, в отсутствие доказательств отражения в учете налогоплательщика указанного соглашения о новации, а также доказательств его фактического исполнения в части уплаты процентов и возврата суммы долга, доводы заявителя не могут быть приняты во внимание. Кроме того, судом учтено, что, несмотря на заключение данного соглашения о новации от 30.06.2008, в этот же день - 30.06.2008г. Обществом был выставлен в адрес ООО "ПульсарМ"  счет-фактура №27 на перечисление аванса по договору купли-продажи, что опровергает реальный характер заключенного соглашения о новации.

Между ООО «СпецАвтоТранс» и ООО "СпецПромТехник» заключен договор купли-продажи товаров от 10.04.2007г. № 4\1.

Во исполнение указанного договора ООО "СпецПромТехник" в 2008г. произвело предоплату товара в размере 54 105 540 рублей, а ООО «СпецАвтоТранс»  отгрузило товаров на сумму 15 121 002,06 руб. и 7 726 527 рублей возвратило денежными средствами. Кроме того, в июле 2009 года ООО "СпецПромТехник" произвело предоплату товара в размере 2 036 997 рублей, в том числе возврат предоплаты – 5 034 рубля. Из которых Общество возвратило денежные средства в сумме 45 580 рублей.

Заявителем представлены соглашение о новации обязательств по договорам купли-продажи от 31.12.2008, по которому сумму 31 258 011 руб., перечисленную покупателем в качестве предоплаты по договорам купли-продажи, стороны новировали в процентный заем со сроком погашения 31.12.2010г., а также соглашение от 05.07.2009г. по которому  сумму, перечисленную покупателем в качестве предоплаты в размере  1 986 383 руб, стороны новировали в процентный заем со сроком погашения 01.07.2010 г.

Вместе с тем, доказательств фактического исполнения данных соглашений о новации заявителем не представлено, в ходе проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения ее результатов на указанные соглашения заявитель не ссылался, заявив лишь в качестве возражения о необходимости применения налоговых вычетов в соответствии с п. 8 ст. 172 НК РФ, которые были приняты налоговым органом.

Учитывая приведенные обстоятельства, доводы заявителя о новации обязательств по взаимоотношениям с контрагентом ООО "СпецПромТехник" на основании соглашений от 31.12.2008 и от 05.07.2009 не могут служить основаниям для перерасчета налоговых обязательств налогоплательщика, установленных в ходе проведенной проверки исходя из отраженных налогоплательщиком  хозяйственных операций как возникших из договора купли-продажи товаров.

Одновременно апелляционным судом учтено, что по взаимоотношениям ООО «СпецАвтоТранс» и ООО «Автокомплект» Инспекцией установлено во 2 квартале 2009г. занижение налоговой базы на сумму полученного аванса в размере  3 045 000 руб., в том числе НДС 464 491 руб. Вместе с тем, поскольку в этом же налоговом периоде Инспекцией был принят налоговый вычет по НДС в сумме 464 491 руб., то приведенные выводы налогового органа о занижении НДС  фактически не повлекли за собой увеличения налоговой базы, в связи с чем, доводы заявителя о необходимости исключения суммы полученного аванса из налогообложения НДС вследствие  заключения между указанными контрагентами соглашения от 30.06.2009 о новации обязательств из договора купли-продажи в процентный заем, не имеют правового значения для оценки приведенных обстоятельств.

Аналогичным образом, в отношении полученной ООО «Белмашсервис» частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров от ИП Артемова А.А занижение доходов установлено во 2 квартале 2008г. применительно к сумме аванса 1 449 190,70 руб., в том числе НДС 221 063 руб. Вместе с тем, с учетом принятия Инспекцией в этом же периоде налоговых вычетов в размере, превышающем исчисленную с сумм полученного аванса сумму НДС, за  данный налоговый период НДС уменьшен на сумму 1007087 руб., что исключает возможность принятия доводов заявителя о  необходимости исключения суммы полученного аванса из налогообложения НДС вследствие  заключения с ИП Артемовым соглашения о новации от 30.06.2009.

В отношении иных контрагентов заявителем не приведено доводов и не представлено соответствующих доказательств в обоснование доводов о необоснованности включения Инспекцией в состав налогооблагаемой выручки полученных авансов, в связи с чем, в отсутствие опровергающих выводы налогового органа доводов, решение налогового органа в части рассматриваемых эпизодов является правомерным.

В соответствии с п. 5.1.3.3 оспариваемого  решения Инспекция установила занижение ООО "СпецАвтоТранс" налоговой базы по НДС за 1 квартал 2008г. на сумму 8 697 111,11 руб. (без учета НДС) путем внесения налогоплательщиком корректировочных записей в налоговый учет, что повлекло за собой занижение НДС на сумму 1 565 480 руб.

Фактические обстоятельства указанного нарушения изложены в пункте 4.1.2.2 оспариваемого решения применительно к доначислению по указанным основаниям налога на прибыль организаций.

Инспекцией установлено, что все операции по выполнению соответствующих работ ООО «СпецАвтоТранс» для ФГУП «101 ЦАРЗ» имели место в 2007 году, в 2008 году обществом операций по реализации товаров (работ) в адрес указанного контрагента не производилось, а только лишь осуществлялись расчеты по взаимоотношениям 2007г., Исходя из чего, Инспекция пришла к выводу о неправомерности произведенной налогоплательщиком корректировки, путем которой общество фактически уменьшило выручку, полученную в 2008г. от реализации товаров (работ, услуг) в адрес иных контрагентов на сумму 8 697 114 руб.

В ходе рассмотрения дела Обществом суду не представлены документы, подтверждающие правомерность сторнирования спорной суммы в 2008 году и опровергающие выводы оспариваемого решения.

При сторнировании ошибочной проводки по счетам 62 и 90.1 ООО «СпецАвтоТранс» уменьшило полученную в 2008 году выручку от реализации товаров (работ, услуг) в адрес иных контрагентов на сумму          8 697 114 руб., тем самым занизив и налогооблагаемую базу на названную сумму. Указанное также подтверждается бухгалтерской справкой ООО «СпецАвтоТранс» от 29.01.2008 (т.4 л.д.47), из содержания которой следует, что доходы первого квартала 2008 года уменьшены в связи с выявленными ошибками 2007 года, что не может быть признано правомерным.

Таким образом, ООО "СпецАвтоТранс" необоснованно занизило налоговую базу по НДС за 1 квартал 2008 на 8697111,11 руб. (без учета НДС), что обусловило занижение НДС за указанный налоговый период на 1 565 480 руб.

Применительно к пункту 5.1.4.1 решения Инспекция установила неправомерное завышение ООО "СпецАвтоТранс" суммы заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в 2008г. в размере 1374846 руб. (в том числе за 1 кв.2008г. в сумме 8797 руб., за 2 кв.2008 - в сумме 1175888 руб., за 3 кв.2008 - в сумме 35868 руб., за 4 кв. -в сумме 154293 руб.) в  отсутствие счетов-фактур, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов в указанном размере.

Оспаривая выводы налогового органа, изложенные в данном пункте решения, налогоплательщик указывает, что после окончания выездной налоговой проверки Обществом были представлены следующие счета-фактуры, подтверждающие правомерность заявленных налоговых вычетов на общую сумму НДС 346 285,53 руб.: счет-фактура №187 от 11.03.2008 ООО "СпецПромТехник" на сумму НДС 91225,53 руб. и счет-фактура №730 от 01.07.2008 ООО "АвтоТрейд" на сумму НДС 255 060 руб.

Оценивая представленные документы, Инспекция в оспариваемом решении указала на непринятие только документов по ООО «СпецПромТехник» на сумму НДС 91 225,53 руб. вследствие того, что указанный счет-фактура не был отражен в книге покупок Общества. Между тем, доначисления по НДС произведены по данному эпизоду в общей сумме 1 374 846 руб., без указания конкретных допущенных Обществом нарушений, не позволяющих принять к вычету спорную сумму налога.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с приведенными доводами налогоплательщика, исходя из следующего.

Как усматривается из акта проверки №13-13/67 ДСП от 26.07.2011, в пункте 2.4.1.2.2.1 акта Инспекция указала на то, что в ходе проверки заявителем не были представлены счета-фактуры, подтверждающие заявленные ООО "СпецАвтоТранс" налоговые вычеты, указанные в книгах покупок за 2008г.  в общей сумме 1 629 924 руб., в том числе за 1 кв.2008г. в сумме 8797 руб., за 2 кв.2008 - в сумме 1175888 руб., за 3 кв.2008 - в сумме 290 928 руб., за 4 кв. в сумме 154293 руб. Перечень отсутствующих счетов-фактур приведен на стр. 156 акта.

При рассмотрении материалов налоговой проверки налогоплательщиком были представлены счет-фактура №187 от 11.03.2008 ООО "СпецПромТехник" на сумму НДС 91225,53 руб., не отраженная в книге покупок,  и счет-фактура №730 от 01.07.2008 ООО "АвтоТрейд" на сумму НДС 255 060 руб. При этом налоговые вычеты по счету-фактуре ООО "АвтоТрейд" №730 от 01.07.2008  в сумме 255 060 руб. были учтены при исчислении налога за 3 квартал 2008г., в связи с чем, доначисленная в акте за указанный период сумма НДС в размере 290 928 руб. была уменьшена Инспекцией на 255 060руб., и составила 35868 руб.

При указанных обстоятельствах доводы заявителя применительно к оспариваемым доначислениям по данному пункту являются необоснованными. Доказательств, опровергающих выводы Инспекции о непредставлении заявителем счетов-фактур, подтверждающих спорную сумму налога в размере 1374846 руб., заявленного ООО "СпецАвтоТранс" по данным книг покупок к вычету в 2008г., Обществом не представлено.

В пункте 5.2.1.2 решения установлено занижение ООО "Белмашсервис" налоговой базы по НДС за 1 квартал 2008г. на сумму 104 106 702 руб. (без учета НДС), и занижение НДС на 18 739 206 руб. в результате отражения не в том налоговом периоде выручки, полученной от реализации товаров в адрес ОАО "Запчастьимпекс" и ФГУП "9 ЦАРЗ" МО РФ. Так, фактически (исходя из данных представленных учетных документов) реализация имела место в 1 квартале 2008г., тогда как ООО "Белмашсервис" ошибочно отразило указанные операции во 2 квартале 2008г.

При этом в соответствии с п.5.2.1.4 решения Инспекция учла соответствующее завышение налоговой базы во 2 квартале 2008г., уменьшив сумма НДС за 2 квартал 2008г. на  18 739 206 руб.

В соответствии с пунктом 5.2.1.3 оспариваемого решения налогового органа установлено занижение ООО "Белмашсервис" налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2008г.на сумму 1 238 590,24 руб. в результате невключения в налоговую базу выручки от реализации товаров (работ, услуг) в адрес ФГУП "9ЦАРЗ" Минобороны России по счету-фактуре и накладной №24 от 26.03.2008г. на сумму 8119647,11руб., в том числе НДС 1 238 590,24 руб. Фактические обстоятельства данного нарушения аналогичны обстоятельствам, изложенным в п. 4.2.1.1 решения применительно к налогу на прибыль организаций и по существу налогоплательщиком не оспариваются.

 В пункте 5.2.1.5 решения отражен установленный в ходе проверки факт занижения ООО "Белмашсервис" налоговой базы по НДС за 2 квартал 2008г. на сумму 4 727 966 руб. (без учета НДС) в результате того, что выручка, полученная ООО "Белмашсервис" от реализации товаров (два автомобиля «Татра») в адрес ООО «СпецАвтоТранс» была учтена не в полном объеме. Сумма доначисленного по указанному основанию НДС составила 851 034 руб. Фактические обстоятельства указанного нарушения подробно изложены применительно к оценке выводов налогового органа по налогу на прибыль, нашедших отражение в пункте 4.2.1.2 решения Инспекции.

Основанием для такого вывода послужило то, что ООО «Белмашсервис», реализовав во 2 квартале 2008г. ООО «СпецАвтоТранс» два автомобиля Татра-815 (самосвал 19 м3) по товарной накладной №123 от 25.06.2008 и счету-фактуре №125 от 25.06.2008 на сумму 6 844 000 руб., в т.ч. НДС – 1 044 000 руб., в учете отразило указанную реализацию  только на сумму 1 264 999,98 руб., в том числе НДС – 192 966,10 руб.

Во 2-м квартале 2009 г. ООО «Белмашсервис» обнаружило данную ошибку, которую налогоплательщик объясняет произошедшим  сбоем при формировании учетных документов в электронной форме, вследствие чего данные документы были правильно распечатаны, но неверно сохранены,  и произвело сторнировочную запись в карточках по счетам 62 и 90.1, а также книге продаж за 2 квартал 2009г., указав действительную стоимость реализованных автомобилей - 6 844 000 руб. вместо 1 264 999,98 руб.

Судом учтено, что, увеличив налогооблагаемую базу для целей исчисления НДС за 2008г. на сумму 4 727 966 руб., Инспекция одновременно уменьшила на указанную сумму налоговую базу за 2 квартал 2009 (пункт 5.2.2.4 решения).

В пункте  5.2.1.6  решения Инспекции сделан вывод о занижении ООО "Белмашсервис" налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2008г. в результате отражения выручки в размере 7 526 142,77 руб. не в том налоговом периоде.

Так, в ходе проверки установлено, что ООО "Белмашсервис" отразило выручку в сумме 8 880 828,48 руб., в том числе НДС 1 354 703 руб. от реализации товаров (работ, услуг) в адрес ОАО "Запчастьимпекс", ФГУП "101 ЦАРЗ" МО РФ, ФГУП "9 ЦАРЗ" МО РФ в 4 квартале 2008, тогда как представленные контрагентами документы относятся к 3 кварталу 2008г. (по ОАО "Запчастьимпекс" - счет-фактура №121 от 27.08.2008 на сумму с НДС 5196012,38 руб.,