Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2015 по делу n А53-11626/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК),Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

определяется по правилам статьи 257 НК РФ. Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

В соответствии с пунктом 5 статьи 270 Налогового кодекса РФ к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли относятся расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств. К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В целях главы 25 части второй Налогового кодекса РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств, в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Таким образом, из приведенных норм следует, что отнесению на расходы подлежат только затраты на ремонтные работы. Затраты на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование учитываются в стоимости основных средств.

Инспекцией переквалифицированы работы по капитальному ремонту объектов водоснабжения и канализационного хозяйства на работы, производимые при реконструкции (достройке, дооборудовании, модернизации и техническом перевооружении). Основанием для таких выводов послужили результаты судебной строительно-технической экспертизы.

В ходе проверки установлено, что ОАО «ПО Водоканал» заключен договор № 415/1 от 01.01.2009г. с ООО «Водоканалстройкомплект». Согласно условиям договора № 415/1 от 01.01.2009г., ОАО «ПО Водоканал» поручает, а ООО «Водоканалстройкомплект» принимает на себя обязательства оказывать услуги по капитальному ремонту объектов водоснабжения, организации работ по восстановлению и благоустройству территории и пр. Из договора следует, что ООО «Водоканалстройкомплект» вправе в целях исполнения договора заключать субагентский договор с другим лицом, оставаясь ответственным за действия субагента перед Принципалом - ОАО «ПО Водоканал». В рамках договора № 415/1 от 01.01.2009г. ООО«Водоканалстройкомплект» заключены договоры на оказание услуг по капитальному ремонту объектов водоснабжения, организации работ по восстановлению и благоустройству территории и пр. с ОАО «Ростовэнергоспецремонт»

Работы, выполненные в рамках этих договоров, проводились как на арендованных, так и на собственных объектах общества. Объекты инженерной инфраструктуры водопроводно-канализационного хозяйства, являющиеся муниципальной собственностью г. Ростова-на-Дону, предоставлены обществу (Арендатору) во временное владение и пользование Муниципальным казенным учреждением «Управление водопроводно-канализационного хозяйства г. Ростова-на-Дону» (Арендодателем) на основании договора от 11.08.2005 № 69 (с изменениями, дополнениями).

Из анализа актов о приемке выполненных работ по унифицированной форме № КС-2, копии которых представлены обществом , инспекцией установлено, что в результате произведенного комплекса работ улучшаются качественные и эксплуатационные характеристики объектов основных средств.

Из содержания регистров бухгалтерского учета, инспекцией установлено, что стоимость работ принята к учету в составе затрат по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (субсчет 60.01.). Работы были учтены в составе затрат по дебету счетов 20,23,26,91 и кредиту счета 60.01 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

В ходе проверки проведен допрос главного бухгалтера общества об обстоятельствах, имеющих значение для осуществления налогового контроля. В результате допроса установлено, что затраты по капитальному ремонту объектов переданных для проведения строительно-технической экспертизы включены в состав расходов по налогу на прибыль за 2010год в сумме 130 959 013руб. (без НДС), за 2011год в сумме 65 368 847руб. (без НДС). Данная сума подтверждается выписками из регистров налогового учета затрат, уменьшающих суммы полученных доходов при расчете налога на прибыль

Инспекция пришла к выводу, что в нарушение требований пункта 2 статьи 257 главы 25 части второй НК РФ, ОАО ПО «Водоканал» в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, включены затраты на работы капитального характера по созданию, реконструкции, модернизации и дооборудованию основных средств, как на собственных объектах, так и на арендованных объектах инженерной инфраструктуры водопроводно-канализационного хозяйства, являющиеся муниципальной собственностью г. Ростова-на-Дону.

Налоговым органом заключен договор об оказании экспертных услуг с Центром судебных экспертиз по Южному округу от 28.08.2013г. (производство строительно-технической экспертизы) с целью определить, имели ли место достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, техническое перевооружение в результате проведенного комплекса работ для ОАО «ПО Водоканал».

Из заключения Центра судебных экспертиз по Южному округу от 10.08.1013г. № 799/13 следует, что работы, выполненные для ОАО ПО «Водоканал» характеризуются признаками, свойственными работам, производимым при реконструкции (достройке, дооборудовании, модернизации и техническом перевооружении).

Согласно заключению Центра судебных экспертиз по Южному округу от 10.08.1013г. № 799/13, произведенные работы не могут быть отнесены к работам по ремонту (текущему, капитальному). Такие работы приводят к увеличению первоначальной стоимости объекта основных средств и, соответственно, к увеличению среднегодовой стоимости имущества, являющегося объектом налогообложения.

На основании указанных обстоятельств инспекцией сделан вывод о неправомерном включении в состав расходов при определении налоговой базы в целях налогообложения налогом на прибыль организаций за проверяемые налоговые периоды затрат на дооборудование, модернизацию, реконструкцию и техническому перевооружению объектов. Общество в нарушение требований пункта 2 статьи 257 и пункта 5 статьи 270 в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, включены затраты на работы капитального характера по созданию, реконструкции, модернизации и дооборудованию объектов основных средств (как собственных, так и арендованных) в общей сумме 196 327 860 руб., в том числе: при определении налоговой базы в целях налогообложения налогом на прибыль организаций за 2010 год - в сумме 130 959 013 руб.; при определении налоговой базы в целях налогообложения налогом на прибыль организаций за 2011 год - в сумме 65 368 847 руб.

Вместе с тем, проанализировав экспертное заключение, проведенное в рамках налоговой проверки, на основании которого инспекцией сделан вывод о проведении обществом реконструкции, а не капитального ремонта, суд первой инстанции сделал правильный вывод, что оно не содержит сведений о проведенных исследованиях, на основании которых эксперт пришел к данному выводу.

Вывод о проведенной обществом реконструкции носит формальный предположительный характер, не подтвержденный доказательствами, и сделан без учета испол­нительной и первичной учетной документации по каждому объекту, указанному в акте про­верки.

Как заключение Центра судебных экспертиз по Южному округу от 10.08.1013г. № 799/13, так и акт выездной налоговой проверки № 10/4 от 18.11.2013 и оспариваемое решение содержат только перечень актов КС-2 и не содержат сведений, на основании которых можно сделать вывод о реконструкции.

В суд первой инстанции обществом были представлены заключения о результатах экспертного исследования Ростовского центра судебных экспертиз от 15.08.2014 № 0579/И и от 01.10.2014 № 0737, в соответствии с которыми эксперт пришел к выводу, что на следующих объектах произведены работы по капитальному ремонту:

напорная канализация пр. Шолохова от KHC «Аэропорт» до ул. Воровского 2 д, с. 21/120 от 11.01.2010, укладка трубопроводов из полиэтилена инв. №20982; РУ 6/04 кВ КНС «Аэропорт» 2 д.с. 326/424 от 12.11.2009 №25471; база Ленинского района ОАО «ПО Водоканал» д.с.№ 50/31 от 01.03.2010, Литер А.; водовод Селивановский от камеры на ул. Омская через ул. Нагибина до пер. Нагибина, 39 д.с. 84/108 от 01.04.2010 инв. №1680; самотечная канализация по ул. Доватора от 2-го подъезда до ул. Малиновского от СКК до КК19 д.с. 83/215 от 02.08.2010 инв. №15471; водопровод ул. Куйбышева г. Батайск д.с. 76/208 от 02.08.2010, п. 129; водовод ул. Орбитальная, 44 до ВНС «Северные резервуары» инв. №1280; водопровод пер. Братский от ул. Коммунистической до ул. Речной г. Батайск д.с. 155/301 от 01.11.2010 мне. П.107; подъездные ж. д. пути ОАО» ПО Водоканал", ул. Луговая, 1, инв. №127; помещение баз Первомайского района ПП «Канализация» по адресу: ул. Плужная, 6 (1 и 2 подъезд) инв. №29732; ул. 1 -й Пятилетки от ул. Б. Садовая до ул. М. Горького от ул. 1 -й Пятилетки до ул. Полтавской г. Батайск инв. П.107; ул. Орбитальная. 76-76/1 инв.№ 20096; ул. Орбитальная. 70 инв. №95; ул. Советская 19, ремонт вод. ввода инв. № 934; ул. Башкирская 4- ул. Башкирская 4/1, инв. № 65326; водопроводный ввод Ереванская 24 инв. №20780; водопроводный ввод ул. Казахская, 93 инв. №17083; УУФИ для обеззар. воды на террит. ВНС 2-го подъема №2,3,4 ОАО «ПО Водоканала в г. Ростове-на-Дону, внутриплощ. сети канализации. Вынос канализации инв. №29511; водопроводный ввод ул. Социалистическая, 204 инв. № 11997; водопроводный ввод, ул. Пушкинская, 80 инв. №1369; система вентиляции инв. №5436; ООО «ЛОТ» Беломорский 100а, литер К; система выгрузки осадка из резервуаров промывных вод 1 -ой очереди инв. №23; водопровод ДЗОО в районе ВНС «Воровского» г. Батайск инв. № 167.

При этом эксперт пришел к указанному выводу на основании исследования не только актов выполненных работ формы КС-2, но и на основании технических заданий.

Результаты исследования, проведенные Ростовским центром судебных экспертиз, правомерно приняты судом первой инстанции, поскольку выводы эксперта сделаны на основании исследования доказательств в совокупности с учетом первичных характеристик объектов.

По объектам: водопроводная сеть тех зоны «Запад» пер. Судостроительный от ул. Магнитогорская до электростанции Р-28 доп. согл. №22/5 от 11.01.2010 инв. № 1262; водопроводная линия от ВНС "ТШ-96/2" до ВНС "Медицинская" д.с. 97/98 от 01.04.2010 инв.  №22846,13645;  РУНН ТП-855  до ВРУ ВНС  «Содружества 92/1»  про ул. Содружества 94, д.с.19/116 от 03.05.2010 инв. №51414; РУНН ТП-З111 до ВРУ «2-я Краснодарская, 145" по ул. Краснодарская,145, в инв. №22608; РУНН ТП-3046 до ВРУ ВНС «РГУ-4» по ул. Содружества 37 А д.с. 117/121 от 31.05.2010 инв. №7587; ВНС «Восточная» ул., Днепровская 81, инв. №51557; хлораторы «Адванс-2000» с установкой фильтров очистки газообразного хлора ОСВ-2,3 д.с.7/11 от 11.01.2010 инв. №233, 292; ВНС «7-я линия, 21/40" инв. №51407; ТП-867 до ВРУ КНС и ВЛ 0,4 квт от ТП 1043 до ВРУ КНС «Курская, 4» д.п. №110/253 от 01.10.2010 инв. №258; водопроводная сеть по ул. Портовая от №48 до пер. Отечественный д.с. 132/277 от 01.10.2010 инв. №1239; перепланировка деревообрабатывающего цеха под бытпомещения Горького 293 литер А б 1-й этаж дог. 415/1 от 01.01.2009, Литер Аб; РУНН ТП-047, РУНН ТП-049 до ВРУ КНС «3. Космодемьянской, 4» д.с.118/261 от 01.10.2010 инв. №51417; прокладка двух взаиморезервирующих кабельных линий от РУНН ТП-869 до ВРУ КНС объект ВНС «Содружества, 39» инв. №5539; от ВРУ жилого дома по ул. Штахановского, 22 по ул. Штахановского, 22а договор №128 д.с. 186/337 от 01.12.2010 инв. №17386; от ВРУ жилого дома ТСЖ «Атриум» по ул. 13-я Линия, 20 до ВРУ ВНС "13-я линия" по ул. Закруткина, 26а инв. №51408; АБК ОАО «ПО Водоканал» (бывшая раздевалка ПП «Канализация») ул. М.Горького, 293 Литер АП; РУ-04 ВНС «Северо-Западная промзона-1» электросиловое оборудование инв. №5544; офисная АТС инв. Литер АП; Кап, Ремонт ВВ ул. Баумана, 50 инв. №1424; вод. ввод ул. Тургеневская 60 инв. 11768; ОАО «ПО Водоканал» благоустройство территории, литер АП; насосный агрегат ВНС 2 подъем №4 инв.№7031; КНС ATX-I500 инв. №296; Территория ОСВ 2,3 инв. №29616; канализационный коллектор инв. №15471; ВВ ул. Брестская, 1/79а инв. №17080 эксперт к выводам не пришел в результате не представления обществом сведений об изначальной характеристике данной группы объектов.

При разграничении модернизации и ремонта основных средств определяющее значение имеет изменение технологического или служебного назначения оборудования или приобретение им других новых качеств.

Понятие «капитальный ремонт» налоговое законодательство не содержит, с учетом статьи 11 НК РФ в целях налогообложения необходимо руководствоваться понятием указанного термина в том значении, в каком оно используется в соответствующей отрасли законодательства.

Под капитальным ремонтом объектов капитального строительства, в силу пункта 14.2 части 1 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации, понимается замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций, замена и (или) восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства или их элементов, а также замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов.

Таким образом, целью проведения капитального ремонта является устранение неисправностей и повреждений основных средств, замена физически изношенных деталей (частей). В результате проведенного ремонта происходит восстановление или поддержание основных средств в состоянии пригодном к эксплуатации.

Целью реконструкции (модернизации) расширение или изменение возможности основных средств, в результате которого у основных средств появляются новые качества и улучшаются его характеристики.

В Письме Минфина РФ от 23.11.2006 №03-03-04/1/794 указано, что при определении терминов "капитальный ремонт" и "реконструкция" следует руководствоваться: Положением о проведении планово-предупредительного