Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.02.2015 по делу n А32-33012/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п.2. ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НКРФ.

В соответствии с п.1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов.

Налоговым кодексом не предусмотрено признание затрат расходами по налогу на прибыль и право на вычет по НДС в зависимости от отражения или не отражения документов в учете поставщика, заявитель не мог и не должен был знать о взаимоотношениях поставщика с бюджетом, не может обеспечить уплату налога поставщиком, следовательно и не может нести ответственность за поставщика в виде таких неблагоприятных последствий, как исключение из расходов стоимости полученного от контрагента камня и не принятия НДС к вычету.

В отношениях с контрагентами предприятие проявило должную осторожность и осмотрительность. Добросовестность заявителя при выборе контрагентов подтверждается тем обстоятельством, что его контрагентами являются только реально существующие юридические лица, зарегистрированные налоговыми органами, имеющие расчетные счета. При заключении договоров заявитель проверял наличие регистрации контрагента, а при исполнении договора осуществлял расчеты в безналичном порядке, что является проявлением необходимой и достаточной осмотрительности со стороны заявителя.

Сложившаяся арбитражная практика также свидетельствует, что "неисполнение контрагентами поставщика обязательств перед бюджетом по уплате налога на прибыль и НДС, непредставление ими в налоговый орган отчетности, отсутствие их по юридическому адресу, ненадлежащее оформление первичных документов не является обстоятельством, которым обуславливается право налогоплательщика на применение вычетов НДС, уплаченного данному поставщику

ФАС СКО в постановлении по настоящему делу указал, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом. А доказательств того, что заявитель действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентами, инспекция в материалы дела не представила, более того, возложила на заявителя негативные последствия за действия третьих лиц, не участвовавших в спорных сделках (поставщиков второго звена).

На основании изложенного суд правомерно установил, что решение налогового органа по контрагенту ООО "СпецСтрой" в части доначисления налога на прибыль в сумме 542 881,36 руб. и не принятия НДС к вычету по этим основаниям в сумме 488 593,21руб подлежит отмене как вынесенные с нарушением норм налогового права.

ФАС СКО также указал, что должной оценки суда не получили доводы налогоплательщика о неправильном определении налоговым органом объема налоговых обязательств по каждому налоговому периоду с учетом всех хозяйственных операций в этих периодах, в том числе с учетом пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Фактически в оспариваемом решении инспекцией принята позиция при проведении зачета взаимных требований восстановить ранее правомерно предъявленный к вычету НДС в том же периоде, в котором он был принят к вычету.

Такая позиция противоречит положениям п. 3 ст. 170 НК РФ, которым установлен исчерпывающий перечень оснований для восстановления НДС, ранее принятого к вычету:

- передача имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов

- дальнейшее использование таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п.2 ст. 170 НК РФ, за исключением операции, предусмотренной п/п.1 п.3 ст. 170 НК РФ, и передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц и передача имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Таким образом, ни ст.170 НК РФ, ни какими-либо иными нормами налогового законодательства не предусмотрено при проведении зачета взаимных требований восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету. Кроме того, следует учитывать и норму подлежащую применению ст.81 НК РФ, которой не предусмотрена обязанность при последующем проведении взаимозачета подавать уточненную налоговую декларацию.

Кроме того, оспариваемое решение подлежат отмене, поскольку в части восстановления НДС по проведенным зачетам погашения обязательств по оплате налоговым органом  нарушен период восстановления НДС. Налоговый орган в решении на стр.73 (последний абзац раздела) указывает, что НДС подлежит восстановлению в налоговом периоде, в котором произведен взаимозачет. Аналогично в отзыве от 21.07.2014г. также указывает, что НДС подлежит восстановлению в налоговом периоде, в котором произведен зачет.

Однако, по оспариваемому решению налоговый орган восстановил НДС в том периоде, когда он был правомерно предъявлен заявителем к вычету, а не в том периоде когда проведен зачет.

Таким образом, налоговым органом в нарушение п.4. ст.168 НК РФ восстановление НДС произведено не в том налоговом периоде, когда произведен зачет.

Излишне начисленный НДС по периодам привел к излишней обязанности по уплате налога не в том налоговом периоде и подлежит признанию недействительным, как нарушающим ст.163НК РФ, устанавливающий налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов, далее - налоговые агенты) как квартал и 168 НК РФ, как устанавливающую проводить восстановление в том периоде, когда произведен зачет.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Из п. 1 ст. 172 НК РФ следует, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 Кодекса.

Заявителем в 2008г. соблюдены вышеназванные нормы и правомерно предъявлен НДС к вычету в тех налоговых периодах, в которых выставлен продавцом счет-фактура и материальные ценности, работы, услуги приняты к учету, т.е. в 1, 2, 3, 4 кварталах 2008г., данный факт налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, инспекцией только по этим основаниям, оспариваемое решение подлежит отмене в части доначисления НДС путем восстановления по периодам: за 1 квартал 2008г. в сумме 38 158 руб., во 2 квартале 2008г. в сумме 150 218 руб., в 3 квартале 2008г. в сумме 327 469 руб., в 4 квартале 2008г. в сумме 882 999.руб.

Налоговым органом неверно истолковано применение Закона 224-ФЗ от 26.11.2008г. опираясь на него как на дополнительную норму, отдельно действующую от Налогового кодекса. В соответствии с п. 4 ст.3 НК РФ ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом.

Все предусмотренные Законом 224-ФЗ изменения обязательны для внесения в Налоговый кодекс, для применения единообразного понимания и исчисления налогов, установления единой системы налогов и сборов, а также общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации.

Следовательно, сумма НДС, доначисленная налоговым органом в 2008г. по взаимозачетам проведенным в 2009г. в сумме 1 398 844 руб. из-за не перечисления НДС платежным поручением при взаимозачетах произведенных в 2009г. является незаконным, поскольку действие пункта 4 ст. 168 НК РФ прекратилось с 01.01.2009г., о чем имеется ссылка в статье Налогового кодекса.

Взаимозачет не является товарообменной (бартерной) операцией, не влечет за собой переход права собственности на имущество, которое давно уже было продано на основании договоров, это лишь один из способов прекращения обязательств, поэтому вычет НДС при зачете взаимных требований производится по общим правилам, предусмотренным п.1 ст. 171 НК РФ.

Нормы гл. 21 НК РФ не предусматривают последствий несоблюдения вышеуказанных требований в виде специальной ответственности, выражающейся в лишении налогоплательщика права на налоговые вычеты за налогоплательщиком, не исполнившим нормы, содержащиеся в абз. 2 п. 4 ст. 168 Кодекса.

Следовательно, поскольку совокупность положений п. 4 ст. 168 и п. 2 ст. 172 НК РФ, в том числе и в спорный налоговый период не обладала определенным характером. эффективно регулирующим правоотношения и не содержала пропорциональные мерь: правового регулирования, то налогоплательщики, соблюдавшие требования ст. 171 и 172 НК РФ, в силу п. 7 ст. 3 Кодекса также имели право на вычеты по НДС в общеустановленном порядке в том числе и после 01.01.2008 года.

Тем более, что указанное ограничение на применение вычетов по НДС по товарообменным операциям законодателем отменено в соответствии с требованиями Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" с 01.01.2009 путем внесения соответствующих изменений в положения п. 4 ст. 168 и п. 2 ст. 172 Кодекса.

Отсутствие единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права в оспариваемой части нарушают права налогоплательщика. В таких случаях подлежит обязательному применению п.7 ст.3 НК РФ, т.е. все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Кроме того, отсутствие единообразия в толковании в оспариваемой части нарушают и Налоговый кодекс, так как налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер. Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными (ст. 3 НК РФ).

Согласно арбитражной практике отсутствие платежных документов на оплату сумм НДС при проведении зачета взаимных требований не является основанием для отказа в вычете. Такая позиция отражена в: Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 08.04.2011г. №А32-1892/2010; Постановлении ФАС Поволжского округа от 22.12.2010 по делу №А12-11023/2010; Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 14.01.2008 по делу №А11-1733/2007-К2-24/95; Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 16.02.2009 №Ф04-775/2009(294-А03-34); Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 26.02.2008 по делу №А11-6653/2007-К2-18/228; Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 23.01.2008 по делу №А56-45635/2004; Постановлении ФАС Уральского округа от 20.02.2008 №Ф09-11449/07-С2 по делу №А07-5684/07; Постановлении ФАС Уральского округа 12.10.2010 №Ф09-7805/10-С2 по делу N А07-5285/2010.

Кроме того, исследуя практику арбитражных судов периода, когда заявителем осуществлены операции по погашению взаимных требований, можно сделать вывод, что арбитражная практика, трактовала нормы НК РФ как не требующие обязательного перечисления НДС отдельным платежным поручением при погашении обязательств перед поставщиком зачетом взаимных требований. Какое-либо последующее изменение толковании норм налогового кодекса не может иметь обратной силы.

Следовательно, поскольку совокупность положений п. 4 ст. 168 и п. 2 ст. 172 НК РФ в том числе и в спорный налоговый период не обладала определенным характером, эффективно регулирующим правоотношения и не содержала пропорциональные меры правового регулирования, то налогоплательщики, соблюдавшие требования ст. 171 и 172 Кодекса, в силу п. 7 ст. 3 Кодекса также имели право на вычеты по НДС общеустановленном порядке.

На основании изложенного, решение подлежит признанию недействительным по неправомерно восстановленному НДС в полной сумме 3 988 175руб.

В связи с неправомерностью доначислений налога на прибыль и НДС неправомерно также начислены пени и штрафы по этим налогам, в связи с чем, обжалуемое решение подлежит отмене в соответствующей части.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного начисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога (сбора).

Инспекцией отказано в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, по доначисленному налогу на прибыль и налогу на имущество в общей сумме 11 171 976,00 руб., на основании ст. 109 НК РФ, п. 1. ст. 113 НК РФ.

Как следует из материалов проверки, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль, НДС и транспортного налога в виде штрафа в общей сумме 738 456,00 руб.

Налогоплательщиком в инспекцию представлено