Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.09.2008 по делу n А05-2964/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

на 442 540 руб.  и увеличения налогооблагаемой базы по НДС за 2004 год в размере – 745 руб., 2005 год – 795 руб. в результате перерасчета  налоговым органом стоимости реализованных дров (том 1, л. 95, 108). 

Налоговый орган ссылается на взаимозависимость работников предприятия и самого общества в лице генерального директора по основаниям предусмотренным подпунктом 2 пункта 1 статьи 20 НК РФ, при продаже дров работникам и на отклонение цены одного кубометра дров от государственной регулируемой цены. 

Общество полагает, что инспекцией не доказан факт взаимозависимости лиц и отклонения цен, указанных в договоре, более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода, не допущено. 

Суд первой инстанции признал выводы налогового органа по данному эпизоду незаконными и необоснованными.

Позиция апелляционной коллегии по указанному эпизоду аналогична позиции суда первой инстанции. 

Согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ и подлежащей налогообложению.

Пунктом 6 статьи 274 НК РФ установлено, что для целей статьи 274 данного Кодекса рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4 - 11 статьи 40 настоящего Кодекса, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза и налога с продаж).

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ  для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Как установлено пунктами 2, 3 статьи 40 НК РФ, налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: 1)между взаимозависимыми лицами; 2) по товарообменным (бартерным) операциям; 3) при совершении внешнеторговых сделок; 4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Арбитражным судом правомерно установлено, что инспекция в оспариваемом решении не ссылалась на положения подпунктов 2-4 пункта 2 статьи 40 НК РФ в обоснование причин проверки правильности применения цен (том 1, л. 95), а, указывая на взаимозависимость лиц, осуществила проверку правильности применения цен при реализации отходов лесопиления работникам.

На основании пункта 1 статьи 20 НК РФ  взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о невозможности применения в данном случае положения пункта 1 статьи 20 НК РФ.

Пунктом 2 данной статьи предусмотрено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров.

Давая оценку представленным доказательствам, со ссылкой на пункты 3.1, 3.3 определения Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 № 441-О суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии оснований признавать общество и лиц, которым оно продавало в течение 2004, 2005 годов отходы лесопиления, взаимозависимыми. 

Наличие заинтересованности члена совета директоров (наблюдательного совета) общества, лица, осуществляющего функции единоличного исполнительного органа общества, в том числе управляющей организации или управляющего, члена коллегиального исполнительного органа общества или акционера общества, имеющего совместно с его аффилированными лицами 20 и более процентов голосующих акций общества, а также лица, имеющего право давать обществу обязательные для него указания (в соответствии с положениями пункта 1 статьи 81 Федерального закона от 26 декабря 1995 года «Об акционерных обществах») в совершении конкретных сделок по продаже отходов лесопиления физическим лицам, налоговым органом не представлено.

Кроме того, работник общества, приобретая дрова по установленным данным обществом ценам, не мог повлиять на цену и результат сделки по реализации. 

Сырые толстые дрова (36, 44-75 мм) реализовывались по цене, установленной распоряжением генерального директора от 09.03.2004 № 2 (том 4 л. 159). Согласно данному распоряжению стоимость машины сырых дров (2 куб.м.) составляет 340 руб., для работников предприятия - 290 руб. Отходы тонкие (22 мм) обществом также реализовывались по цене калькуляции, утвержденной генеральным директором на 2004 и 2005 годы (том 4 л. 160-161). Согласно данной калькуляции машина дров в 2004 году оценивалась в 250 руб., в 2005 году - в 300 руб. Данные обстоятельства установлены в ходе проверки (том 2, л. 118). 

Факт  реализации отходов лесопиления по указанным выше ценам как работникам общества, так и лицам, не являющимся работниками признан инспекцией в суде первой инстанции. 

Как следует из положений пунктов 4, 5, 6, 9, 11 статьи 40 НК РФ, рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за ее пределами.

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену товаров, работ или услуг либо может быть учтено с помощью поправок. При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

В соответствии с законодательством розничная цена на дрова до 01.01.2007 утверждалась местными органами самоуправления. В ходе проверки направлен запрос в Департамент экономики мэрии г. Архангельска. Согласно информации от 30.08.2007 мэрии г. Архангельска розничная цена дров была утверждена решением Архангельского городского Совета депутатов от 31.07.2003 № 201 (том 15, л. 7-98). С 01.08.2003 по 06.07.2007 утверждена розничная цена дров, реализуемых населению города по муниципальному заказу, в размере 200 рублей за 1 куб.м. складочной меры, включая НДС (без учета стоимости погрузки, разгрузки и перевозки дров автотранспортом до покупателя). Указанная цена признана рыночной в целях применения статьи 40 НК РФ, и, соответственно, доначислены налог, пени, рассчитанные таким образом, как если бы результаты этой сделки оценены исходя из применения данной цены.

Вместе с тем, розничная цена дров, реализуемых населению города по муниципальному заказу, не отвечает критериям рыночной цены, установленным статьей 40 НК РФ.

В полученной ответчиком от мэрии г. Архангельска информации нет сведений о том, что при указании цен учтены сопоставимые экономические (коммерческие) условия, надбавки и скидки (пункт 3 статьи 40 НК РФ), а также условия сделок и иные разумные условия (пункт 9 статьи 40 НК РФ). При доначислении НДС налоговым органом также не приняты во внимание эти особенности и не вынесены соответствующие поправки, не учтено, что цена в решении от 31.07.2003 № 201 установлена на дрова, которые не являются товаром, идентичным отходам лесопиления, реализованным обществом населению (заявитель в проверяемый период не занимался заготовкой дров). Следовательно, инспекцией нарушены принципы определения рыночных цен, установленные положениями статьи 40 НК РФ.

Более того, суд отмечает следующее. Как установлено в решении Архангельского городского Совета депутатов от 31.07.2003 № 201 «О розничной цене на топливо печное бытовое, реализуемое населению», оно принято в соответствии со статьей 2 областного закона от 08.07.1998                       № 81-17-ОЗ «О наделении органов местного самоуправления отдельными полномочиями в области государственного регулирования цен (тарифов)» (далее –Закон № 81-17-ОЗ). Вместе с тем, решением Архангельского областного суда от 26 сентября 2003 года, оставленным без изменения определением Судебной коллегии по гражданским делам Верховного Суда Российской Федерации от 24 декабря 2003 года, Закон № 81-17-ОЗ признан недействующим со дня его принятия, т.е. с 8 июля 1998 года (том 9, л. 80). Указанными актами установлено, что цены (тарифы, наценки, надбавки) на товары, продукцию и услуги, предусмотренные в статье 2 Закона № 81-17-ОЗ (в том числе, топливо твердое, топливо печное бытовое и керосин, реализуемые населению), подлежат государственному регулированию органами исполнительной власти субъекта Российской Федерации и не могут быть переданы, в свою очередь, органам местного самоуправления. Следовательно, цена на топливо печное бытовое, реализуемое населению по решению Архангельского городского Совета депутатов от 31.07.2003 №201 (органа местного самоуправления), установлена незаконно и она не могла быть применена в рассматриваемом случае при определении рыночной цены.

Таким образом, апелляционная инстанция считает обоснованным вывод суда первой  инстанции  о том, что стоимость реализованных в 2005, 2006 годах физическим лицам отходов лесопиления необоснованно исчислена налоговым органом исходя из розничной цены дров, реализуемых населению города по муниципальному заказу, в связи с чем налоговая база по налогу на прибыль увеличению на 442 540 руб. не подлежит.

Следовательно, инспекцией неправомерно доначислена и налоговая база по НДС по данному эпизоду.

В пункте 4.1 оспариваемого решения налоговым органом установлено, что обществом в нарушение положений пункта 1 статьи 210 НК РФ, в качестве налогового агента при определении объекта налогообложения, налоговой базы по НДФЛ не учтены доходы налогоплательщиков (физических лиц - работников организации) в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (том 1, л. 122).

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено получение дохода в виде материальной выгоды налогоплательщиками-работниками ЗАО «Лесозавод 25» от покупки дров по цене, заниженной по сравнению с государственной регулируемой ценой. В соответствии с пунктом 3 статьи 212 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды налоговая база определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицами, не являющимися взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) налогоплательщику. Следовательно, по мнению налогового органа, вывод о неправомерном занижении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в сумме 523 273 руб. и неудержании сумм НДФЛ в размере 68 025 руб. является правильным.

Общество, возражая против позиции инспекции, указывает на отсутствие нарушений статей 210-212 НК РФ.

Апелляционная коллегия считает правомерной оценку судом первой инстанции доводов общества, исходя из  следующего.

Согласно подпункту 1 части 1 статьи 209 НК РФ  для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за ее пределами. 

Статьей 212 НК РФ  предусмотрены особенности определения налоговой базы по налогу при получении налогоплательщиками доходов в виде материальной выгоды.

В частности, подпунктом 2 пункта 1 статьи 212 НК РФ установлено, что к доходам налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, относится материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику.

Судом первой инстанции при оценке соответствующего эпизода по налогу на прибыль организаций установлено, что общество и лица, которым оно продавало в течение 2004, 2005 годов отходы лесопиления, взаимозависимыми не являются. 

Поэтому у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налоговой базы по НДФЛ.

Следовательно, отсутствуют и основания для привлечения общества к ответственности по статье 123 НК РФ за неперечисление налога, подлежащего удержанию налоговым агентом.

Налоговым органом в пункте 4.3 оспариваемого решения зафиксировано нарушение обществом статьи 226 НК РФ, неисчисление и неудержание налога в размере 1744 руб. 60 коп. с