Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.09.2008 по делу n А05-2964/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

услуг в области законодательства Российской Федерации и практики его применения в производственно-хозяйственной деятельности (том 4, л. 111-120). Соответствующие счета на оплату оказанных услуг выставлены Соколовым Т.В. в адрес общества. Документы об оплате за выполнение обязательств по договору из расчета ставки 120 долларов США в час (том 4, л. 109,110). Согласно указанным документам Соколов Т.В. оказывал в январе, феврале, марте, апреле 2004 года, январе, феврале 2005 года услуги по консультированию руководящих работников общества по юридическим вопросам, непосредственно связанным с деятельностью общества, готовил отчеты о влиянии изменений законодательства на деятельность, осуществляемую обществом, проводил анализ судебной практики по вопросам заключения договоров, обжалования ненормативных правовых актов налоговых органов, анализы правовых рисков, связанных с деятельностью общества.

Представленные в материалы дела обществом копии проектов договоров, составленных Толпегиным А.А., листов согласований к указанным проектам, копии договоров и контрактов, заключенных на основе указанных проектов (том 13, л.127-169, том 14, том 15, л. 1-44) а также листы согласования, в которых указан исполнитель, подтверждают оказание услуг именно Толпегиным А.А. 

Факт выполнения услуг по оказанию юридической помощи адвокатским бюро «Самойлов, Толпегин и партнеры» (далее - партнеры)  подтверждается соглашением от 01.07.2004 по вопросам права. В доказательство оказанных адвокатским бюро «Самойлов, Толпегин и партнеры» услуг общество представило на проверку подписанные сторонами акты выполненных работ от 31.07.2004, 31.08.2004, 30.09.2004, 31.10.2004, 30.11.2004, 31.12.2004, 31.01.2005, 28.02.2005, 31.03.2005, прилагаемые к ним отчеты. Услуги, представляемые партнерами, носят характер абонентского обслуживания, ежемесячная абонентская плата - 17 000 евро (том 4, л. 128-131). Согласно указанным документам адвокатское бюро в период с июля 2004 года по март 2005 года  оказывало обществу юридическую помощь по изучению налогового законодательства и практики его применения, законодательства в сфере обеспечения и исполнения договорных обязательств, подготовку исковых заявлений в суд об обжаловании решений налоговых органов, подготовку проектов локальных нормативных правовых актов, подготовку предложений по внесению изменений в хозяйственные договоры, представление интересов общества в налоговых органах, участие в переговорах по заключению договоров поставки продукции и т.д. Факты оплаты оказанных обществу услуг налоговым органом не оспаривались.

В соответствии с актом выполненных работ и отчетом адвокатского бюро «Самойлов, Толпегин и партнеры»  от 30.11.2004 (том 4, л. 135,150) в течение ноября 2004 года адвокатское бюро оказало обществу услуги по участию в переговорах по заключению договоров поставки продукции. Указанное участие подтверждено программой проведения встречи руководства от 17.11.2004, актом на списание затрат на статью «представительские расходы» от 17.11.2004, утвержденными генеральным директором общества (том 15, л.67,68).

Давая оценку указанным выше документам в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что общество представило необходимые первичные документы, оформленные надлежащим образом и подтверждающие реальность оказанных обществу юридических услуг, их связь с производственной деятельностью общества. 

Довод инспекции об отсутствии в представленных налогоплательщиком актах выполненных работ (оказанных услуг) содержания хозяйственной операции правомерно отклонен судом, так как данные акты выполненных работ и услуг и прилагаемые к ним отчеты исполнителей соответствуют пункту 2 статьи 9 Закона № 129-ФЗ. 

Обоснованно не принята судом первой инстанции во внимание ссылка налогового органа на непредставление обществом документов, подтверждающих направление письменных либо устных поручений исполнителям, содержащих характер юридической помощи, и иные сведения, необходимые для выполнения поручений; доказательства ведения консультаций по  телефону  и  выезда работников исполнителя в г. Архангельск в силу того, что указанные документы не являются первичными документами бухгалтерского учета, их представление для подтверждения понесенных расходов не может быть поставлено в обязанность налогоплательщику.

Деятельность общества не противоречит правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 № 320-О-П, согласно которой глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253 - 255, 260 - 264 НК РФ). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Правомерна ссылка суда первой инстанции и на Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем, обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Вывод суда о недопущении произвольного применения норм, содержащихся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ, поскольку они требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы, является правильным.

Доказательств мнимости или притворности договоров оказания услуг инспекцией не представлено. Встречные проверки контрагентов общества не проводились.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.07 № 320-О-П установлено, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

При таких обстоятельствах доводы апелляционной жалобы инспекции по данному эпизоду  необоснованны.

В пункте 1.5. оспариваемого решения налоговым органом зафиксировано неправомерное включение обществом в состав внереализационных расходов суммы дебиторской задолженности, списанной за счет созданного резерва по сомнительным долгам, как безнадежные долги, за 2004 год - 1 083 757 руб., 2005 год - 189 736 руб., всего 1 273 493 руб., не подтвержденную документально, и незаконное отнесение в состав внереализационных расходов суммы списанной дебиторской задолженности, что повлекло завышение внереализационных расходов в 2005 году на сумму 1 598 506 руб. (том 1,                  л. 74,87). 

Налоговым органом в ходе проверки установлено неправомерное списание дебиторской задолженности в текущем налоговом периоде, срок исковой давности по которой истек в предыдущих налоговых периодах. Кроме того, наличие дебиторской задолженности не подтверждено документально.

Суд первой инстанции пришел к выводу об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований по данному эпизоду в части неправомерности включения в состав внереализационных расходов суммы дебиторской задолженности, списанной за счет созданного резерва по сомнительным долгам, как безнадежные и не подтвержденной документально в 2004 году по: ГУП «Торговый дом Архангельск», Северо-Западное Таможенное управление Архангельская таможня, ООО «Альтамир», ООО «Торговый дом КРТ», Шонина С.Е., ООО «ПЛФ Пертоминсклес», ООО «Северный стандарт», ОАО «Среднемезенский ЛПХ», ОАО «Новодвинское ЛТП», ООО «Калма», ОАО «Шенкурский ЛПХ», АООТ «Маймаксанский ЛДК»,                                        ОАО «Верхнетоемский ЛПХ»; в 2005 году по: ООО «Висконт», ИП Жила М.П., ООО «Риал», Банникову А.Л., ООО «Бизкарт», ГУП «АОЦОН», МУГХ «Маймаксанского округа», ЗАО «МАК Агропродсервис», ОАО «Бабушкинский ЛПХ», Пронин Ф.О., ООО «Гремекс», АООТ «Северное МНАП», СМЭУ УГИБДД УВД, ИП Шинина И.Л.,  АБ «Шяулю банкас», удовлетворив требования по списанным безнадежным долгам остальных дебиторов. 

Апелляционная коллегия считает  позицию  суда первой инстанции по данному эпизоду законной и обоснованной. 

В силу пункта 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ установлено, что к внереализационным расходам относятся суммы безнадежных долгов.

Согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Нормами главы 25 НК РФ налогоплательщикам предоставлено право в течение календарного года (налогового периода) уменьшать полученные доходы на суммы безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном статьей 266 НК РФ, двумя способами: путем создания резерва по сомнительным долгам с отнесением расходов на формирование резерва в состав внереализационных расходов (подпункт 7 пункта 1 статьи 265, пункт 3 статьи 266 НК РФ) с последующим использованием в этом же налоговом периоде суммы сформированного резерва на покрытие убытков от безнадежных долгов (пункт 4 статьи 266 НК РФ); путем включения в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, то путем включения в состав внереализационных расходов суммы безнадежных долгов, не покрытой за счет средств резерва (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ, абзац второй пункта 5 статьи 266 НК РФ).

Как следует из пункта 1 статьи 266 НК РФ, сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. 

В пункте 5 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в текущем отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, установленный налогоплательщиком безнадежный долг уменьшает сумму сформированного резерва по сомнительным долгам и, соответственно, влияет на сумму остатка резерва по сомнительным долгам, на которую подлежит корректировке  сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва. Следовательно, чем больше сумма безнадежных долгов, тем меньше сумма остатка резерва, на которую подлежит корректировке сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва. При этом в случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, то чем больше сумма безнадежных долгов, списанных в предыдущем периоде, тем меньше сумма, подлежащая включению в доходы. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, то чем больше сумма безнадежных долгов, тем меньше сумма, подлежащая включению в расходы.

Налоговым органом в материалы дела представлены пояснения, согласно которым сумма 1 273 493 руб. завышения внереализационных расходов (в том числе за 2004 год –083 757 руб., за 2005 год –736 руб.) рассчитана им исходя из занижения обществом сумм внереализационных доходов и завышения внереализационных расходов по отчетным периодам по остаткам резервов предыдущих периодов (том 15, л. 76-79). Судом правомерно приняты указанные пояснения, поскольку они подтверждены соответствующим расчетом завышения внереализационных расходов за 2004 год.

Поэтому арбитражным судом и отклонены доводы общества о том, что налоговым органом не учтены положения абзаца второго пункта 5 статьи 266 НК РФ, согласно которым в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии  с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва.

В соответствии с положениями статьи 252 НК РФ расходы должны быть экономически обоснованными, связанными с производственной деятельностью налогоплательщика, документально подтвержденными.

На