Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.09.2015 по делу n А56-55290/2014. Прекратить производство по апелляционной жалобе (ст.265, по аналогии со ст.150 АПК),Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

апелляционная жалоба в ФНС России, в результате рассмотрения которой налогоплательщику отказано в ее удовлетворении (решение ФНС России от 19.08.2014 № СА-4-9/16544@).

Полагая, что выводы, содержащиеся в решении налогового органа от 15.04.2014 № 12-09/42Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, являются необоснованными, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, оценив представленные доказательства, отказал в удовлетворении заявленных требований.

 Суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, правомерно исходил из следующего.

 Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

Положениями пункта 11 статьи 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Положительной курсовой разницей в целях главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Отрицательной курсовой разницей в целях главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

Согласно подпункту 7 пункта 4 статьи 271 НК РФ по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, датой получения дохода признается дата перехода права собственности на иностранную валюту при совершении операций с иностранной валютой, а также последнее число текущего месяца.

Пунктом 8 статьи 271 НК РФ предусмотрено, что доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Согласно подпункту 6 пункта 7 статьи 272 НК РФ по расходам в виде отрицательной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, датой осуществления расходов признается дата перехода права собственности на иностранную валюту при совершении операций с иностранной валютой, а также последнее число текущего месяца.

Пунктом 10 статьи 272 НК РФ предусмотрено, что расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Исходя из пунктов 3, 6 статьи 274 НК РФ доходы и расходы налогоплательщика учитываются в денежной форме, при этом, рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них НДС, акциза).

Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения в проверяемом периоде (2010-2011 годы) определяются на основании статьи 40 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено названной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (пункт 2 статьи 40 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 20 НК РФ определено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Согласно пункту 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 3 Постановления №53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

С учетом положений пункта 9 Постановления №53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции  между ООО «ЭЛЛАДА ИНТЕРТРЕЙД» и Kia Motors Slovakia и Kia Motors Corporation заключены контракты от 16.02.2009 AVT|KMS-601 и от 20.03.2009 AVT|KMS-602 соответственно, предметом которых является покупка частей и компонентов автомобиля модели КИА. Цена контрактов установлена в Евро на условиях DDU Калининград, Российская Федерация.

Согласно налоговым регистрам «Расчет курсовой разницы» с 01.01.2010  по 31.12.2010 и с 01.01.2011  по 31.12.2011 (помесячно) установлено, что в рамках отношений по вышеуказанным контрактам налогоплательщик не исчислял курсовую разницу на последнее число отчетного (налогового) периода по обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

В пояснениях, представленных в ответ на требование налогового органа о представлении документов от 12.10.2012 № 5 обществом указано, что согласно учетной политике (п. 5.9) курсовые разницы пересчитываются предприятием по активам и обязательствам и определяются как разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте на дату исполнения обязательства по оплате».

Таким образом, в отношении поставок за период октябрь-декабрь 2010 года ООО «ЭЛЛАДА ИНТЕРТРЕЙД» не исчисляло и не учитывало для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций за 2010 год курсовые разницы (положительные) по обязательствам, возникшим по указанным контрактам, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Указанные обстоятельства заявителем не оспариваются.

Поскольку Обществом в составе внереализационных доходов (расходов) не учтены положительные (отрицательные) курсовые разницы по обязательствам, возникшим по поставкам за период с октября по декабрь 2010 года (Контракты от 16.02.2009 AVT|KMS-601, от 20.03.2009 AVT|KMS-602), за период с октября по декабрь 2011 года (Контракт от 16.02.2009 AVT|KMS-601), налоговым органом произведен расчет положительных (отрицательных) курсовых разниц за указанные периоды. Согласно данному расчету сумма положительных курсовых разниц, неучтенная налогоплательщиком в 2010 году, составила 198 948 213 рублей, сумма положительных курсовых разниц, излишне учтенная обществом в 2011 году составила 198 948 213 рублей. Кроме того, налогоплательщиком не учтена отрицательная курсовая разница в 2011 году в общем размере 16 868 015 рублей.

Произведенные налоговым органом расчеты положительных (отрицательных) курсовых разниц за указанные периоды (приложения №№ 2, 3 к акту проверки) заявителем не оспариваются.

Налогоплательщик  отождествляет понятия курсовых и суммовых разниц, в то время как в статьях 250, 265, 271, 272 НК РФ определен порядок признания и отражения в налоговом учете как курсовых, так и суммовых разниц. В свою очередь законодателем четко разграничены данные понятия в налоговом учете.

Суммовая разница возникает в случае, когда цена на товары (работы, услуги) установлена в иностранной валюте (условных единицах), а расчеты производятся в рублях. Если расчеты производятся в иностранной валюте, то возникает курсовая разница. То есть отличие суммовой разницы от курсовой в том, что курсовая разница возникает по валютным активам, а суммовая по рублевым активам.

Обществом не учтено, что при исполнении Контрактов от 16.02.2009 № AVTKMS-601, от 20.03.2009 № AVT|KMS-602 у ООО «ЭЛЛАДА ИНТЕРТРЕЙД» возникают не суммовые, а курсовые разницы, следовательно, порядок признания в налоговом учете суммовых разниц не применим.

Принимая во внимание, что НК РФ четко установлен порядок учета дохода в виде курсовых разниц и права выбора иного порядка учета нормы налогового законодательства не предусматривают, применение налогоплательщиком порядка учета суммовых разниц для учета курсовых разниц неправомерно.

С учетом указанных обстоятельств, инспекцией обоснованно сделан вывод о том, что налоговая база по налогу на прибыль организаций ООО «ЭЛЛАДА ИНТЕРТРЕЙД» занижена за 2010 год на 198 948 213 рублей и завышена за 2011 год на 215 816 228 рублей (16 868 015 + 198 948 213).

Учитывая положения п. 1 ст. 3 НК РФ, изменения, вносимые в законодательство о налогах и сборах  Федеральным законом от 20.04.2014 № 81-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации», вступают в силу с 01.01.2015 года и к правоотношениям, возникшим до этой даты, не применяются. Поэтому судом первой инстанции правомерно отклонен довод общества о том, что с 01.01.2015 года понятие «суммовые разницы» и специальный порядок их учета будут исключены из НК РФ, что  не опровергает выявленные нарушения в спорный период.

Судом оценен довод заявителя о некорректности  расчете налоговым органом суммы пеней в сумме 198 948 213 рубля  с 28.04.2011 по 15.04.2014 года.

Обществом не представлены в материалы дела доказательства, подтверждающие факт уплаты 28.04.2011 года либо зачета суммы 198 948 213 руб.  Кроме того,  сумма 198 948 213 руб. не является суммой доначисленного налога, а представляет собой сумму внереализационного дохода, который инспекция согласно пункту 1.1. оспариваемого решения увеличила за 2010 год, но, вместе с тем, и уменьшила за 2011 год, что учтено в расчетах при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль как за 2010 год, так и за 2011 год.

Сумма пеней за неуплату налога на прибыль организаций начислена инспекцией в соответствии со статьей 75 НК РФ с учетом нарушений, установленных в пунктах 1.1, 1.2, 1.3 решения от 15.04.2014 № 12-09/42Р, т.е., в том числе с учетом завышения обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2011 год на 215 816 228 рублей (16 868 015 + 198 948 213).

Согласно пункту 1.3 обжалуемого решения инспекции, в ходе выездной налоговой проверки