Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2008 по делу n А55-5612/2008. Изменить решение

по налогу на прибыль.

Из материалов дела видно, что оборудование цеха «Полиамид-6 вторая очередь» было принято рабочими комиссиями, сформированными обществом, что подтверждается приказом от 22 августа 2006 г. № 678 «О проведении пусконаладочных работ в цехе № 78», актом рабочей комиссии о приемке оборудования после индивидуального испытания от 27 августа 2006 г., актами рабочей комиссии о приемке оборудования после комплексного опробования от 29 декабря 2006 г. и от 27 августа 2006 г., перечнем технологического оборудования, прошедшего обкатку, перечнем технологического оборудования, смонтированного в корпусах 4001, 4001Б (т. 28, л.д. 55-62).

Материалами дела подтверждается, что ОАО «КуйбышевАзот», в соответствии с установленными правилами бухгалтерского учета, вело раздельный учет расходов капитального и некапитального характера в период пусконаладочных работ после принятия пускового комплекса рабочими комиссиями.

Таким образом, расходы по цеху 78 за сентябрь - декабрь 2006 г., связанные с производством готовой продукции в период пусконаладочных работ «под нагрузкой», не включенные в смету строительства производственного комплекса (расходы на сырье, полуфабрикаты, энергоресурсы, зарплату производственных рабочих и цеховые расходы) были правомерно отнесены обществом к расходам некапитального характера (текущие расходы) в общей сумме 517060394 руб. 93 коп. Данное обстоятельство подтверждается регистром расходов на производство продукции в период пусконаладки (подготовки и освоения новых производств) за 2006 г., отчетной калькуляцией за период с сентября по декабрь 2006 г.

При этом, из материалов дела (ведомости к счету «60 3» Расчет с поставщиками и подрядчиками» с 01 сентября 2006 по 30 сентября 2006 гг. и с 01 октября 2006 по 31 октября 2006 гг., справок о стоимости выполненных затрат и работ по форме КС-3, актов о приемке выполненных работ по форме КС-2, сметы строительства Полиамид-6, объектных сметных расчетов (т. 28, л.д. 78-127) усматривается, что расходы на осуществление пусконаладочных работ, произведенных в рассматриваемый период и включенных в смету расходов на строительство второй очереди 1 пускового комплекса Полиамид-6, ОАО «КуйбышевАзот» отнесло к расходам капитального характера, увеличивающим стоимость созданного основного средства.

Исходя из оценки изложенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи, основываясь на приведенных правовых нормах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ОАО «КуйбышевАзот» обоснованно отнесло затраты на осуществление пусконаладочных работ комплекса «Полиамид-6 вторая очередь», сопровождавшихся выпуском готовой продукции и ее последующей реализацией, к числу расходов, связанных с производством и реализацией и уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Суд апелляционной инстанции считает несостоятельной ссылку налогового органа на Письмо Госстроя Российской Федерации от 27 октября 2003 г. № НК-6848/10 «О порядке отнесения затрат на выполнение пусконаладочных работ». Данное письмо не является нормативным правовым актом, а, значит, не может возлагать права и обязанности на неограниченный круг лиц, а, кроме того, в нем дается оценка иной, чем в рассматриваемом случае, правовой ситуации.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал недействительным и отменил решение налогового органа в части доначисления ОАО «КуйбышевАзот» налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизоду с осуществлением пусконаладочных работ «под нагрузкой» по объекту «Полиамид-6 вторая очередь». Суд первой инстанции также правильно признал недействительным требование МИФНС по КНП № 3 в указанной части.

Настоящий вывод арбитражного суда согласуется со сложившейся судебной практикой, в частности, с Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05 марта 2008 г. № 2276/08, постановлениями Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 14 апреля 2005 г. по делу № А12-33007/04-С21, Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 22 февраля 2007 года по делу № А19-12474/06-50-Ф02-210/07, Федерального арбитражного суда Московского округа от 13 февраля 2007 г. по делу № КА-А40/11757-06, Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 08 ноября 2007 г. по делу № А05-80/2007.

Налоговый орган доначислил ОАО «КуйбышевАзот» налог на прибыль, начислил пени и налоговые санкции по эпизоду с неправомерным занижением налоговой базы на 175009 руб. 76 коп. (пункт 1.2.3 решения). По мнению налогового органа, общество необоснованно отнесло затраты на командировки сотрудников общества к числу расходов, связанных с производством и реализацией (в качестве расходов капитального характера, увеличивающих стоимость основного средства).

Суд первой инстанции ошибочно признал недействительными в указанной части решение и требование налоговых органов.

Пунктом 5 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, в частности, расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Таким образом, НК РФ исчерпывающе определена направленность затрат с целью отнесения их к числу расходов, увеличивающих стоимость основного средства, причем затраты на командировки работников организации к числу таких затрат не относятся.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции неверно посчитал, что указанные затраты уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, а, значит, необоснованно признал недействительными решение и требование налоговых органов в указанной части.

Основанием для доначисления ОАО «КуйбышевАзот» налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизодам с безнадежными долгами (долгами нереальными ко взысканию) Красноперовой В. Н., ООО «ТоазАгро» и ООО «Вторая чайная компания» (пункт 1.3 решения налогового органа) послужил вывод МИФНС по КНП по СО о необоснованном занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму безнадежных долгов. По мнению налогового органа, ОАО «КуйбышевАзот» не предприняло необходимых мер по взысканию задолженности.

Суд первой инстанции правильно посчитал указанные выводы налогового органа ошибочными и противоречащими НК РФ.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе, суммы безнадежных долгов.

В силу положений пункта 2 статьи 266 НК РФ, статьи 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н, налогоплательщик при истечении срока исковой давности по взысканию дебиторской задолженности имеет право отнести эту сумму на расходы как безнадежный долг.

В соответствии с пунктом 14.3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, включается в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

Исходя из приведенных правовых норм, необходимым и достаточным условием для отнесения сумм задолженности к числу безнадежных долгов, как внереализационных расходов, является истечение срока исковой давности по их взысканию. Иных критериев для признания долга безнадежным НК РФ не предусматривает. Закон не ставит факт исключения дебиторской задолженности из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в зависимость от осуществления налогоплательщиком каких-либо действий по принудительному взысканию долга, в том числе, от соблюдения судебной процедуры взыскания долга. Задолженность подлежит списанию при прекращении гражданского обязательства вследствие невозможности его исполнения, в том числе в случае, признания ее нереальной для взыскания. При этом, нереальность взыскания долга определяется самостоятельно хозяйствующим субъектом, который руководствуется совокупностью объективных обстоятельств, сложившихся в процессе его деятельности.

Данный вывод подтверждается сложившейся судебной практикой Федерального арбитражного суда Поволжского округа, в частности постановлениями от 23 августа 2007 г. по делу №А65-22222/2006-СА1-19, от 17 мая 2007 г. по делу №А55-13109/2006.

Как видно из материалов дела, на основании договоров от 01 февраля 1999 г. и от 01 октября 2002 г. (т. 6, л.д. 133-136) ОАО «КуйбышевАзот» предоставило индивидуальному предпринимателю Красноперовой В.Н. в аренду цветочные теплицы с соответствующим оборудованием, бытовыми и складскими помещениями. Во исполнение договора от 15 марта 1999 г. (т. 6, л.д. 132) общество осуществляло в интересах предпринимателя отпуск теплоэнергии и горячей воды. Объем оказанных услуг и их стоимость подтверждаются актами, счетами на оплату, счетами-фактурами (т. 16, л.д. 8, 9).

Материалами дела подтверждается, что на момент истечения срока действия договоров задолженность арендатора перед обществом составила 391543 руб. 80 коп. В целях взыскания задолженности в указанной сумме ОАО «КуйбышевАзот» направило в адрес Красноперовой В. Н. претензию с требованием принять соответствующие меры по погашению долга (исх. № 0054/2630 от 08 августа 2003 г.) (т. 2, л.д. 71-72). Корреспонденция, направленная по месту регистрации должника заказным письмом была возвращена с отметкой об отсутствии адресата. В ответ на запрос общества Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 2 по Самарской области письмом от 13 июля 2004 г. исх. № 13-45/16824 сообщила об отсутствии информации о Красноперовой В. Н. В целях выяснения места регистрации должника ОАО «КуйбышевАзот» также направило запрос в ОВД Ставропольского района Самарской области, в ответ на который получило сообщение об отсутствии сведений о Красноперовой В. Н.

В соответствии с договором от 22 апреля 1999 г. № 39 и от 25 февраля 2000 г. ОАО «КуйбышевАзот» осуществляло отпуск тепловой энергии и горячей воды в пользу ООО «ТоазАгро». Задолженность ООО «ТоазАгро» перед обществом по указанным договорам за 2002-2003 гг. составила 10682 руб. 03 коп., что подтверждается актами на отпуск энергоресурсов и счетами на оплату (т. 6, л.д. 109-112; т. 16, л.д. 56-57).

Задолженность перечисленных лиц перед ОАО «КуйбышевАзот» была выявлена в результате инвентаризация просроченной задолженности, что подтверждается соответствующим актом. Списание задолженности было произведено на основании приказа генерального директора ОАО «КуйбышевАзот» (т. 31, л.д. 100, 103-117).

Как усматривается из материалов дела, ООО «Вторая чайная компания» заключило с АК Сберегательный Банк Российской Федерации договор от 02 сентября 1996 г. № 62 (т. 16, л.д. 41-44) о предоставлении инвестиционного кредита. В свою очередь, в качестве обеспечения исполнения обязательств должника по указанному кредитному договору между ОАО «КуйбышевАзот» и банком был заключен договор поручительства от 02 сентября 1996 г. № 1 (т. 16,л.д. 47-48). Ввиду неисполнения должником по кредитному договору своих обязательств, банк на основании договора поручительства обратился с требованием об уплате долга к ОАО «КуйбышевАзот» и взыскал с него в рамках исполнительного производства сумму основного долга и процентов за пользование кредитом на условиях, определенных в кредитном договоре. При таких обстоятельствах в силу пункта 1 статьи 365 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) у ОАО «КуйбышевАзот» в отношении ООО «Вторая чайная компания» возникли регрессные требования, а у последнего обязательства по уплате долга.

Материалами дела подтверждается, что задолженность ООО «Вторая чайная компания» перед ОАО «КуйбышевАзот» составила 5750099 руб. 39 коп.

Невозможность взыскания дебиторской задолженности с ООО «Вторая чайная компания» подтверждается актом судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания долга от 16 марта 2004 г. (т. 16, л.д. 49-55).

Учитывая подтвержденную материалами дела задолженность перечисленных лиц перед ОАО «КуйбышевАзот», невозможность их взыскания и истечение трехлетнего срока исковой давности, установленного статьей 196 ГК РФ, общество обоснованно отнесло долги в указанной сумме, как долги нереальные ко взысканию, к числу внереализационных расходов.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налоговых органов о том, что ввиду непринятия обществом мер по взысканию задолженности с Красноперовой В. Н. и ООО «ТоазАгро» якобы имело место прекращение обязательства прощением долга, что исключает возможность отнесения указанной задолженности к числу безнадежных долгов.

По смыслу статьи 572 ГК РФ прощение долга является одной из форм договора дарения, а, значит, должно быть основано на соглашении сторон и соответствовать правилам, установленным статьей 575 ГК РФ. Пунктом 4 статьи 575 ГК РФ установлен запрет на дарение между коммерческими организациями, какими являются ОАО «КуйбышевАзот» и его должники.

Утверждение налоговых органов об экономически неоправданном характере расходов ОАО «КуйбышевАзот» в виде безнадежных долгов Красноперовой В. Н., ООО «ТоазАгро» и ООО «Вторая чайная компания» является безосновательным.

Статья 252 НК РФ не ставит экономическую оправданность произведенных расходов в зависимость от финансовых результатов деятельности налогоплательщика, при этом оценка экономической эффективности понесенных расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы. Экономическая оправданность не равнозначна экономической эффективности, так как последняя отражает степень умелости ведения хозяйственной деятельности и является качественным показателем.

Аналогичный вывод был сделан Федеральным арбитражным судом Поволжского округа в постановлении от 02 октября 2007 г. по делу №А72-6677/06-12/28.

Более того, экономическая оправданность таких расходов должна определяться не по принятым налогоплательщиком мерам по взысканию задолженности, а по основаниям образования этой задолженности. Поэтому расходы ОАО «КуйбышевАзот» не могут быть признаны экономически неоправданными (необоснованными) только в связи с тем, что общество не принимало никаких мер по взысканию задолженности.

Данный подход согласуется со сложившейся судебной практикой, в частности, с постановлением Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18 мая 2006 г. по делу №А82-7723/2005.

В рассматриваемом случае ОАО «КуйбышевАзот», заключая