Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2008 по делу n А55-5612/2008. Изменить решение

2006 г. – 26711293 руб. 99 коп.).

О реальном характере сделки по передаче предмета лизинга свидетельствует акт приема передачи оборудования от 31 декабря 2003 г. Факт несения обществом расходов в указанной сумме подтверждается актами приема-передачи лизинговых платежей, платежными документами, справкой о состоянии расчетов на 03 июня 2008 г. (т. 16, л.д. 104-117, 127-138; т. 29, л.д. 140-142; т. 5, л.д. 22-25).

Исходя из изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ОАО «КуйбышевАзот» представило все необходимые и достаточные документы в целях отнесения лизинговых платежей к числу расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Налоговый орган не представил никаких доказательств, которые свидетельствовали бы о нереальности указанной сделки, опровергали бы факт несения обществом расходов на уплату лизинговых платежей.

Суд первой инстанции правильно отклонил довод налогового органа об экономической необоснованности и нецелесообразности понесенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, основным критерием для отнесения затрат к числу расходов по налогу на прибыль является соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, заведомо предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Из материалов дела усматривается, что приобретение ОАО «КуйбышевАзот» в лизинг автоматизированного электрогенерирующего комплекса было связано с потребностью общества в значительном количестве электроэнергии. Расчет количества электроэнергии, производимой с использованием автоматизированного электрогенерирующего комплекса, сопоставление размера лизинговых платежей со стоимостью электроэнергии по цене, установленной ОАО «Самараэнерго», позволяет сделать вывод о получении обществом экономии в сумме около 15000000 руб. в год.

Указание налоговых органов на то, что сумма лизинговых платежей, которые ОАО «КуйбышевАзот» перечисляло ООО «Самара – Турбокон», в десять раз больше лизинговых платежей, которые последнее уплачивает ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие «Турбокон», как на доказательство получения обществом необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения расходов по налогу на прибыль, является безосновательным.

Анализ договоров, заключенных между ООО «Самара – Турбокон» и ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие «Турбокон», ООО «Самара – Турбокон» и ОАО «КуйбышевАзот», показывает, что их предмет различен: ООО «Самара – Турбокон» получило в лизинг паровую турбину, в то время как обществу в лизинг был передан автоматизированный электрогенерирующий комплекс, составной частью которого являлась данная турбина.

Таким образом, сопоставление лизинговых платежей по указанным договорам невозможно в силу различия их предметов.

Кроме того, из материалов дела усматривается, что общество не располагало необходимыми ресурсами для самостоятельного использования турбогенератора в том виде, в котором он мог быть передан в лизинг непосредственно ЗАО Научно-производственное внедренческое предприятие «Турбокон».

Более того, налоговый орган необоснованно осуществлял оценку экономической целесообразности действий ОАО «КуйбышевАзот» при рассмотрении договора сублизинга, заключенного с ООО «Самара – Турбокон».

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В соответствии с правовой Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала или от эффективности использования капитала.

Аналогичные выводы были сделаны Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Определениях Президиума от 09 января 2007 г. № 1416/07 и от 18 марта 2008 г. № 14616/07.

Как было указано ранее, материалами дела подтверждается, что расходы на уплату ОАО «КуйбышевАзот» лизинговых платежей были непосредственно связаны с предпринимательской деятельностью общества. Доказательств иного налоговый орган не представил.

Более того, правомерность и обоснованность отнесения ОАО «КуйбышевАзот» лизинговых платежей к числу расходов по налогу на прибыль была установлена решением Арбитражного суда Самарской области от 15 ноября 2007 г. по делу №А55-16781/2006, оставленным без изменения постановлениями Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда 14 января 2008 г. и Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 18 апреля 2008 г., имеющими, в соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, преюдициальное значение при рассмотрении настоящего дела.

Исходя из оценки приведенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган ошибочно признал необоснованными расходы, понесенные ОАО «КуйбышевАзот» в виде лизинговых платежей, уплаченных обществом в пользу ООО «Самара – Турбокон», и неправомерно доначислил ОАО «КуйбышевАзот» соответствующие суммы налога на прибыль, начислил пени и налоговые санкции, приходящиеся на указанную сумму налога.

Основанием для доначисления ОАО «КуйбышевАзот» налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизоду с осуществлением пусконаладочных работ «под нагрузкой» по объекту «Полиамид-6 вторая очередь» (пункт 1.2.2 решения) послужил вывод МИФНС по КНП по СО о необоснованном занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму 517060394 руб. 93 коп. По мнению налогового органа, затраты в указанной сумме, в соответствии со статьей 257 НК РФ, подлежали включению в первоначальную стоимость основного средства и не могли быть отнесены к числу расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Суд первой инстанции обоснованно признал недействительными решение и требование налоговых органов в указанной части, исходя из нижеследующего.

Как видно из материалов дела, 10 июня 2004 г. между ОАО «КуйбышевАзот» и ООО «Монолитстрой» был заключен договор генерального подряда №01-16/2004 на выполнение строительно-монтажных работ на объекте: цех по производству Полиамида-6 (2 очередь). В соответствии с пунктом 5.4 данного договора подрядчик принимал на себя обязательство по заключению договоров с пусконаладочными организациями и осуществлению пусконаладочных работ. 01 ноября 2006 г. ОАО «КуйбышевАзот» заключило договор генерального подряда на выполнение строительно-монтажных работ с ООО «Азотремстрой».

На основании приказа генерального директора ОАО «КуйбышевАзот» от 22 августа 2006 г. № 678 «О проведении пусконаладочных работ в цехе № 78» в цехе 78, Полиамид- 6 (2-ая очередь, 1 пусковой комплекс) были произведены пусконаладочные работы, которые сопровождались выпуском пробной продукции, то есть осуществлялись «под нагрузкой».

Расходы ОАО «КуйбышевАзот» на проведение пусконаладочных работ и выпуск пробной продукции (готового полиамида в количестве 9894, 87 тонн) составили 517060394 руб. 93 коп., что подтверждается регистром расходов на производство продукции в период пусконаладки (подготовки и освоения новых производств) за 2006 г., отчетной калькуляцией за период с сентября по декабрь 2006 г.

Впоследствии произведенный в ходе пусконаладочных работ цеха «Полиамид-6 вторая очередь» полиамид был реализован, что, в свою очередь, привело к получению ОАО «КуйбышевАзот» дохода в сумме 511377634 руб. 48 коп., что подтверждается справкой о реализации готовой продукции за период с сентября по декабрь 2006 г., справкой о движении продукции в период пусконаладочных работ за 2006 г.

При таких обстоятельствах общество обоснованно отнесло затраты на осуществление пусконаладочных работ и производство полиамида к числу расходов, связанных с производством и реализацией.

Вывод налогового органа о том, что указанные затраты должны быть включены в состав первоначальной стоимости основного средства по смыслу статьи 257 НК РФ, является ошибочным.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Таким образом, основным критерием отнесения затрат к числу расходов, подлежащих включению в первоначальную стоимость основного средства, является их направленность на формирование конкретного основного средства и его последующее доведение до состояния пригодности для использования, но без выпуска готовой продукции.

Согласно подпункту 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ к числу прочих расходов, связанных с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов. При этом, отличительной особенностью таких расходов является их связь с производством и реализацией готовой продукции, в связи с чем эти расходы не влияют на стоимость используемого в каждом конкретном случае основного средства, а включаются в стоимость выпускаемой продукции.

Анализ приведенных правовых норм позволяет сделать вывод о том, что проверка готовности оборудования к выпуску продукции, в ходе которой осуществляется тестирование, запуск, опробование оборудования без выпуска готовой продукции отвечает понятию «доведение оборудования до состояния, в котором оно пригодно для использования» по смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 257 НК РФ, и, следовательно, расходы, произведенные налогоплательщиком в этих целях подлежат отнесению на стоимость основного средства.

Между тем, если организация осуществляет комплексное опробование, подготовку и освоение нового производства с одновременным выпуском готовой продукции (пусконаладочные работы (под нагрузкой»), то расходы, связанные с освоением нового производства и на пробные выпуски продукции в период пусконаладочных работ подлежат включению в число расходов, связанных с производством готовой продукции, по смыслу подпункта 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Таким образом, данные расходы являются косвенными и, следовательно, формируют налоговую базу текущего налогового периода.

Подобный подход согласуется и с разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, данными им в Письмах от 01 апреля 2003 г. № 06-10-25/64, от 22 января 2008 г. № 03-03-06/1/31; от 07 августа 2007 г. № 03-03-06/2/148.

Кроме того, исходя из указанных разъяснений в данном случае следует руководствоваться Инструкцией по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03 октября 1996 г. № 123 и Письмом Госстроя Российской Федерации от 27 октября 2003 г. № НК-6848/10 «О порядке отнесения затрат на выполнение пусконаладочных работ».

В соответствии с указанным Письмом Госстроя Российской Федерации расходы по пусконаладочным работам «вхолостую», связанным с доведением объекта до состояния, пригодного для использования, в соответствии с нормами статьи 257 НК РФ, учитываются как расходы капитального характера. При этом, пусконаладочные работы «под нагрузкой», как расходы некапитального характера, производимые после того, как первоначальная стоимость объектов амортизируемого имущества (основных средств) уже сформирована, в соответствии с подпунктом 34 пункта 1 статьи 264 НК РФ, принимаются к налоговому учету в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и финансируются за счет основной деятельности эксплуатирующей организации.

Пунктами 4.9 - 4.9.1 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03 октября 1996 г. № 123, предусмотрено, что в капитальные вложения не включаются, в том числе, и затраты на освоение новых производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы), а именно: проверка готовности новых производств, цехов и агрегатов ко вводу их в эксплуатацию путем комплексного опробования (под нагрузкой) всех машин и механизмов (пробная эксплуатация) с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладка оборудования.

Исходя из пункта 1.5 СНиП 3.01.04-87 «Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов» и пункта 3 Приложения 1 к СНиП 3.05.05-84 «Технологическое оборудование и технологические трубопроводы», утвержденных Постановлениями Госстроя СССР от 21 апреля 1987 г. № 84 и от 4 февраля 1985 г. №15, соответственно, пусконаладочные работы (под нагрузкой) с пробным выпуском готовой продукции, то есть комплексное опробование оборудования, производится до приемки объекта в эксплуатацию, когда основное средство уже сформировано, но не поставлено на баланс предприятия.

Таким образом, расходы на пусконаладочные работы подлежат включению в себестоимость выпускаемой продукции, когда они не предусмотрены сметой строительства и только с момента начала производственной эксплуатации новых агрегатов и производств.

Согласно пункту 1.5 СНиП 3.01.04-87 «Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов» до предъявления объектов государственным приемочным комиссиям согласно п. 1.5 СНиП 3.01.04-87 заказчиком (застройщиком) назначаются рабочие комиссии, которые должны проверить, в частности, результаты испытаний и комплексного опробования оборудования, подготовленность объектов к эксплуатации и выпуску продукции.

На основании изложенных правовых норм, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что затраты на осуществление пусконаладочных работ с выпуском пробной продукции, произведенные после принятия соответствующего оборудования рабочей комиссией организации, но до принятия государственной приемочной комиссией, подлежат отнесению к числу расходов, связанных с производством и реализацией, и уменьшают налогооблагаемую базу