"постатейный комментарий к главе 23 налогового кодекса российской федерации "налог на доходы физических лиц" (толкушкин а.в.)

в состав расходов по налогу на прибыль включаются суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.
В то же время в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Кодекса не включаются в облагаемый налогом на доходы физических лиц доход суточные в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.
Следовательно, Правительство Российской Федерации в силу прямого указания Налогового кодекса Российской Федерации не уполномочено принимать нормативный правовой акт, устанавливающий нормы суточных в целях исчисления налога на доходы физических лиц.
Однако в тех случаях, когда законодатель предусматривает применение нормативов, установленных для целей исчисления одного налога, к другому налогу, он использует такой прием юридической техники, как прямая отсылка к положениям, установленным для соответствующего налога. В статье 217 Налогового кодекса Российской Федерации такая отсылка к нормам главы 25 Кодекса отсутствует. В данной ситуации невозможно и применение налогового законодательства по аналогии, поскольку это противоречило бы положениям статьи 3 Кодекса, согласно которым акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Любые неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика.
Таким образом, указание в оспариваемом письме МНС России на то, что налогом на доходы физических лиц облагаются суммы суточных, выплаченные сверх норм, установленных Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93, противоречит Налоговому кодексу Российской Федерации.
Суд находит убедительным и довод заявителя о том, что в соответствии со статьей 209 Кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком. Согласно статье 41 Кодекса доходом налогоплательщика может быть признана только его экономическая выгода в денежной или натуральной форме.
Между тем в соответствии со статьей 166 Трудового кодекса Российской Федерации служебной командировкой признается поездка работника исключительно по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. При определении экономической выгоды работника должны учитываться характер расходов и лицо, в интересах которого производятся расходы. При служебной командировке работник направляется в поездку по инициативе работодателя и в его интересах, поэтому и расходы на оплату суточных осуществляются именно в интересах работодателя, а не работника. Суточные же представляют собой компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы.
Следовательно, взимание с работника дополнительных денежных средств в виде подоходного налога в связи с получением последним средств, необходимых для выполнения служебного поручения, - неправомерно.
Экономическая выгода у работника может возникнуть только тогда, когда в качестве исключения из установленных правил ему выплачивается сумма в больших размерах, чем предусмотрено предприятием в коллективном договоре или локальном нормативном акте. При этом баланс интересов бюджета, работодателя и работника достигается тем, что при выплате суммы в размере большем, чем прямо установлено в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации Правительством Российской Федерации, работодатель не может уменьшить на эту сумму свою налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в отличие, например, от расходов на оплату труда.
Суд находит необоснованными доводы ФНС России о том, что позиция заявителя нарушает принципы всеобщности и равенства налогообложения, а также порядок предоставления льгот, установленный Налоговым кодексом Российской Федерации, поскольку следует учитывать, что равенство налогообложения не означает, что у всех налогоплательщиков размер доходов, подлежащих налогообложению или исключаемых из налогообложения, должен быть одинаковым, и признает убедительными доводы заявителя о том, что равенство налогообложения в данном случае означает не равенство сумм облагаемых или необлагаемых доходов, а установление единого порядка налогообложения доходов.
Равный порядок налогообложения заключается в том, что при получении доходов, отвечающих критериям облагаемых доходов, они подлежат налогообложению у всех налогоплательщиков, за исключением случаев, предусмотренных законом, а при получении выплат, отвечающих критерию доходов, не подлежащих налогообложению, такие выплаты налогообложению не подлежат.
Согласно статье 217 Налогового кодекса Российской Федерации для всех налогоплательщиков установлен единый, равный порядок признания суточных в составе доходов, не подлежащих налогообложению.
В соответствии с данным порядком любой налогоплательщик, получающий выплаты, которые по своему характеру являются суточными, то есть компенсационными выплатами, направленными на возмещение работнику дополнительных расходов, связанных с выполнением поручения работодателя вне места постоянного жительства, выплачены в пределах размеров, установленных в соответствии с действующим законодательством, не обязан уплачивать с указанных выплат налог на доходы физических лиц.
Согласно статье 168 Трудового кодекса Российской Федерации размеры возмещения суточных определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации вне зависимости от ее формы собственности и ведомственной принадлежности. Следовательно, в соответствии с действующим законодательством размер суточных для работников всех организаций определяется положениями, не носящими индивидуальный характер и направленными на неоднократное применение.
В то же время, поскольку организации могут иметь различный источник финансирования, порядок установления размера любых расходов за счет такого источника должен определяться с учетом положений специального законодательства. Особенности установления расходов, осуществляемых из бюджетов всех уровней, предусмотрены действующим бюджетным законодательством. Именно наличием различных источников финансирования и специальных норм, регламентирующих порядок расходов средств за счет соответствующих бюджетов, обусловлены особенности формы и субъекта, утверждающего объем таких расходов.
При этом действующее законодательство не исходит из того, что законно установленные нормы суточных должны быть по размеру одинаковыми для работников различных организаций. Размер возмещения определяется исходя из финансовых возможностей организации, то есть действующее законодательство не обязывает работодателя возмещать расходы, связанные с выполнением его поручения вне места постоянного жительства работника, в полном объеме.
Тем не менее такие выплаты, для их квалификации в качестве суточных в соответствии с действующим законодательством (ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации), должны в любом случае иметь характер компенсационных, то есть направленных на возмещение работнику дополнительных расходов, связанных с выполнением поручения работодателя вне места постоянного жительства. Из этого обязаны исходить все организации, независимо от формы собственности и ведомственной принадлежности, при установлении норм суточных.
При этом следует учитывать, что и Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729 не ограничено право организаций, финансируемых из федерального бюджета, на установление нормы суточных в соответствии со статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации в большем размере, чем предусмотрено указанным Постановлением, при наличии средств из других источников, полученных от предпринимательской или иной, приносящей доходы деятельности, а также за счет экономии.
Таким образом, данный нормативный правовой акт ограничивает только размер расходов на командировки, покрываемых за счет средств федерального бюджета, не ограничивая их размера, если они покрываются за счет других источников, и не ставя организации, финансируемые из федерального бюджета, в неравное положение с другими организациями при применении статьи 168 Трудового кодекса Российской Федерации.
Кроме того, заявитель представил суду убедительные доказательства того, что органы государственной власти субъектов Российской Федерации в соответствии с действующим законодательством также устанавливают размер суточных для организаций, финансируемых из бюджета субъектов Российской Федерации, выше установленного указанными Постановлениями, тем самым подтвердив, что и государственные служащие, работающие в организациях, финансируемых из бюджета субъектов Российской Федерации, не ставятся в неравное положение по сравнению с работниками организаций, не финансируемых за счет средств бюджетов всех уровней.
Следовательно, позиция МНС России, представленная в оспариваемом письме, не соответствует нормам налогового законодательства. Предложенное в указанном письме толкование положений пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации и Постановлений Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93 и от 02.10.2002 N 729, а также Приказа Минфина России от 12.11.2001 N 92н не в соответствии с их буквальным содержанием и вне системной связи со статьями 11, 41, 210 Налогового кодекса Российской Федерации, а также статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации придает указанным нормативным правовым актам смысл, противоречащий их аутентичному смыслу, цели и сути возникающих на их основе отношений.
Согласно подпунктам 2 и 9 пункта 1 статьи 6 Налогового кодекса Российской Федерации нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим Кодексу, если такой акт отменяет или ограничивает права налогоплательщиков, налоговых агентов, установленные Кодексом, или иным образом противоречит буквальному смыслу конкретных положений Налогового кодекса Российской Федерации.
При таких обстоятельствах заявление ОАО "Газпром" о признании недействующим письма Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 17.02.2004 N 04-2-06/127 "О налогообложении компенсационных выплат по возмещению расходов, связанных со служебными командировками" подлежит удовлетворению".
Учитывая изложенное и руководствуясь ст. 167 - 170 и 195 Арбитражного процессуального кодекса РФ, Высший Арбитражный Суд решил: "Признать письмо Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 17.02.2004 N 04-2-06/127 "О налогообложении компенсационных выплат по возмещению расходов, связанных со служебными командировками" НЕ СООТВЕТСТВУЮЩИМ НАЛОГОВОМУ КОДЕКСУ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ И НЕДЕЙСТВУЮЩИМ ПОЛНОСТЬЮ".
4. Не подлежат налогообложению вознаграждения донорам за сданную кровь, материнское молоко и иную помощь. Отношения, связанные с развитием донорства крови и ее компонентов в Российской Федерации и обеспечением комплекса социальных, экономических, правовых, медицинских мер по организации донорства, защите прав донора, регулируются Законом РФ от 9 июня 1993 г. N 5142-1 "О донорстве крови и ее компонентов".
Донорство крови и ее компонентов - свободно выраженный добровольный акт. Органы государственной власти РФ поощряют и поддерживают развитие добровольного безвозмездного (бесплатного) донорства. Кровь и ее компоненты, применяемые в лечебных целях, могут быть получены только от человека. Донором крови и ее компонентов может быть каждый дееспособный гражданин с 18 лет, прошедший медицинское обследование. Взятие от донора крови и ее компонентов допустимо только при условии, если здоровью донора не будет причинен вред (см. ст. 1 Закона РФ "О донорстве крови и ее компонентов" в ред. Федерального закона от 22 августа 2004 г. N 12-ФЗ).
Гарантии и компенсации работникам в случае сдачи ими крови и ее компонентов установлены в ст. 186 Трудового кодекса РФ. В день сдачи крови и ее компонентов, а также в день связанного с этим медицинского обследования работник освобождается от работы. В случае если по соглашению с работодателем работник в день сдачи крови и ее компонентов вышел на работу (за исключением тяжелых работ и работ с вредными и (или) опасными условиями труда, когда выход работника на работу в этот день невозможен), ему предоставляется по его желанию другой день отдыха. В случае сдачи крови и ее компонентов в период ежегодного оплачиваемого отпуска, в выходной или нерабочий праздничный день работнику по его желанию предоставляется другой день отдыха. После каждого дня сдачи крови и ее компонентов работнику предоставляется дополнительный день отдыха. Указанный день отдыха по желанию работника может быть присоединен к ежегодному оплачиваемому отпуску или использован в другое время в течение календарного года после дня сдачи крови и ее компонентов. При сдаче крови и ее компонентов работодатель сохраняет за работником его средний заработок за дни сдачи и предоставленные в связи с этим дни отдыха.
5. Не подлежат налогообложению алименты, получаемые налогоплательщиками.
АЛИМЕНТЫ (от лат. alimentum - пища, содержание) - средства, которые в установленных законом случаях одни члены семьи обязаны выплачивать на содержание других.
Алиментные обязательства членов семьи определены в разделе V Семейного кодекса РФ от 29 декабря 1995 г. N 223-ФЗ. Установлены, в частности:
- обязанности родителей по содержанию несовершеннолетних детей (в том числе алименты могут выплачиваться опекуну или попечителю детей или приемным родителям);
- право на алименты нетрудоспособных совершеннолетних детей;
- участие родителей в дополнительных расходах на детей;
- обязанности совершеннолетних детей по содержанию родителей;
- участие совершеннолетних детей в дополнительных расходах на родителей;
- обязанности супругов по взаимному содержанию;
- право бывшего супруга на получение алиментов после расторжения брака;
- обязанности братьев и сестер по содержанию своих несовершеннолетних и нетрудоспособных совершеннолетних братьев и сестер;
- обязанности дедушки и бабушки по содержанию внуков;
- обязанность внуков содержать дедушку и бабушку;
- обязанность воспитанников содержать своих фактических воспитателей;
- обязанности пасынков и падчериц по содержанию отчима и мачехи.
При отсутствии соглашения об уплате алиментов вышеуказанные члены семьи вправе обратиться в суд с требованием о взыскании алиментов.
По делу о взыскании алиментов суд вправе вынести постановление о взыскании алиментов до вступления решения суда о взыскании алиментов в законную силу; при взыскании алиментов на несовершеннолетних детей - до вынесения судом решения о взыскании алиментов. Размер взыскиваемых алиментов определяется судом исходя из материального и семейного положения сторон (см. ст. 80 - 108 Семейного кодекса РФ).
Администрация организации