Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2008 по делу n А46-3916/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

и прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

В порядке ст.260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Таким образом, стоимость материалов (песка), использованных для ремонтных работ включается в перечень прочих затрат и подлежит учету в составе расходов организации в размере, подтвержденном документами, предусмотренными действующим законодательством.

Вместе с тем, как обоснованно указал суд 1 инстанции, налогоплательщиком правомерно на основании п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» самостоятельно разработана форма такого акта.

В соответствии с п.100 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н, исходя из конкретных условий деятельности организации последняя может, помимо форм первичных учетных документов, содержащихся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, применять самостоятельно разработанные формы первичных учетных документов по движению материально-производственных запасов.

Следовательно, указанный приказ допускает использование самостоятельно разработанных форм, а составленные по таким формам документы наряду с утвержденными формами, например, лимитно-заборными картами, требованиями-накладными, накладными, на которые указывает налоговый орган, являются документами, предусмотренными (допускаемыми) действующим законодательством.

В указанном случае, единственным необходимым условием для  принятия данного документа в качестве оправдательного, является наличие необходимых реквизитов, предусмотренных ст.9 Закона №129-ФЗ, а именно а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

Представленные акты (т.13 л.д.80-150) содержат все необходимые реквизиты, закрепленные в указанной норме, а применение актов в деятельности общества регламентировано в приказе об учетной политике налогоплательщика.

Кроме того, Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 №71а утверждена форма №М-8 лимитно-заборной карты как форма учета материалов, а не документ, подтверждающий их использование. Согласно данной карте, судя по ее содержанию, должен был учитываться отпуск товаров со склада и их получение. Илистый песок, использованный в качестве материалов, не был закуплен и получен на склады налогоплательщика. Указанные материал, в виду его специфики, непосредственно добывался самим ОАО «Речным портом» и использовался для собственных нужд.

Форма М-15, утвержденная этим же Постановлением, представляет собой накладную на отпуск товаров на сторону, что не имело места в конкретной ситуации. Заполнение же формы  М-11 подтверждает перемещение материалов из одного структурного подразделения.

Кроме того, как указано налогоплательщиком, передача песка со склада фактически оформлена требованиями-накладными, которые были представлены налоговому органу. Материально-ответственное лицо и номер склада, с которого осуществляется отпуск песка, не указывается в актах, поскольку акт является документом, обосновывающим не передачу песка между структурными подразделениями, а списание на хозяйственные нужды.

Налоговый орган не приводит ссылки на норму права, обязывающую подписывать акт на списание комиссией. В силу особенностей устраняемых дефектов (трещины, выбоины и т.д.) подходящей единицей измерения количества выполняемых работ являлась не площадь, а объем. Именно поэтому в сметах указан объем песка, необходимого для выполнения работ (в некоторых случаях, при необходимости, наряду с площадью выравниваемого песка), в частности, в смете № 12-ПТО-05-11 «Ремонт тарно-штучного и щебеночного причалов ПБК».

Указание в акте общего количества израсходованного песка, как верно указано в тексте решения, не противоречит каким-либо нормативным актам, в самих актах указано место проведения работ в соответствии с терминологией, принятой в организации, например, в акте от 31.01.2005 г. - причальная стенка на ЛБК. Акт составлялся на основании фактического расхода песка в соответствии со сметой, анализ данных документов в совокупности также позволяет установить место ремонта.

Такой параметр как площадь ремонта в акте налогоплательщиком не используется, поскольку акт является документом на списание, а не на производство работ. В представленных налоговому органу сметах отражены и площади, выравниваемые песком, и объем устраняемых дефектов причалов, дорог и т.д.

Таким образом, суд 1 инстанции, пришел к верному выводу, что экономическое обоснование количества израсходованного песка содержится в названных сметах.

            При этом важно учесть, что песок является общераспространенным полезным ископаемым, учет за добычей которого ведется с разрешения компетентных органов и под их контролем. Налоговым органом ни факт добычи песка в пределах разрешенного использования, ни факт реализации илистого песка третьим лицам для выяснения возможного использования данного материала для собственных нужд, проверены не были, в связи с чем, указание на излишнее списание песка  носит предположительный характер.     

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией, изложенной в решении, о том, что дефектная ведомость является рабочим, вспомогательным документом строительного подразделения общества. Налоговый орган не привел правовых норм, устанавливающих обязанность составления дефектной ведомости и закрепляющих ее содержание. Также не приведено норм, устанавливающих обязанность налогоплательщика подписывать дефектную ведомость комиссионно.

Таким образом, указание в дефектной ведомости на перечень необходимых ремонтных работ и ее подписание одним лицом не противоречит действующему законодательству.

В связи с чем суд считает недоказанным вывод налогового органа об отсутствии документального подтверждения произведенных расходов, так как применяемые обществом первичные учетные документы составлены в соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учете.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля по вопросу определения потребности песка, списанного налогоплательщиком на ремонт и хозяйственные нужды, инспекцией установлено, что обществом в сметах на ремонт неправомерно использовался коэффициент 1.9 при переводе песка из кубических метров в тонны, в то время как должен был использоваться коэффициент 1,3-1,5. На неверное использование данного коэффициента МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам указывает и в апелляционной жалобе.

При этом налоговый орган руководствовался СНиП IV-4-82 «Сборник средних районных сметных цен на материалы и конструкции», утв. Постановлением Государственного комитета СССР по делам строительства 01.03.1982 г. № 46.

Между тем, как верно отмечено судом 1 инстанции, согласно Постановлению Госстроя РФ от 08.04.2002 г. № 16 «О мерах по завершению перехода на новую сметно-нормативную базу ценообразования в строительстве», в связи с несоответствием современным технологиям применяемых до 2002 г. нормативных документов Госстроя СССР, разработаны и утверждены сборники государственных элементных строительных норм (ГЭСНИз ГЭСН 81-02-01-2001 «Государственные элементарные сметные нормы на строительные работы»), согласно которым можно выявить коэффициент перевода песка, который в различных случаях составляет 1.6-2.5.

ОАО «Омский речной порт» при пересчете кубических метров песка в тонны использовал коэффициент, не превышающий значения 1.8, в соответствии с требованиями отчета о научно-исследовательской работе «Руководство по маркшейдерскому обеспечению разработки месторождений песчано-гравийных материалов на водоемах», что видно из представленных заявителем смет.

Ссылка налогового органа на использование налогоплательщиком в расчетах коэффициента пересчета 1.9 документально не подтверждается.

С учетом названных выше норм права суд апелляционной инстанции считает необоснованным указание налогового органа на то, что стоимость песка, использованного для ремонтных работ, не подлежит включению в состав затрат согласно ст.270 п.49 НК РФ как иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

Поскольку понесенные расходы правомерно были учтены заявителем при исчислении налога на прибыль, нельзя признать обоснованным вывод налогового органа о необходимости исчислить НДС с указанных сумм (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

 Налоговым органом оспаривается п.5 решения в части занижения налоговой базы по налогу на прибыль за 2005, 2006 годы на сумму 308652 руб. неправомерно включенных в состав материальных расходов излишков материалов.

Данное нарушение повлекло начисление налога на прибыль в сумме 74076 руб. за 2004 г. и 123334 руб. за 2005 г., 39482 руб. штрафов по ст.122 п.1 НК РФ и 53675 руб. пени.

Как следует из акта проверки, в соответствии с приказом №678 от 31.12.2004 «Об утверждении учетной политики на 2005 год» по состоянию на 01.10.2005 в Обществе была проведена инвентаризация товарно-материальных ценностей., в ходе которой были выявлены излишки материалов в связи с демонтажем судов. Данные излишки были оприходованы и в сумме 308652 руб. списаны на расходные счета 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательное производство».

Налоговый орган на основании ст.254 п.2 НК РФ сделал вывод об отсутствии затрат на приобретение данных материалов, в связи с чем исключил их из числа расходов.

Удовлетворяя заявленные требования, суд 1 инстанции указал, что материалы проверки не содержат ссылок на какие-либо первичные документы, подтверждающие произведенное списание излишков материалов (акты на списание, требования-накладные, товарные накладные и др.), в связи с чем, вывод о списании именно излишков, выявленных в ходе инвентаризации, не является подтвержденным.

Суд апелляционной инстанции считает вывод суда не соответствующим материалам дела и не основанным на нормах действующего законодательства.

В силу ст.250 п.8 НК РФ признаются внереализационными доходами доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса.

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки;

 Статья 12 ФЗ «О бухгалтерском учете» предусматривает, что выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета приходуется, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации - на увеличение финансирования (фондов).

Пункт 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации №34н от 29.07.1998 с последующими изменениями, регламентирует порядок осуществления данной операции. Согласно данному пункту выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке: излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

Факт выявления излишков материалов в результате инвентаризации подтверждается материалами дела и лицами, участвующими в деле, не оспаривается.

Однако, как следует из представленных в материалы дела оборотной ведомости по счетам 10.1, 10.3 выявленный приход (Дт) на счете 10.1 «Сырье и материалы», на котором учитывается наличие и движение сырья и основных материалов (План счетов финансово-бухгалтерской деятельности организаций, утвержденный Приказом Минфина Российской Федерации №94н от 31.10.2000) был сначала отражен на счете 91 «Прочие доходы и расходы», на котором отражаются, в частности, поступления, связанные с безвозмездным получением активов, - в корреспонденции со счетом учета доходов будущих периодов.

Согласно следующей записи та же сумма была исключена (Кт) со счета 10.1 материалы и учтена в поступлении (Дт) в составе счетов 20 и 23 бухгалтерского учета. Указанные счета бухгалтерского учета являются счетами Раздела 3 Плана счетов «Затраты на производство». Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности организации. Формирование информации о расходах по обычным видам деятельности используются для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также исчисления себестоимости продукции (работ, услуг).

Таким образом указанный регистр бухгалтерского учета свидетельствует об одновременном отнесении выявленных материалов как в составе внереализационных доходов, так и в составе затрат, учитываемых при налогообложении прибыли. 

В соответствии с подп.1 п.1 ст.254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется по п.2 ст.154 НК РФ исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов).

Таким образом, отнесение на расходы материалов вне зависимости от того, являются ли данные материалы вновь приобретенными или выявленными в результате инвентаризации как излишки, требует обязательного документального подтверждения указанных расходов.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции (протокол от 09.09.2008, т.20 л.д.122) представители налогоплательщика подтвердили факт списания излишков материалов на расходы производства. Однако, указали, что не имело место повторное списание уже однажды приобретенных материалов (запасных частей на суда). Списаны на затраты были не данные запасные части, которые подлежали