Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.10.2008 по делу n А81-1296/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.

Указанные в настоящем пункте российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций, коллегии адвокатов, адвокатские бюро и юридические консультации, в Российской Федерации именуются в настоящей главе налоговыми агентами.

Согласно пункту 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком (подпункт 1 пункта 3 и 4 статьи 24 Кодекса).

В соответствии с пунктом 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

В частности подпункт 6 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам от источников в Российской Федерации относит вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.

Таким образом, исходя из изложенным норм, для исчисления, удержания и перечислении Обществом НДФЛ с сумм, выплаченных Дерябиной Н.М., не являющейся работником Общества, необходимо установить, что данные выплаты являются доходом Дерябиной Н.М.

Статья 41 Налогового кодекса Российской Федерации определяет, что в соответствии с настоящим Кодексом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль (доход) организаций», «Налог на доходы от капитала» настоящего Кодекса.

Как следует из материалов дела, Обществом была осуществлена оплата проезда в командировку Дерябиной Н.М., не являющейся работником Общества, в сумме 54 222 руб., что подтверждается авансовыми отчетами на имя Дерябиной Н.М.: от 20.12.2004 № 11 на сумму 19 152 руб., без номера и без даты на сумму 8 500 руб., без номера и без даты на сумму 8 500 руб., без номера и без даты на сумму 7 320 руб., без номера и без даты на сумму 10 750 руб.

Из имеющегося в материалах дела договора на оказание услуг от 01.02.2004 без номера, следует, что Общество (заказчик) поручает, а Дерябина Н.М. (исполнитель) выполняет разовые поручения Заказчика. Заказчик компенсирует командировочные расходы Исполнителя.

Также в материалах дела имеются отчеты о выполнении задания по договору оказания услуг б/н от 01.02.2004, а именно: от 23.04.2004 о выполнении курьерских работ по перевозке документов; от 19.02.2004 о получении перечня и подборе лабораторного оборудования для испытания асфальтобетонов; от 27.03.2004 об изучении методов проведения работ по лабораторным испытаниям, о консультациях по созданию и сертификации лаборатории; от 19.12.2004 курьерские работы по перевозке документов, мониторинг поставщиков лабораторного оборудования; от 07.04.2004 курьерские работы по перевозке документов (том дела № 1 листы 56-60).

Таким образом, имеющиеся в материалах дела документы подтверждают, что Дерябиной Н.М. деятельность в командировке осуществлялась в интересах Общества. Поскольку одним из основных видов деятельности Общества является строительство автомобильных работ, то указанные работы (услуги), выполненные Дерябиной Н.М., носят экономически целесообразный и производственный характер для Общества. А учитывая, что понесенные Дерябиной Н.М. в командировке расходы, связанные с выполнением задания Общества (в том числе на билеты, проживание), документально подтверждены, связаны с производственной деятельностью Общества, то данные расходы Общества не являются доходом Дерябиной Н.М., а являются компенсацией расходов Дерябиной Н.М. в связи с выполнением задания Общества.

Говорить о том, что данные выплаты на командировку являются экономической выгодой в денежной форме для Дерябиной Н.М., не представляется возможным.

При таких обстоятельствах, выплаты в сумме 54 222 руб. не являются доходом физического лица, и с них не подлежит исчислению и удержанию сумма НДФЛ в размере 7 049 руб.

Что касается, начисления НДФЛ в сумме 13 000 руб., с суммы оплаты услуг ООО «Агентству недвижимости» в размере 100 000 руб., произведенной Дерябиной Н.М., то данные суммы также не являются доходом Дерябиной Н.М., по следующим основаниям.

Налоговый орган, делая вывод о том, что данная сумма является доходом Дерябиной Н.М., руководствуется только платежным поручением от 20.02.2004 № 86 о перечислении Обществом 100 000 руб. на расчетный счет ООО «Агентство недвижимости 21 век», с назначением платежа – по договору от 18.02.2004, оплата за Дерябину Н.М.; а также журналом-ордером № 1 за 2004 год.

При этом налоговый орган не учел, что фактически данная сумма была выплачена за счет Дерябина Н.Н., что подтверждается выпиской из журнала-ордера № 71 по подотчетному лицу Дерябину Н.Н. и выпиской счета № 51 от 20.02.2004.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н, счет 51 «Расчетные счета» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в валюте Российской Федерации на расчетных счетах организации, открытых в кредитных организациях.

По дебету счета 51 «Расчетные счета» отражается поступление денежных средств на расчетные счета организации.

Из выписки по счету 51 за 20.02.2004 следует, что по дебиту счета отражены 100 000 руб., то есть данная сумма является поступлением на расчетный счет Общества.

Счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и прочие расходы.

На выданные под отчет суммы счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств. На израсходованные подотчетными лицами суммы счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности, или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов.

В журнале проводок 71.1, 51 за 2004 года отражена сумма 100 000 руб. по дебиту 71.1 и кредиту 51 счета.

Таким образом, данная сумма была перечислена Обществом Дерябину Н.Н. в счет имевшейся у Общества перед Дерябиным Н.Н. задолженности по авансовому отчету, и далее Дерябиным Н.Н. выплачена Дерябиной Н.М., в силу чего данная сумма не является выплатой Общества Дерябиной Н.М. и, соответственно, с нее не подлежит исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ.

А поскольку данная сумма не является выплаченной Обществом Дерябиной Н.М., то ссылка налогового орган на непредставление доказательств того, что эта сумма в конченом счете была направлена на производственные цели, непосредственно связанные с деятельностью Общества, судом апелляционной инстанции не принимается как не имеющая значения для определения наличия или отсутствия объекта налогообложения НДФЛ.

Вывод налогового органа о занижении налоговой базы работника Общества Дерябина Николая Николаевича на сумму стоимости предъявленных к оплате в Ноябрьском ОСБ № 8402 Западно-Сибирского банка Сбербанка России ценных бумаг (векселей), и на сумму стоимости реализации филиалу ОАО АКБ «Югра» векселей Сбербанка России, полученных от Общества, в размере 188 035 035 руб., в том числе: за 2004 год на сумму 121 716 677 руб., за 2005 год на сумму 56 440 000 руб., за 2006 год на сумму 9 878 358 руб., что привело к занижению суммы НДФЛ на 24 444 555 руб., основан на следующем.

Обществом были приобретены векселя Сбербанка России на общую сумму 188 035 035 руб. В бухгалтерском учете по счету 58 «финансовые вложения» векселя не были учтены. Поскольку данные векселя были переданы Обществом Дерябину Н.Н., который предъявил их к оплате в Ноябрьском ОСБ № 8402 Западно-Сибирского банка и реализации филиалу ОАО АКБ «Югра», то полученная Дерябиным Н.Н. сумма в размере 188 035 035 руб. является доходом Дерябина Н.Н., в связи с чем с данной суммы подлежит исчислению, удержанию и уплате НДФЛ.

Суд апелляционной инстанции считает, что в данном случае дохода у Дерябина Н.Н. не возникло и, следовательно, налоговая база для НДФЛ отсутствует, по следующим основаниям.

Действительно, как следует из материалов дела, и было установлено налоговым органом, факт предъявления Дерябиным Н.Н. к оплате и реализации векселей подтверждается имеющимися в материалах дела актами приема-передачи векселей, приобретенными Обществом в Ноябрьском ОСБ №8402 Западно-Сибирского Сбербанка России, справками по проведенным вексельным операциям, полученными от Ноябрьского ОСБ № 8402 Западно-Сибирского Сбербанка России и ОАО АКБ «Югра», с указанием сведений об индосаментах, участвовавших в приемке-передаче векселей; договорами, заключенными Обществом с Ноябрьским ОСБ №8402 Западно-Сибирского Сбербанка России «Договор выдачи простого (процентного) векселя Сбербанка России» №57 от 31.06.2006, № 331 от 28.11.2005; договорами № 204/ЦБ от 14.12.2004, № 166/ЦБ от 15.10.2004, № 018/ЦБ от 09.02.2005, № 001/ЦБ от 13.01.2006, № 043/ЦБ от 01.06.2005, № 060/ЦБ от 21.11.2005, заключенными между физическим лицом Дерябиным Н.Н. и ОАО АКБ «Югра», согласно которым были переданы векселя Сбербанка РФ в адрес в ОАО АКБ «Югра».

Таким образом, материалами дела и налоговым органом подтверждается, что векселя Сбербанка России на общую сумму 188 035 035 руб., предъявленные Дерябиным Н.Н. к оплате в Ноябрьском ОСБ № 8402 Западно-Сибирского банка и реализованные филиалу ОАО АКБ «Югра», были изначально приобретены Обществом и переданы Обществом Дерябину Н.Н.

При этом, в материалах дела имеются акты приема-передачи векселей от Дерябина Н.Н. Обществу на общую сумму 308 488 250 руб. 71 коп., а именно: от 12.12.2006 № 2 на сумму 24 000 000 руб. (том 6 лист 121); от 01.12.2006 № 1 на сумму 47 565 037 руб. 24 коп. (том 6 лист 123); от 01.01.2004 № 1 на сумму 111 356 677 руб. 18 коп. (том 6 лист 136); от 15.12.2005 № 3 на сумму 20 146 305 руб. 09 коп. (том 6 лист 150); от 01.01.2005 № 1 на сумму 105 420 231 руб. 20 коп. (том 7 лист 1).

Кроме того, из актов приема-передачи векселей от Общества Дерябину Н.Н. следует, что векселя передаются Дерябину Н.Н. в счет обмена на векселя сторонних эмитентов.

Таким образом, фактически, Обществом и Дерябиным Н.Н. был произведен обмен векселями.

Согласно пункту 1 статьи 167 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.

При этом пункт 1 статьи 167 Гражданского кодекса Российской Федерации предусматривает, что сделки юридических лиц между собой и с гражданами должны совершаться в простой письменной форме, за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения.

Согласно пункту 2 статьи 434 Гражданского кодекса Российской Федерации договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.

Поскольку в данном случае акты приема-передачи векселей от Общества Дерябину Н.Н. и от Дерябина Н.Н. Обществу свидетельствуют о достижении Обществом и Дерябиным Н.Н. соглашения относительно передачи одной из сторон в собственность другой стороны векселей в обмен на векселя другой стороны, то письменная форма данного договора является соблюденной.

Таким образом, поскольку фактически Общество и Дерябин Н.Н. совершили обмен векселями, то получение Дерябиным Н.Н. дохода от предъявления и реализации векселей, полученных от Общества в обмен на переданные Дерябиным Н.Н. Обществу векселя, не является выплатой Обществом своему работнику – Дерябину Н.Н. дохода. Соответственно отсутствует и налоговая база для исчисления, удержания и уплаты НДФЛ с этой суммы.

Довод налогового органа о том, что векселя, переданные Дерябиным Н.Н. Обществу в обмен на полученные от Общества векселя, имели пропущенный срок их погашения, суд апелляционной инстанции не принимает по следующим основаниям.

Действительно, как следует из указанных актов приема-передачи векселей от Дерябина Н.Н. Обществу, часть переданных векселей на момент их передачи имеет истекший срок погашения. Так в акте приема-передачи векселей от 12.12.2006 № 2 векселя ООО «Ассоциация делового сотрудничества» от 11.02.1999 №№ 1802695, 1802696, 1802697 (всего на сумму 9 000 000 руб.) имеют срок погашения 11.02.2003; в акте приема-передачи векселей от 01.12.2006 № 1 векселя ООО «Флавир» от 03.08.1999 №№ 006648, 006649, 006650 (всего на сумму 8 630 093 руб. 88 коп.) истек 03.02.2004; в акте приема-передачи векселей от 01.01.2004 № 1 векселя ООО «Ассоциация делового сотрудничества» от 11.02.1999 №№ 1802703, 1802704, 1802705, 1802706, 1802707 (всего на сумму 29 000 000 руб.) имеют срок погашения 11.02.2003; в акте приема-передачи векселей от 15.12.2005 № 3 вексель ООО «Флавир» от 03.08.1999 № 006643 на сумму 1 000 000 руб. имеет срок погашения 03.02.2003, вексель ООО «ПК Проект-Информ» от 02.06.2000 № 00977 на сумму 1 646 305 руб. 09 коп. имеет срок погашения 02.06.2002, вексель НПО ИМЭС Управление Делами Президента РФ от 16.04.1999 № 458565 на сумму 1 000 000 руб. имеет срок погашения 16.04.2003, векселя ООО «Ассоциация делового сотрудничества» от 11.02.1999 №№ 1802692, 1802693 (всего на сумму 2 000 000 руб.) имеют срок погашения 11.02.2003; в акте приема-передачи векселей от 01.01.2005 № 1 векселя ООО «Флавир» от 03.08.1999 №№ 006655, 006654,