Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2015 по делу n А78-9750/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

добычу полезных ископаемых по ставке ноль процентов, а также общеправового принципа равенства участников налоговых правоотношений, принципа рационального недропользования следует, что в целях применения подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса РФ к вновь разрабатываемым месторождениям относятся участки недр, лицензии на пользование которыми выданы в установленном законодательством Российской Федерации порядке в год налогового периода и в отношении которых не утверждены нормативы потерь полезных ископаемых как на год текущего налогового периода, так и на годы предыдущих налоговых периодов.

В письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 18 июня 2012 г. N 03-06-05-01/76 указано, что в целях применения нормативов потерь полезных ископаемых, под вновь разрабатываемыми месторождениями, следует понимать не части участков недр, а участки недр, предоставленные в пользование в установленном законодательством порядке.

Указанные выводы подтверждаются также позицией Министерства финансов РФ, выраженной в письме от 04.06.2014 № 03-06-06-01/26855. По мнению уполномоченного финансового органа, данное положение подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса устанавливает равные условия как для плательщиков налога на добычу полезных ископаемых, которые располагают утвержденными в установленном порядке нормативами потерь полезных ископаемых, так и для плательщиков НДПИ, которые впервые приступили к разработке конкретных участков недр.

Учитывая, что пунктом 1 статьи 34.2 Налогового кодекса РФ предусмотрено право Министерства финансов Российской Федерации давать письменные разъяснения налоговым органам, налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, которые обязательны для исполнения налоговыми органами в силу статьи 32 Налогового кодекса РФ, суд первой инстанции правильно посчитал неправомерной позицию налогового органа в настоящем деле в части толкования понятия вновь разрабатываемого месторождения.

Таким образом, месторождение, на котором велась обществом добыча спорных полезных ископаемых, является вновь разрабатываемым, поскольку:

- заявителю предоставлены участки недр в пользование в установленном законодательством порядке;

- недропользователь производил не только добычу полезных ископаемых, но, в первую очередь, их геологическое изучение и разведку;

- согласованная в уполномоченном государственном органе проектная документация содержит нормативы потерь, но указанные нормативы потерь не утверждены в установленном порядке недропользователем на год;

- налоговый период, за который проводилась выездная налоговая проверка и производились доначисления налога, является налоговым периодом, в котором налогоплательщиком начата добыча полезных ископаемых согласно проектной документации и лицензии;

- в лицензии не указаны предыдущие пользователи участком недр, следовательно, налогоплательщиком не могли быть использованы данные о нормативных потерях при добыче полезных ископаемых, утвержденные ранее.

При этом суд первой инстанции правильно отклонил довод налогового органа, согласно которому техногенное месторождение не может быть вновь разрабатываемым месторождением, поскольку законодательством не предусмотрено соотношение указанных понятий, относящихся к разным отраслям права.

Апелляционный суд поддерживает и выводы суда первой инстанции о том, что налоговым органом необоснованно при проведении выездной налоговой проверки за весь 2012 год исключительно за октябрь 2012 года произведено спорное доначисление налога на добычу полезных ископаемых с приходящимися на него пени и штрафом, с учетом следующего.

В соответствии с положениями пункта 3 статьи 339 НК РФ фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

В силу статьи 341 НК РФ налоговым периодом признается календарный месяц. Соответственно, налоговый орган исходя из обстоятельств дела и буквального содержания вышеназванных норм, обязан был произвести расчет фактических потерь общества при определении количества добытого полезного ископаемого в каждом из налоговых периодов 2012 года, за которые налогоплательщиком были сданы налоговые декларации, охваченные проверкой, то есть помесячно, чего им сделано не было, а было, по мнению суда, необоснованно к отдельному налоговому периоду – октябрю 2012 года применен показатель фактических потерь, с учетом произведенного пересчета химически чистого золота в шлиховое золото за налоговые периоды 2012 года. Так, из налоговых деклараций за май, июнь, июль, август, сентябрь 2012 г. следует, что налогоплательщик декларировал добытое полезное ископаемое, подлежащее налогообложению (т. 4 л.д. 26-56). Более того, производя в ходе проверки перерасчет размера налогового обязательства за июнь 2012 года налоговый орган соглашается с отсутствием у общества фактических потерь в указанном налоговом периоде (т. 11 л.д. 43).

Таким образом, применив такой показатель фактических потерь по золоту и по серебру в размере 8484,85 гр, сформировавшихся по итогу перерасчета на шлиховое золото, к количеству химически чистого золота, на которое уменьшились запасы полезного ископаемого по отчету 5-ГР за 2012 год – 81 кг (т. 4 л.д. 76-78), налоговый орган допустил в итоге некорректный расчет налога на добычу полезных ископаемых за рассматриваемый налоговый период, что недопустимо в силу пункта 3 статьи 3 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными, и что является неустранимым обстоятельством на стадии судебного разбирательства дела, поскольку при рассмотрении заявления общества о признании недействительным решения налогового органа, законность такого решения оценивается судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения. По указанным основаниям не  могут быть приняты во внимание расчеты налоговых обязательств общества  применительно к налоговым периодам, в которых заявлен объект налогообложения (т. 9 л.д. 11, т. 11 л.д. 17).

Суд правильно отклонил и довод налогового органа, согласно которому общество не доказало, что налоговый орган имел возможность по иным документам, имеющимся в налоговом органе, исчислить потери в каждом налоговом периоде, поскольку фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля. Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств налоговым органом (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 №9-П).

В то же время из материалов выездной налоговой проверки не следуют выводы налогового органа о невозможности достоверно исчислить суммы налогов и выявление оснований для применения расчетного пути определения налогового обязательства общества, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о необоснованности доначисления заявителю налога на добычу полезных ископаемых за октябрь 2012 года по основаниям неучтения при расчете налогового обязательства фактических потерь.

Как указывает суд первой инстанции,  налоговый орган пришел к выводу о неправильном определении налогоплательщиком доли содержания химически чистого золота согласно паспортов расчетов за драгоценные металлы, поступившие в шлиховом золоте. По мнению налогового органа, доля содержания химически чистого металла составила: в июне 2012 года – золота - 0,08621 %, серебра - 0,0909 (паспорт-расчет № 155А/19284-1 от 11.07.2012(т. 11 л.д. 139)); в октябре 2012 г. – золота – 0,8580, серебра – 0,0917 (паспорт – расчет № 4060А/34848-1 от 19.11.2012 (т. 6 л.д. 101)), что повлекло за собой доначисление налога на добычу полезных ископаемых за июнь 2012 г. в размере 62135,16 руб., за октябрь 2012 г. –в размере 1816,42 руб. Согласно позиции налогоплательщика им использованы данные тех же паспортов-расчетов, из содержания которых следует доля содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого за июнь 2012 г. золота в размере -0,8617, серебра - 0,0727, за октябрь 2012 г. – золота – 0,8574, серебра -0,0742.

Исходя из указанных норм с учетом буквального содержания паспортов-расчетов за драгоценные металлы, суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа о занижении налогоплательщиком доли содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого, поскольку налоговое законодательство не предусматривает уменьшение доли содержания химически чистого металла путем исключения при ее расчете потерь, понесенных аффинажным заводом.

Апелляционному суду соответствующие  доводы не приводились, обществом решение суда первой инстанции не оспаривалось.

При этом суд первой инстанции установил, что, производя доначисление налога на добычу полезных ископаемых за июнь 2012 года и определяя налоговую базу добытого полезного ископаемого с учетом скорректированной доли 0,8621, налоговый орган в нарушение пункта 5 статьи 340 Налогового кодекса РФ определил стоимость добытого полезного ископаемого без учета расходов налогоплательщика по аффинажу и доставке (перевозке) до получателя, что следует из содержания оспариваемого решения и не отрицается представителями налогового органа.

В соответствии с пунктом 5 статьи 340 Налогового кодекса РФ оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

Исходя из сущности налога на добычу полезных ископаемых, при определении стоимости добытых полезных ископаемых воля законодателя направлена на исключение из стоимости единицы добытого полезного ископаемого расходов, не связанных непосредственно с добычей этого полезного ископаемого, которые не должны влиять на исчисление налоговой базы.

В подтверждение несения указанных расходов в материалы дела заявителем представлены договор № 971/12 от 03.05.2012 на выполнение работ по производству драгоценных металлов из минерального сырья, содержащего золото и серебро, договор № 341-ДМ от 28.04.2012 о предоставлении услуг специальной связи по приему и доставке посылок с вложением драгоценных металлов, счета-фактуры, акты приемки-передачи, подтверждающие оказание услуг в рамках заключенных договоров (т. 12 л.д. 29-33, 48-58, 65-69).

Как правильно указывает суд первой инстанции, достоверность и достаточность указанных доказательств налоговым органом в ходе судебного разбирательства не опровергнута. Более того, указанные расходы были изначально задекларированы в налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за июнь 2012 г., что следует из содержания налоговой декларации, корреспондирующего ему развернутого расчета налога на добычу полезных ископаемых (т. 12 л.д. 23-25), вместе с тем непринятие расходов по аффинажу и доставке (перевозке) до получателя и его причины в нарушение пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ не изложены в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом по строке 040 налоговой декларации указана стоимость единицы добытого полезного ископаемого. Значение по строке 040 определено налогоплательщиком в соответствии с пунктом 5.10 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых, утвержденного приказом Федеральной налоговой службы от 16 декабря 2011 г. N ММВ-7-3/928@, то есть по формуле

стр. 040=q? (VДМ - САД): QДМ

где:

VДМ - выручка от реализации химически чистого металла, определенная исходя из цен реализации без налога на добавленную стоимость (стр. 070 Раздела 2);

САД - сумма расходов по аффинажу и расходов по доставке (перевозке) химически чистого металла до получателя;

QДМ - количество реализованного налогоплательщиком в налоговом периоде химически чистого металла (стр. 060 Раздела 2);

q - доля содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого (стр. 050 Раздела 2).

Доводы налогового органа о непредставлении в ходе выездной налоговой проверки первичных документов, подтверждающих указанные расходы, опровергаются содержанием реестра о представлении обществом налоговому органу копий таких документов 04.02.2014 (т. 12 л.д. 59-64). Договор № 341-ДМ о предоставлении услуг специальной связи по приему и доставке посылок с вложением драгоценных металлов от 28.08.2012 был представлен налогоплательщиком в налоговый орган 09.08.2012 согласно описи вложения в ценное письмо и реестру от 08.02.2012 (т. 9 л.д. 15-17).

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному  выводу, что общество в июне 2012 г. понесло расходы по аффинажу и доставке добытого полезного ископаемого в размере 163793,20 руб., подлежащие учету при расчете налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых за июнь 2012 г.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что  оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых за июнь 2012 г. в размере 61548,88 руб., за октябрь 2012 г. в размере 746257,82 руб., привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на добычу полезных ископаемых за июнь 2012 года в виде штрафа в размере 12309,77 руб., за октябрь 2012 г. в виде штрафа в размере 149251,57 руб., начисления пени по налогу на добычу полезных ископаемых   в размере 112693,04 руб.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2015 по делу n А78-10338/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения  »