Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2015 по делу n А19-13257/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Кодекса первичные документы, имеющие отношение к подтверждению вычета по НДС на основании рассматриваемой декларации (подтверждающие основания для применения вычета, а также подтверждающие правильность исчисления суммы налога, заявленного к возмещению), могут быть истребованы налоговым органом.

Понятие первичных документов содержится в статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухгалтерском учете), в соответствии с которым каждый факт хозяйственной жизни, проводимые организацией, должен оформляться оправдательными документами; эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Сходное понятие первичных документов дано и в ст.9 Федерального закона от 01.11.1996   №129-ФЗ.

Согласно п.1 ст.10 Закона о бухгалтерском учете данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. Аналогичные требования ранее содержались в пунктах 1, 2 ст.10 Федерального закона от 01.11.1996 №129-ФЗ.

В соответствии с пунктом 9 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации №34н от 29.07.1998, организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Рабочий план счетов бухгалтерского учета утверждается организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета, утверждаемого Министерством финансов Российской Федерации. В соответствии с пунктом 20 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Счета-фактуры являются документами, представление которых обязательно для подтверждения права на налоговый вычет в соответствии со статьей 172 Кодекса.

Согласно пункту 8 статьи 169 Кодекса порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливается Правительством Российской Федерации.

В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации №914 от 02.12.2000 «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость», покупатели ведут книгу покупок,  предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в порядке, установленном статьей 172 Кодекса. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Кодекса.

Продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению.

В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость (с учетом положений статей 2 и 3 Закона «О бухгалтерском учете»), в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при получении средств, увеличивающих налоговую базу, при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при передаче товаров, выполнении работ, оказании услуг для собственных нужд, при возврате принятых на учет товаров, а также при исполнении обязанностей налоговых агентов и при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

Аналогичные правила установлены для ведения книг продаж и книг покупок Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 №1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

При этом согласно п.7 ст.168 Налогового кодекса РФ при реализации товаров за наличный расчет требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. Таким образом, в некоторых случаях операции, облагаемые налогом на добавленную стоимость, счетами-фактурами не оформляются и в таком случае подлежат исследованию платежные документы установленной формы.

С учетом изложенного, налоговый орган в требовании о представлении документов (информации) от 22.04.2014 №15-121/26086 правомерно предложил заявителю представить:

- дополнительные листы к книге покупок и книге продаж – данными документами оформляется изменение данных регистров учета, на основании которых формируется налоговая база по НДС и налоговые вычеты. Указанные документы необходимы налоговому органу для реализации права, предусмотренного п.8.3 ст.88 Налогового кодекса РФ, а также возможности проверки состава заявленных в декларации налоговых вычетов. Следует отметить, что согласно материалам дела (обращение ОООО ТПК «УралСибМет» по ТКС от 10.07.2014) дополнительные листы к книге покупок с отражением надлежащих реквизитов счетов-фактур, подтверждающих вычеты по ранее исчисленному НДС с авансов, представлены налогоплательщиком в налоговый орган по оспариваемому требованию 10.07.2014;

- журнал полученных счетов-фактур за 1 квартал 2011 года (данный документ является одним из регистров учета, ведение которого предусмотрено п.3 ст.169 Налогового кодекса РФ);

- первичные документы, подтверждающие сумму вычетов в размере 57 832 644 руб., отраженную по строке 130 налоговой декларации по НДС «Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг)». Данные документы связаны с проверкой права налогоплательщика на вычеты по п.2 ст.171 Кодекса;

- расшифровку суммы 6 741 758, отраженной по строке 200 «Сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг)» с приложением копий документов, подтверждающих исчисление НДС с данной суммы. Данные документы связаны с проверкой права налогоплательщика на вычеты по п.8 ст.171 Кодекса. При этом требование расшифровки указанной суммы налоговым органом при рассмотрении дела надлежащим образом обосновано тем, что в первоначально представленной 19.02.2014 копии книги покупок за 1 квартал 2011 года налогоплательщик в нарушение порядка оформления данного документа не указал реквизиты счетов-фактур на ранее исчисленные авансы, в связи с чем, налоговый орган не мог определить, в каком предшествующем периоде исчислены эти авансы. При этом вычеты по п.8 ст.171 Налогового кодекса РФ производятся в том периоде, в котором произведена отгрузка товаров, работ или услуг и при условии исчисления в соответствующих периодах НДС с ранее полученных авансов (п.6 ст.172 Кодекса);

- акты сверок по операциям, отраженным по строкам 070 и 200 Раздела 3 налоговой декларации, а также кассовые книги за период с 01.01.2011 по 31.03.2011, приходно-кассовые ордера, расходно-кассовые ордера, журналы кассиров-операционистов, журнал-ордер №1 по счету №50 «Касса», ведомость по дебету счету «Касса» за 1 квартал 2011 года. Указанные документы необходимы для проверки права налогоплательщика на вычеты в сумме 6 741 758 руб., отраженной по строке 200 декларации, а также реализации права налогового органа, предусмотренного п.8.3 ст.88 Налогового кодекса РФ на проверку правильности отражения авансов полученных по строке 070 декларации;

- акты инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 01.04.2011. Указанные документы необходимы для проверки права налогоплательщика на вычеты в сумме 6 741 758 руб., отраженной по строке 200 декларации, а также реализации права налогового органа, предусмотренного п.8.3 ст.88 Налогового кодекса РФ на проверку правильности отражения авансов полученных. В случае, если налогоплательщик не проводил инвентаризацию по состоянию на 01.04.2011, то он вправе не представлять такие акты, однако это не означает, что требование о представлении таких документов незаконно. То обстоятельство, что согласно утверждению заявителя в 1 квартале 2011 года не наступали случаи, в которых проведение инвентаризации обязательно, не лишает налогоплательщика возможности проведения инвентаризации, а налоговый орган – права оценить акты инвентаризации (в случае их составления);

- бухгалтерские регистры и первичные документы, на основании которых отражена налоговая база по реализации по строке 010 Раздела 3 налоговой декларации и соответствующая ей сумма налога (договоры, счета-фактуры). Указанные документы необходимы для реализации права налогового органа, предусмотренного п.8.3 ст.88 Налогового кодекса РФ, на проверку достоверности корректирующих показателей в налоговой декларации, в которой уменьшен к уплате в бюджет, ранее исчисленный к уплате;

- оборотно-сальдовые ведомости в разрезе контрагентов по счетам 19, 41, 68, 76АВ, 76ВА, 60, 90, 91, 50, 51, 10, карточки счетов 19, 41, 68, 76АВ, 76ВА, 90, 91, 50, 51, 10 по субконто. Данные регистры учета необходимы для реализации права налогового органа, предусмотренного п.8.3 ст.88 Налогового кодекса РФ, на проверку достоверности корректирующих показаний в налоговой декларации, в которой уменьшен к уплате в бюджет ранее исчисленный налог.

При этом доводы апеллянта о том, что различные счета бухгалтерского учета корреспондируют друг с другом (60 и 62), апелляционным судом отклоняются, поскольку указанное обстоятельство не свидетельствует об избыточном налоговом контроле со стороны налоговой инспекции, поскольку ошибки могут быть допущены налогоплательщиком и про осуществлении соответствующих проводок.

Запрошенные налоговым органом оборотно-сальдовые ведомости в разрезе контрагентов и карточки счетов по субконто согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденному приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 №94н, и ранее представленному налогоплательщиком приказу об учетной политике на 2011 финансовый год имеют следующую расшифровку: счет 19 «НДС по приобретенным ценностям», счет 41 «Товары», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» (в том числе НДС), счет 76АВ «НДС по авансам и предоплатам», счет 76ВА «НДС по предоплатам и авансам выданным», счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», счет 90 «Продажи», счет 91 «Прочие доходы и расходы», счет 50 «Касса», счет 51 «Расчетные счета», счет 10 «Материалы».

Поскольку на перечисленных счетах учета на основании первичных учетных документов аккумулируется информация, связанная с реализацией товаров, работ, услуг, получением авансов от покупателей, уплатой авансов продавцам (как в наличном, так и безналичном порядке), оприходованием товаров, материалов, расчетом НДС и вычетов с авансов и предоплат, постольку истребуемые оборотно-сальдовые ведомости в разрезе контрагентов и карточки счетов по субконто могут быть использованы налоговым органом для проверки причин ранее допущенных ошибок, проверки достоверности учета хозяйственных операций, связанных с исчислением НДС в книгах покупок и продаж, налоговой декларации.

Более того, как установлено судом, в приказе налогоплательщика об учетной политике на 2011 год закреплено? что ведение учета осуществляется Обществом с применением единой компьютерной программы 1С «Предприятие – Бухгалтерия 8.2» на основании первичных документов аналитического учета. Аналитические регистры налогового учета налогоплательщика согласно данному приказу формируются в электронном виде с применением указанной электронной программы и по существу интегрированы со счетами бухгалтерского учета.

Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание информацию фирмы «1С», размещенную на официальном сайте в сети интернет (http://v8.1c.ru/buhv8/ch/ch01.htm, http://v8.1c.ru/trade/finances/mutualsett.htm, http://v8.1c.ru/enterprise/8/81.htm) относительно возможностей программы «1С:Бухгалтерия 8».

В частности, данная программа, в частности, содержит следующие стандартные отчеты: оборотно-сальдовая ведомость по счету, анализ счета, карточка счета, анализ субконто, карточка субконто.

Отчет Оборотно-сальдовая ведомость по счету показывает начальные и конечные остатки, а также обороты за период для выбранного счета. Можно получить остатки и обороты раздельно по объектам аналитического учета (субконто), по организациям и подразделениям. Можно сформировать отчет с детализацией по субсчетам.

Отчет Анализ счета отражает обороты между выбранным счетом и всеми остальными счетами (субсчетами) за определенный период, а также остатки по выбранному счету на начало и на конец периода.

Отчет Карточка счета представляет собой отчет с детализацией до учетной записи, то есть до проводки. Сформированный отчет представляет собой упорядоченную по датам выборку информации о проводках, которые относятся к выбранному периоду времени и в которых был использован выбранный счет. Настройки отчета позволяют задать вывод промежуточных итогов в разрезе выбранной периодичности: по дням, неделям и т. д. Можно задать отбор проводок по значению субконто.

Отчет Анализ субконто показывает начальное и конечное сальдо, а также обороты за период по счетам, имеющим выбранный вид субконто. Для каждого значения субконто предусматривается детализация по счетам.

Отчет Карточка субконто представляет собой отчет с детализацией до проводки, показывает упорядоченную по датам выборку информации о проводках, которые относятся к выбранному периоду времени и в которых был использован выбранный вид субконто или значение субконто. Настройки отчета позволяют задать вывод промежуточных итогов в разрезе выбранной периодичности: по дням, неделям и т. д.

В программе реализован раздельный учет взаиморасчетов с клиентами и поставщиками. Ведется раздельный учет по партнерам (управленческий учет) и контрагентам (регламентированный учет). Предусмотрена также возможность детализации расчетов по договорам контрагентов. В документах одновременно указывается информация о партнере, контрагенте и договорах контрагента. Это позволяет вести взаиморасчеты с сетевыми магазинами (несколько партнеров-магазинов, один контрагент-юр.лицо), группой юридических лиц (один партнер, несколько контрагентов) и т. д.

В программе предусматривается три варианта ведения взаиморасчетов: по заказам – каждая оплата будет