Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2014 по делу n А78-7605/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

стоимость товара, без исключения из неё сумм налога на добавленную стоимость, а при исчислении сумм налога на добавленную стоимость применила к установленной налоговой базе ставки налога 18% или 10%.

Принимая во внимание, что в некоторых подписанных ИП Диденко Е.В. муниципальных контрактах и договорах поставки, имеется прямое указание на включение суммы налога на добавленную стоимость в цену поставляемого товара, а в других контрактах и договорах такое указание отсутствует, но не включение НДС в цену товара не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, суд первой инстанции признал произведенный налоговым органом расчет ошибочным и согласился с расчетом представителей заявителя, согласно которому при определении дохода налогоплательщика и его выручки от реализации из цены товара исключены суммы налога на добавленную стоимость, а при исчислении сумм налога на добавленную стоимость применена ставки налога 18/118 или 10/110. При этом суд первой инстанции, помимо прочего, исходил из того, что в целях доказывания факта и обоснованности размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода и выручки от реализации необходимо соотнесение имеющихся в материалах дела муниципальных контрактов и договоров поставки с представленными в дело счетами-фактурами и платежными поручениями (расчет – л.д.9-39 т.98).

Судом также установлено, что согласно оспариваемому решению №2.7-31/20 от 04.06.2013 года при определении размера налоговой базы налога на доходы физических лиц за проверяемые периоды налоговый орган, в связи с непредставлением налогоплательщиком на выездную налоговую проверку документов, подтверждающих произведенные расходы, применил норму абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ, предоставив предпринимателю профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов от общей суммы доходов, полученных индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. А при расчете налоговой базы единого социального налога за 2009 год в связи с отсутствием подтверждающих расходы документов расходную часть в налоговую базу не включал.

В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции индивидуальным предпринимателем Диденко Е.В. был восстановлен учет расходов за проверяемые периоды, в материалы дела представлены документы, подтверждающие затраты налогоплательщика при осуществлении поставок товара бюджетным учреждениям.

Указанные документы с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в Постановлении от 28.10.1999 N 14-П и Определении от 18.04.2006 N 87-О, а также разъяснений, содержащихся в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N57, приняты судом первой инстанции. Отклоняя соответствующие возражения инспекции, суд первой инстанции, руководствуясь приведенными правовыми позициями, исходил из того, что непредставление документов в ходе проверки не лишает налогоплательщика возможности представить документы в суд, и суд обязан принять и оценить данные документы по правилам статей 66 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что согласно восстановленным налогоплательщиком отчетам по расходам, связанным с реализацией товаров муниципальным учреждениям в 2010 году затраты предпринимателя в виде себестоимости товаров без НДС составили 6 037 956,85 руб., из них подтверждены первичными документами затрата на сумму 2 685 907,07 руб. (тома 43-44); в 2011 году затраты предпринимателя в виде себестоимости товаров без НДС составили 6 545 866,56 руб., из них подтверждены первичными документами затрата на сумму 4 494 040,85 руб. (тома 45-46); в 2009 году затраты предпринимателя в виде стоимости товаров по закупочным ценам составили 3 529 489 руб. (том 47). Документы, подтверждающие расходы предпринимателя на приобретение товаров, представлены в материалы дела (тома 49-74). Также предпринимателем представлены документы, подтверждающие общехозяйственные расходы (тома 40-42,48,50). Согласно отчетам о расходах, связанных с реализацией товаров муниципальным учреждениям за 2010 год общехозяйственные расходы составили 753 045,81 руб., за 2011 год общехозяйственные расходы составили 882 816,52 руб. (л.д.80-82 т.40).

При этом суд первой инстанции исходил из того, что из всех представленных отчетов по расходам усматривается, что установленные в них суммы расходов определены в отношении всех затрат, связанных с реализацией товаров муниципальным учреждениям, т.е. расходов связанных с реализацией товаров, которые поставлены предпринимателем бюджетным учреждением по муниципальным контрактам и договорам поставки, так и тех товаров, в отношении которых муниципальные контракты и договоры поставки отсутствуют.

С учетом того обстоятельства, что налоговым органом, представленными в материалы дела документами, доказана оптовая поставка товара только в части сделок с бюджетными учреждениями, суд первой инстанции признал необоснованным применение всех расходов предпринимателя, связанных с реализацией товаров муниципальным учреждениям, к части дохода, полученного от такой реализации. В связи с чем применил к документально подтвержденным расходам пропорциональное определение сумм, подлежащих отнесению к расходам, относящимся к доходам, полученным при оптовой реализации товара.

В результате применения подобного расчета размер документально подтвержденных расходов предпринимателя, связанный с реализацией товаров бюджетным учреждениям на основании муниципальных контрактов и договоров поставки, составил (л.д.39 т.98): за 2010 год 1 020 644,69 руб. - расходы на приобретение товаров, 286 157,41 руб. - общехозяйственные расходы; за 2011 год 2 129 725,96 руб. – расходы на приобретение товаров, 418 366,75 руб. – общехозяйственные расходы. Что касается расходов за 2009 год, то предприниматель согласился в судебном заседании с применением в указанном налоговом периоде профессионального налогового вычета в размере 20 процентов.

При таких установленных обстоятельствах суд первой инстанции (с учетом произведенного в ходе судебного заседания перерасчета инспекцией налоговых обязательств на основании решения №2.7-31/20 от 04.06.2013 года) признал, что спорные доначисления ИП Диденко Е.В. обоснованы в части: налога на доходы физических лиц за 2009 год в сумме 313 840 руб., за 2010 год в сумме 471 908 руб., за 2011 год в сумме 484 099 руб. (л.д.12 т.96, л.д.39 т.98); налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года в сумме 7 938 руб., за 4 квартал 2009 года в сумме 8 080 руб., за 1 квартал 2010 года в сумме 46 297 руб., за 2 квартал 2010 года в сумме 51 819 руб., за3 квартал 2010 года в сумме 73 739 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 130 219 руб., за 1 квартал 2011 года в сумме 106 037 руб., за 2 квартал 2011 года в сумме 112 704 руб., за 3 квартал 2011 года в сумме 110 597 руб., за 4 квартал 2011 года в сумме 97 425 руб. (л.д. 32-35 т.98): единого социального налога за 2009 год, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 77 434 руб., зачисляемого в ТФОМС в сумме 6 600 руб., зачисляемого в ФФОМС в сумме 3 840 руб.

Вместе с тем, принимая во внимание установленные по делу обстоятельства, апелляционный суд полагает, что судом первой инстанции не учтено следующее.

Согласно пункту 2 статьи 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Пунктом 4 статьи 89 НК РФ установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

При этом пунктом 8 статьи 101 НК РФ, помимо прочего, также установлено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

С учетом приведенных норм права и выработанных судебной практикой правовых позиций, задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика. Следовательно, исходя из смысла положений пункта 5 статьи 200 АПК РФ, обязанность по установлению действительного размера обязанности по уплате налога в бюджет несет налоговый орган. Размер определенной инспекцией по результатам проведения проверки налоговой базы по соответствующему налогу должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, определяемым на основании всех положений НК РФ.

Как было указано ранее и подтверждается материалами дела, согласно акту проверки и оспариваемому решению инспекции при расчете сумма реализации в целях исчисления налогооблагаемой базы по НДС за спорные периоды составила 20 374 211,08 руб., тогда как в судебном заседании при рассмотрении дела в суде первой инстанции налоговый орган предложил иную сумму, откорректированную с учетом контрактов и договоров, имеющихся в материалах проверки, которая составила 16 403 637,29 руб. Аналогичная ситуация сложилась по НДФЛ – 20 896 999,99 руб. и 15 940 148,24 руб. соответственно, по ЕСН – 5 056 107,34 руб. и 3 059 445,62 руб. соответственно.

Более того, как следует из материалов дела, налоговый орган при рассмотрении настоящего спора неоднократно, в том числе и в суде апелляционной инстанции, заявлял ходатайства о приобщении в материалы дела дополнительных доказательств в целях перерасчета доначисленных налогов.

Таким образом, при проведении мероприятий налогового контроля инспекцией вопреки положениям статей 32, 87, 89, 101 НК РФ не были установлены действительные налоговые обязательства предпринимателя с учетом правомерного вывода о том, что последний являлся плательщиком налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость.

Представленные сторонами в материалы дела расчеты налоговых обязательств ИП Диденко Е.В. фактически направлены на устранение допущенных в ходе налоговой проверки существенных недостатков, которые при осуществлении судебного контроля устранены быть не могут.

Согласно пункту 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Между тем в соответствии с положениями статьи 200 АПК РФ арбитражный суд проверяет законность решения, принятого на основании конкретных материалов проверки, в том числе документальное подтверждение, достаточность обоснования выводов ненормативного акта и при осуществлении судебного контроля за законностью оспариваемого решения инспекции не вправе подменять собой налоговый орган применительно к целям и задачам налогового контроля, установленным Налоговым кодексом Российской Федерации, так как это противоречит принципу разделения полномочий исполнительной и судебной власти, установленному статьей 10 Конституции Российской Федерации, и приведенным нормам НК РФ И АПК РФ.

При таких установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что оспариваемое решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Забайкальскому краю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 04.06.2013 года №2.7-31/20 не соответствует приведенным положениям статей 32, 87, 89, 101 НК РФ в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2009, 2010, 2011 годы в размере 2 172 336 руб., налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2009, 2010, 2011 годов в размере 2 369 869 руб., единого социального налога за 2009 год в размере 128 642 руб.; начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 2 172 336 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 2 369 869 руб., по единому социальному налогу в размере 128 642 руб.

С учетом конструкций составов налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119 и 122 НК РФ, оспариваемое решение инспекции при неисполнении налоговым органом обязанности правильного определения налогооблагаемой базы доначисленных предпринимателю налогов также подлежит признанию недействительным в части привлечения к ответственности: предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 379 926 руб., в том числе: 217 233 руб. – за неуплату налога на доходы физических лиц, 162 693 руб. – за неуплату налога на добавленную стоимость; предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 491 013 руб., в том числе: 244 038 руб. - за непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, 246 975 руб. - за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц;

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание также и то обстоятельство, что при рассмотрении дела в суде первой инстанции представителями налогового орган неоднократно в материалы дела представлялись дополнительные доказательства: муниципальные контракты, договоры поставки, счета-фактуры, платежные поручения, вследствие чего, перерасчеты налоговых обязательств также делались неоднократно. В связи с чем, в последнем заседании по делу суд первой инстанции протокольным определением от 03 сентября 2014 года отказал налоговому органу в приобщении к материалам дела дополнительных документов, рассмотрев дело по имеющимся доказательствам (л.д.41-42 т.98).

Со ссылкой на необоснованность отказа в принятии доказательств по делу, налоговый орган в апелляционной жалобе заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, которое суд апелляционной инстанции протокольным определением от 10.11.2017 отклонил, поскольку налоговый орган дополнительно представленные доказательства в нарушение части 5 статьи 65 АПК РФ (каждое лицо, участвующее в деле, должно раскрыть доказательства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, перед другими лицами, участвующими в деле, до начала судебного заседания или в пределах срока, установленного судом, если иное не установлено настоящим Кодексом) перед другой стороной заблаговременно не раскрыл, что подтвердили в судебном заседании представители инспекции и налогоплательщика (аудиопротокол судебного заседания 10.11.2017).

Между тем в силу части 2 статьи 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, вправе знать об аргументах друг друга до начала судебного разбирательства. Каждому лицу, участвующему в деле, гарантируется