Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 25.06.2009 по делу n А33-16226/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.

В силу пунктов 1, 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения (пункт 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из материалов дела следует, что по результатам камеральной налоговой проверки налоговым органом составлен акт от 06.10.2008 № 11-18/55. Копия акта направлена в адрес налогоплательщика по почте. 24.10.2008 обществом с ограниченной ответственностью «РУСЛИ» представлены возражения на акт выездной налоговой проверки от 06.10.2008 №11-18/55.

Уведомлением от 07.10.2008 № 11-33/17924 налоговый орган сообщил обществу с ограниченной ответственностью «РУСЛИ» о том, что рассмотрение материалов выездной налоговой проверки состоится в 15 часов 00 минут 29.10.2008. Указанное уведомление получено представителем общества с ограниченной ответственностью «РУСЛИ» Иониной Н.Г., о чем свидетельствует ее подпись на уведомлении (том 7, л.д. 4).

29.10.2008 налоговый орган рассмотрел возражения налогоплательщика, представленные на акт выездной налоговой проверки, материалы выездной налоговой проверки, с участием представителей налогоплательщика: Митрухиной И.В. по доверенности от 24.10.2008, Иониной Н.Г. по доверенности от 07.02.2008 № 29, Богомолова М.В. по доверенности от 27.10.2008, Пузановой Л.А. по доверенности от 27.10.2008 (протокол от 29.10.2008 – том 7, л.д. 5-6), и принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. 12.11.2008 решение № 11-18/55 изготовлено в полном объеме.

Учитывая получение представителем налогоплательщика уведомления от 07.10.2008 № 11-33/17924, участие представителей налогоплательщика в рассмотрении возражений и материалов выездной налоговой проверки 29.10.2008, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что общество с ограниченной ответственностью «РУСЛИ» надлежащим образом было уведомлено о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Факт отсутствия в протоколе рассмотрения информации о принятом решении, не свидетельствует о том, что 29.10.2008 налоговым органом не было принято решение. Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает ведения протокола во время рассмотрения материалов проверки, и фиксирования в нем результатов рассмотрения материалов проверки. Протокол рассмотрения материалов проверки, является внутриведомственным актом, который подтверждает присутствие либо отсутствие налогоплательщика на рассмотрении материалов проверки.

Факт изготовления решения от 12.11.2008 № 11-18/55 не в день рассмотрения материалов проверки (29.10.2008), не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика, поскольку законодательством не предусмотрено изготовление решения в день рассмотрения материалов налоговой проверки. Данный вывод подтверждается правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 17.03.2009                  № 14645/08.

Таким образом, налоговым органом не нарушена процедура рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, установленная статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщику была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представить объяснения и возражения.

По существу рассматриваемого спора суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Статьей 52 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В соответствии с пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Налог на добавленную стоимость

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество с ограниченной ответственностью «РУСЛИ» в спорный период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты. Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации). Исходя из статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

По эпизоду применения ставки 10% в отношении товара «обжаренные семена подсолнечника в лузге», «обжаренные семена подсолнечника очищенные»:

Из материалов дела следует, что, по мнению налогового органа, налогоплательщик в 2005-2007 годы неправомерно применил при реализации обжаренных семян подсолнечника налоговую ставку в размере 10%, при обязанности применения ставки 18%.

Пунктом 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации установлен перечень товаров (работ, услуг), по которым налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов. В случаях, не указанных в данном пункте, налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации следующих продовольственных товаров: маслосемян и продуктов их переработки (шротов(а), жмыхов). При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации также применяются налоговые ставки, указанные в пунктах 2 и 3 названной статьи (пункт 5 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации). Последним абзацем пункта 2 данной статьи предусмотрено, что коды видов продукции, налогообложение которых производится по налоговой ставке 10 процентов, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93 (утвержденным постановлением Госстандарта РФ от 30.12.1993 № 301) (далее - ОКП), а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности, определяются Правительством Российской Федерации.

Таким образом, операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации и операции по реализации данных товаров в Российской Федерации облагаются по одним ставкам.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 № 908 «Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов» разъяснено, что из группы товаров 91 4600 по ставке десять процентов облагается продукция с кодом 91 4631 - ядро масличное подсолнечного семени.

При этом, в перечне кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Российской Федерации, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации, утвержденном постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 № 908, также приведены семена подсолнечника, дробленые и недробленые (1206 00).

Расшифровка указанного кода ТН ВЭД приведена в Таможенном тарифе Российской Федерации, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.11.2001 № 830. По коду 1206001000 отражаются семена подсолнечника для посева и прочие, куда относятся семена подсолнечника лущеные (код 1206009100) и прочие (код 1206009900). В связи с этим очищенные обжаренные семена подсолнечника включаются в код ТН ВЭД 1206009100, а обжаренные семена подсолнечника в лузге включаются в код ТН ВЭД 1206009900, и ввоз данных товаров на территорию Российской Федерации подлежит обложению по ставке НДС 10%.

Положения налогового законодательства исключают возможность применения в отношении одного и того же товара различных ставок налога на добавленную стоимость в зависимости от того, реализуются ли данные товары на внутреннем рынке либо ввозятся на таможенную территорию Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что общество с ограниченной ответственностью «РУСЛИ» осуществляет закупку, обжаривание, расфасовку и дальнейшую реализацию семян подсолнечника.

Согласно сертификатам соответствия № РОСС RU.A308.H03031 и № РОСС RUAH08.H03032 (том 1, л.д. 111-113), выданным органом по сертификации продукции и услуг учреждения «Центр сертификации и экспертизы «Красноярск-ТЕСТ», семечкам подсолнечника жаренным в лузге, очищенным, жаренным в лузге соленным и семенам подсолнечника жаренным «Чудные», реализуемым обществом, присвоен по ОКП код группы 91 4600 - продукция белковая, концентраты, фосфатидные, ядро масличное, продукты переработки масличных семян, глицерин натуральный, соапстоки. По ТН ВЭД указанным товарам присвоены коды 1206 00 990 0 и 1206 00 910 0 - семена подсолнечника дробленые и недробленые лущеные, в лузге серого цвета и с белыми полосками и семена подсолнечника дробленые и недробленые прочие.

При этом в соответствии с Примечанием к ОКП принадлежность отечественных продовольственных товаров к перечисленным в перечне продовольственным товарам подтверждается соответствием кодов по классификации ОКП, приведенных в перечне, кодам ОКП, указанным в национальном стандарте, отраслевом стандарте, техническом условии. В ТУ 9146-002-90002327-04 и ТУ 9146-001-90002327-03 указан код 91 4631. Указание в сертификате соответствия