Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 08.12.2008 по делу n А33-11756/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

между работником и предприятием, по которому работник обязуется выполнять работу по определенной специальности, квалификации или должности с подчинением внутреннему трудовому распорядку, а предприятие обязуется выплачивать работнику заработную плату и обеспечивать условия труда, предусмотренные законодательством о труде, коллективным договором, соглашением сторон.

В силу пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Таким образом, предмет как трудовых, так и гражданско-правовых отношений выражается в физической форме труда. Однако, трудовые отношения имеют своим предметом не результат услуги, а сам процесс ее оказания, тогда как гражданско-правовые отношения по договору оказания услуг охватывают именно результат деятельности исполнителя.

Предметом договора оказания услуг от 01.05.2005, заключенного с индивидуальным предпринимателем с Серовым В.В., являлись услуги, связанные с адаптацией и поддержкой работоспособности программного обеспечения, установленного на оборудовании Заказчика, а также услуги, связанные с закупкой, эксплуатацией и техническим обслуживанием компьютеров, оргтехники, сотовых телефонов. По данным инвентаризации у индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. работает 235 единиц компьютеров и оргтехники, установленных в трех торговых точках и связанное между собой в сеть. Сбой в работе сети приведет к остановке процесса торговли. Процесс оказания услуг, предусмотренных договором с Серовым В.В., зависит от постоянного участия «Заказчика», который должен определить объемы и сроки закупок, условия оплаты, размещение, сроки ввода в эксплуатацию, оплатить ремонт и модернизацию компьютерного оборудования, закупить расходные материалы к оргтехнике (картриджи, бумагу). Кроме того, процесс оказания услуг обязывает Серова В.В. выполнять работы с подчинением установленного у индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. режима труда и под его контролем. Договором оказания услуг с Серовым В.В. предусмотрена ежемесячная оплата, что характерно для оплаты труда по трудовому договору (статья 56 Трудового кодекса Российской Федерации). Более того, в период с 01.01.2005 по 01.05.2005 Серов В.В. работал у индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. по трудовому договору (зарегистрирован в Управлении труда администрации г. Красноярска 22 02.2005).

Таким образом, из фактических взаимоотношений сторон следует, что Серовым В.В. выполнялись не какие-либо конкретные разовые услуги, а исполнялись определенные функции, входящие в обязанности работника, отношения сторон носят длительный характер, при этом, важен сам процесс труда, а не результат оказанной услуги, что является признаком трудового договора.

Одной из важнейших характеристик договора возмездного оказания услуг (как и договора подряда) является качество работы (статья 721 Гражданского кодекса Российской Федерации). Результат выполненной работы (оказанной услуги) должен в момент передачи заказчику обладать свойствами, указанными в договоре или определенными обычно предъявляемыми требованиями, и в пределах разумного срока быть пригодным для установленного договором использования, а если такое использование договором не предусмотрено, для обычного использования результата работы такого рода. Спорный договор не содержит условий о качестве оказываемых услуг, что характерно для гражданско-правового договора подряда.

Выполнение работы по трудовому договору представляет собой оплату за живой затраченный труд и его результаты, при индивидуальном труде оплачивается только результат деятельности. Договорами предусмотрена безусловная оплата труда исполнителя независимо от качества работы. Названная оплата является установленной и выплачивается ежемесячно.

Отсутствие приказа о приеме на работу не является обязательным обстоятельством, исключающим наличие трудовых отношений, поскольку согласно статье 67 Трудового кодекса Российской Федерации трудовой договор, не оформленный надлежащим образом, считается заключенным, если работник приступил к работе с ведома или по поручению работодателя.

Характерным признаком трудового договора является подчинение работника правилам внутреннего трудового распорядка или иного упорядочения его деятельности со стороны работодателя. Как следует из спорных договоров, деятельность исполнителей в известной степени подлежит регламентации со стороны заказчика, а именно работа выполняется в определенном месте и в определенное время. Гражданско-правовой договор, как правило, заключается для достижения определенной хозяйственной цели.

Таким образом, спорный договор с Серовым В.В. содержит следующие характерные признаки трудового соглашения:

-    цель заключения договора состоит не в конечном результате оказанных услуг, а в ежедневно осуществляемой работе;

- потребность предпринимателя в названных услугах имеется постоянно;

-  из смысла договора и фактического поведения сторон работник выполнял работу с подчинением режиму труда и под контролем работодателя, а работодатель обеспечивал работнику условия труда;

-   предмет договоров обозначен неконкретно, без детального указания характеристик работ, подлежащих выполнению, что ведет к необходимости регламентации этих работ в ходе их выполнения со стороны работодателя;

- в договорах не установлены начальный и конечный сроки выполнения конкретных работ. Названное условие является в силу статьи 708 Гражданского кодекса Российской Федерации существенным условием договора подряда. Спорные договоры содержат лишь срок действия договора;

-   в договорах установлена фиксированная сумма ежемесячной оплаты за оказанные услуги;

- до регистрации в качестве индивидуального предпринимателя Серов В.В. выполнял те же функции на основании трудового договора в должности системного администратора.

Следовательно, налоговый орган сделал верный вывод о том, что данный договор носит не гражданско-правовой характер, а является трудовым договором, в связи с чем, правомерно доначислил индивидуальному предпринимателю 31 545,00 рублей налога на доходы физических лиц, 11 380,22 рублей пени, 28 210,00 рублей единого социального налога и 9 242,11 рубля пени, 15 190,00 рублей страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и 1,64 рубль пени.

Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что взаимоотношения индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. с индивидуальным предпринимателем Ждановой В.И. носят гражданско-правовой характер.

Жданова В.И. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя администрацией Ленинского района г. Красноярска 07.04.1997, имеет свидетельство о внесении в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей записи об индивидуальном предпринимателе, зарегистрированном до 1 января 2004 года, выданное Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Советскому району г. Красноярска серии 24 № 000958140.

В соответствии со статьей 15 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения – отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции.

Согласно статье 780 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнитель обязан оказать услуги лично, если иное не предусмотрено договором возмездного оказания услуг.

Пунктами 2.1 договоров оказания услуг от 05.01.2004 и подряда от 11.01.2005, заключенных с индивидуальным предпринимателем  Ждановой В.И. на оказание бухгалтерских услуг, предусмотрено право исполнителя (подрядчика) привлекать для оказания услуг иных лиц, в том числе работающих по трудовому договору у предпринимателя Ждановой В.И.

В материалы дела налогоплательщиком представлены: декларация по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам, за 2004 год; акт приема-передачи документов персонифицированного учета от 26.01.2005, согласно которому число застрахованных лиц составило 19 человек; протокол приема сведений о доходах физических лиц за 2004 год; расчетная ведомость по средствам фонда социального страхования РФ за 4 квартал 2004 года; трудовые договоры Ждановой В.И. с работниками (в том числе бухгалтерами).

Таким образом, во взаимоотношениях индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. с индивидуальным предпринимателем Ждановой В.И. отсутствует один из существенных признаков трудовых отношений - личное выполнение трудовой функции.

Кроме того, налогоплательщиком опровергнут довод налогового органа о том, что  Жданова В.И. осуществляла трудовую функцию в помещении, предоставленном предпринимателем Кондаковым И.В. Заявителем представлен в материалы дела договор аренды от 01.03.2004, заключенный Ждановой В.И. с обществом с ограниченной ответственностью «Диорит», согласно которому арендатор принимает в срочное возмездное владение и пользование нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Красноярск, ул. Шахтеров, дом 4, строение 4 общей площадью 159,8 кв.м. Срок аренды с 01.03.2004 по 01.02.2005.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно установил, что налоговый орган не доказал, что индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. обеспечивал условия труда для оказания бухгалтерских услуг Ждановой В.И.

О наличии гражданско-правовых отношений свидетельствуют также показания         Ждановой В.И., отраженные в протоколе допроса свидетеля от 28.02.2007 № 92. Согласно показаниям свидетеля, время работы у индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. исполнитель Жданова В.И. определяла самостоятельно, так как у нее ребенок-инвалид с детства. Таким образом, Жданова В.И. не подчинялась правилам внутреннего трудового распорядка, утвержденным приказом индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. от 08.01.2004.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования заявителя о признании недействительным решения от 01.08.2007 № 31 в части предложения уплатить 222 300,00 рублей налога на доходы физических лиц, 80 197,31 рублей пени и 44 460,00 рублей штрафа, начисленного на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации; 192 300,00 рублей единого социального налога, 63 632,66 рубля пени и 38 460,00 рублей штрафа, начисленного на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также 82 225,00 рублей страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, 11,50 рублей пени.

Довод индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. о том, что налоговым органом не соблюдена процедура рассмотрения материалов налоговой проверки (налогоплательщик не уведомлен о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе, по результатам проведения дополнительных мер налогового контроля), не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Пункт 6 статьи 101 Кодекса предоставляет руководителю (заместителю руководителя) налогового органа право, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Данная норма права в совокупности с положениями пункта 4 статьи 101 Кодекса, согласно которому при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка, позволяет сделать вывод о том, что результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки.

Следовательно, рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля также должно проводиться по правилам статьи 101 НК РФ. А именно: все материалы проверки, в том числе и материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, должны рассматриваться в присутствии представителя налогоплательщика. При этом налогоплательщик должен иметь возможность ознакомиться с данными материалами проверки и представить свои возражения.

Согласно извещению налогового органа рассмотрение материалов налоговой проверки по акту выездной налоговой проверки от 05.06.2007 № 24 назначено на 14 час. 00 мин. 05.07.2007. Извещение получено лично Кондаковым И.В. 08.06.2007, что подтверждается его росписью. 05.07.2007 налоговым органом, в присутствии налогоплательщика, рассмотрены возражения, представленных налогоплательщиком и материалы проверки, о чем составлен протокол от 05.07.2007. Извещением налоговый орган уведомил налогоплательщика о рассмотрении в 11 час. 00 мин 13.07.2007 материалов налоговой проверки по акту выездной налоговой проверки от 05.06.2007 № 24. Извещение получено лично Кондаковым И.В. 05.07.2007, что подтверждается его росписью. 13.07.2007 налоговым органом вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки. Копии указанных решений получены лично Кондаковым И.В. 16.07.2007, что подтверждается его подписью. Извещением налоговый орган уведомил налогоплательщика о том, что материалы налоговой проверки по акту выездной налоговой проверки от 05.06.2007 № 24 будут рассматриваться в 14 час. 00 мин. 01.08.2007. С указанным извещением Кондаков И.В. ознакомлен, второй экземпляр получил 16.07.2007, что подтверждается его росписью.

Следовательно, налоговый орган выполнил свою обязанность, предусмотренную пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, об извещении о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лица, в отношении которого проводилась эта проверка.

На основании изложенного, суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска от 01.08.2007 № 31 в оспариваемой налоговым органом части.

Выводы суда первой инстанции в отношении эпизодов, обжалуемых налогоплательщиком, также соответствуют законодательству.

При изложенных обстоятельствах судом апелляционной инстанции не установлено безусловных процессуальных оснований для отмены решения суда первой инстанции от                18 августа 2008 года и для удовлетворения апелляционной жалобы. Таким образом, согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение арбитражного суда первой инстанции от 18 августа 2008 года подлежит