Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 05.08.2015 по делу n А74-8693/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

В соответствии с пунктом 1 статьи 19 Федерального закона от 29.10.1998 №164-ФЗ договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком в общую сумму косвенных расходов за 2011 год были включены суммы амортизационной премии, в том числе исчисленной в отношении объектов основных средств, приобретенных в лизинг, а так же суммы амортизации, исчисленной с применением повышающего коэффициента 3.

Учетной политикой общества на 2011 год в отношении имущества, приобретенного по договорам финансовой аренды, предусмотрено, что амортизация в целях налогового и бухгалтерского учета начисляется линейным методом; предмет лизинга признается амортизируемым имуществом, первоначальная стоимость которого определяется как сумма расходов лизингодателя на приобретение этого имущества; первоначальная стоимость объекта лизинга включается в расходы через амортизационные отчисления. При начислении амортизации лизингополучатель вправе к основной норме амортизации применять специальный коэффициент, но не выше 3; лизинговые платежи за пользование лизинговым имуществом относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, за вычетом сумм амортизации, начисленной по этому объекту основных средств.

Учетной политикой общества на 2012 год предусмотрено, что при осуществлении досрочного выкупа лизингового имущества в налоговом учете лизингополучателя списывается лизинговое основное средство; формируется первоначальная стоимость объекта основного средства исходя из суммы выкупного платежа. Срок амортизации приобретенного имущества устанавливается с учетом срока амортизации, когда имущество находилось в лизинге.

В отношении амортизационной премии приказом об учетной политикой общества в целях налогового учета предусмотрено, что по объектам лизинга, по которым лизингополучателем была применена амортизационная премия, при выкупе объектов основных средств восстановление амортизационной премии не производится, так как реализации основных средств не происходит.

Налоговым органом в результате проведенной проверки установлено завышение налогоплательщиком общей суммы косвенных расходов в 2011 году в связи с тем, что налогоплательщиком:

- неправомерно были включены в состав косвенных расходов расходы на капитальные вложения в размере 30% от первоначальной стоимости основных средств, приобретенных в финансовую аренду;

- неправомерно были учтены суммы начисленной амортизации в размере, превышающем размер лизингового платежа;

- неправомерно при расчете амортизации был применен повышающий коэффициент 3 после приобретения имущества, находящегося в финансовой аренде в собственность.

Судом апелляционной инстанции установлено, что указанные нарушения допущены обществом при расчете амортизации по следующим основным средствам:

- трактор с бульдозерным и рыхлительным оборудованием Т-35                                   инв. №4600-800000061339-0000;

- погрузчик КОЛ-40С 13МЗ KAMATSUWA900-3 инв. №4600-800000054955-0000;

- тепловоз ТЭМ-7А инв. №4600-800000053499-0000.

Вышеуказанные основные средства в 2011 году находились на балансе                        ООО «СУЭК-Хакасия» на основании договоров лизинга, сублизинга, заключенных с   ОАО «СУЭК».

Из материалов дела следует, что по основному средству (трактор) в 2011 и                    2012 годах сформированы расходы на капитальные вложения, которые включены в состав косвенных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций в 2011 и 2012 годах. В 2011 году расходы на капитальные вложения составили                               1 599 588 рублей 46 копеек (5 331 961, 53*30%), в 2012 году - 1 291 271 рубль 87 копеек  (4 304 239,58*30%).

Вместе с тем, указанный трактор в 2011 году не принадлежал                                          ООО «СУЭК-Хакасия» на праве собственности. Указанное основное средство было приобретено обществом в финансовую аренду в 2009 году по договору сублизинга от 15.07.2009 №СУЭК-09/392Ф, заключенному между ОАО «СУЭК» (Лизингополучателем) и ООО «СУЭК-Хакасия» (Сублизингополучателем), было принято во временное владение и пользование по акту приема-передачи имущества в сублизинг от 15.07.2009 и до 31.07.2011 учитывалось на балансе ОАО «СУЭК».

В соответствии с дополнительным соглашением от 30.06.2011 №1 трактор по акту приема-передачи от 01.07.2011 № 00000000365 был передан на баланс                                    ООО «СУЭК - Хакасия».

Дополнительным соглашением от 30.06.2011 №1 был изменен график платежей, в соответствии с пунктом 3 которого с 20.07.2011 была изменена сумма ежемесячных лизинговых платежей. Общая сумма неуплаченных лизинговых платежей с даты принятия основного средства на баланс ООО «СУЭК-Хакасия», то есть с 31.07.2011 составила -               6 206 099 рублей 19 копеек. Согласно инвентарной карточке учета объектов основных средств, в целях бухгалтерского учета данное основное средство было принято на учет ООО «СУЭК-Хакасия» 31.07.2011 первоначальной стоимостью 6 206 099 рублей                    19 копеек.

В налоговом учете основное средство принято на учет с 31.07.2011 по стоимости, указанной в актах приема передачи предмета лизинга.

Согласно акту приема-передачи предмета лизинга в собственность от 30.06.2011 №248-3/09/СУЭК/1 передан предмет лизинга - трактор, стоимость которого составляет              5 331 961 рубль 53 копейки.

В инвентарной карточке учета объекта основных средств (форма №ОС-6) данное основное средство в целях налогового учета принято на учет 31.07.2011 с указанием первоначальной стоимости в размере 5 331 961 рубль 53 копейки. С указанной суммы налогоплательщиком был произведен расчет затрат на капитальные вложения, которые были включены в состав косвенных расходов за 2011 год.

Апелляционная коллегия соглашается с позицией суда первой инстанции и налогового органа о том, что фактически ООО «СУЭК-Хакасия» понесло расходы на капитальные вложения в виде приобретения основного средства при переходе права собственности в результате выкупа только в декабре 2011 года в соответствии с соглашением от 01.12.2011 «О выкупе предмета лизинга в собственность Лизингополучателя и расторжении договора лизинга от 15.07.2009 №СУЭК-09/392Ф».

В соответствии с пунктом 2 соглашения от 01.12.2011 цена выкупа предмета лизинга составила 5 079 002 рубля 70 копеек (в том числе НДС 774 763 рубля 12 копеек). Оплата предмета лизинга была произведена обществом 19.12.2011 по платежному поручению №353 в сумме 5 079 002 рубля 70 копеек.

Из материалов дела следует, что предмет лизинга передан в собственность лизингополучателя по акту приема - передачи предмета от 01.12.2011 №392Ф/09СУЭК, выкупная стоимость предмета лизинга указана - 5 079 002 рубля 70 копеек. С указанной суммы налогоплательщиком был произведен расчет затрат на капитальные вложения, которые были включены в состав косвенных расходов за 2012 год.

Обществом по основному средству (погрузчик) в 2011 и 2012 годах сформированы расходы на капитальные вложения, которые были включены в состав косвенных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций в 2011 и 2012 годах.                 В 2011 году расходы на капитальные вложения составили 15 306 496 рублей 14 копеек  (51 021 653,48*30%), в 2012 году - 13 527 115 рублей 88 копеек (45 090 386,27*30%).

Согласно представленным в материалы дела документам погрузчик в 2011 году не принадлежал обществу на праве собственности, приобретен обществом в 2010 году в финансовую аренду по договору лизинга от 01.12.2010 № СУЭК-10/987Ф (том 5                       л.д. 23-30), заключенному обществом (лизингополучатель) с ОАО «СУЭК» (лизингодатель), принят во временное владение и пользование по акту приема-передачи имущества в лизинг от 19.04.2011 (том  5 л.д. 36); согласно приказу от 27.05.2011                     № 1265-ах введен в эксплуатацию 24.04.2011. Стоимость предмета лизинга (погрузчика) составляет 51 021 653 рубля 18 копеек.

В соответствии с имеющейся в материалах дела инвентарной карточкой учета объекта основных средств (форма № ОС-6) (том 6 л.д. 9-20) данное основное средство в целях налогового учета принято на учет 24.04.2011 с указанием первоначальной стоимости в размере 51 021 653 рубля 18 копеек. С указанной суммы обществом произведен расчет затрат на капитальные вложения, которые включены в состав косвенных расходов за 2011 год.

В бухгалтерском учете в 2011 году основное средство (погрузчик) принято на учет исходя из общей суммы лизинговых платежей, указанной в графике лизинговых платежей за период с 20.06.2011 по 20.05.2015, общая сумма которых составила 70 132 771 рубль           68 копеек.

Суд первой инстанции верно указал, что фактически общество понесло расходы на капитальные вложения в виде приобретения основного средства при переходе права собственности в результате выкупа только в декабре 2011 года в соответствии с соглашением от 01.12.2011 о выкупе предмета лизинга в собственность лизингополучателя и расторжении договора лизинга от 01.12.2011 №СУЭК-10/987Ф. Оплата предмета лизинга произведена обществом 19.12.2011 по платежному поручению № 355 в сумме 53 206 655 рублей 80 копеек.

По основному средству (тепловоз) обществом в 2011 и 2012 годах сформированы расходы на капитальные вложения, которые включены в состав косвенных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций в 2011 и 2012 годах.              В 2011 году расходы на капитальные вложения составили 17 751 824 рубля 70 копеек               (59 172 749*30%), в 2012 году 16 862 120 рублей 16 копеек (56 207 067,30*30%).

Налоговым органом установлено, что тепловоз в 2011 году не принадлежал обществу на праве собственности, основное средство приобретено обществом в финансовую аренду по договору лизинга от 17.03.2011 №СХ-11/193Т-СУЭК-11/355Ф            (том 5 л.д. 52-58), заключенному обществом (лизингополучатель) с ОАО «СУЭК» (лизингодатель), принят во временное владение и пользование по акту приема-передачи имущества в лизинг от 17.03.2011. Стоимость предмета лизинга составила                                59 172 749 рублей.

В инвентарной карточке учета объекта основных средств (форма № ОС-6) (том 6    л.д. 21-28) данное основное средство в целях налогового учета принято на учет 28.06.2011 с указанием первоначальной стоимости 59 172 749 рублей. С указанной суммы обществом произведен расчет затрат на капвложения, включенные в косвенные расходы за 2011 год.

В бухгалтерском учете в 2011 году названное основное средство принято на учет исходя из общей суммы лизинговых платежей, указанной в графике лизинговых платежей за период с 20.07.2011 по 20.06.2019, общая сумма которых составила 93 339 743 рублей.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, фактически общество понесло расходы на капитальные вложения в виде приобретения основного средства при переходе права собственности в результате выкупа только в декабре 2011 года в соответствии с соглашением от 01.12.2011 о выкупе предмета лизинга в собственность лизингополучателя и расторжении договора лизинга от 01.12.2011 №СУЭК-11/355Ф.

В соответствии с пунктом 2 соглашения от 01.12.2011 цена выкупа предмета лизинга составила 66 324 339 рублей 30 копеек (в том числе НДС 10 117 272 рубля 10 копеек). Оплата предмета лизинга произведена обществом 19.12.2011 по платежному поручению № 356 в сумме 66 324 339 рублей 30 копеек.

С указанной суммы налогоплательщиком произведен расчет затрат на капитальные вложения, которые включены в состав косвенных расходов за 2012 год.

Учитывая приведенные выше нормы права, а также установленные фактические обстоятельства дела, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом налогового органа о том, что в 2011 году у общества отсутствовало право на применение амортизационной премии, поскольку для того, чтобы воспользоваться данным правом, предусмотренным положениями пункта 9 статьи 258 НК РФ, обществу необходимо произвести затраты на капитальные вложения в объекты основных средств (трактор, погрузчик, тепловоз).

Затратами на капитальные вложения могут быть только затраты на выплату выкупной стоимости объекта основных средств, лизинговые платежи являются самостоятельными расходами при уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль. Фактически на учет приобретенные основные средства поставлены обществом                    в 2012 году.

Следовательно, налоговый орган обоснованно сделал вывод о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год в размере 1 599 588 рублей 46 копеек  (трактор), 15 306 496 рублей 14 копеек (погрузчик), 17 751 824 рубля 70 копеек (тепловоз).

Учитывая установленный факт неправомерного применения амортизационной премии в 2011 году в отношении названных основных средства (трактор, погрузчик, тепловоз),  апелляционная коллегия полагает, что налоговым органом обоснованно произведен перерасчет амортизации в отношении данных объектов основных средств, в том числе без учета повышающего коэффициента 3 за декабрь 2011 года.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции отклоняется довод общества о правомерном применении налогоплательщиком специального коэффициента 3 к спорным объектам в декабре 2011 года.

В результате произведенного перерасчета установлено завышение суммы начисленной амортизации за 2011 год в размере 16 196 рублей 48 копеек (трактор, по данным налогоплательщика сумма начисленной амортизации составила 933 093 рубля  27 копеек, по результатам проверки 916 896 рублей 79 копеек), 1 437 734 рубля                        24 копейки (погрузчик, по данным налогоплательщика сумма начисленной амортизации составила 10 204 330 рублей 70 копеек, по результатам проверки 8 766 596 рублей            46 копеек), занижение в сумме 2 449 367 рублей 73 копейки (тепловоз, по данным налогоплательщика сумма начисленной амортизации составила 3 106 569 рублей                    37 копеек, по результатам проверки 5 555 937 рублей  10 копеек).

Таким образом, апелляционная коллегия поддерживает позицию суда первой инстанции об обоснованности вывода налогового органа о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год в размере 33 662 472 рубля 19 копеек.

Доводы апелляционной жалобы о том, что общество фактически по договорам лизинга несет расходы, которые являются капитальными вложениями; по спорному имуществу понесены капитальные расходы на его приобретение, выкупная стоимость спорного имущества в рассматриваемом случае является лишь способом осуществления окончательных расчетов за него, отклоняются судом апелляционной инстанции, как