Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 05.08.2015 по делу n А74-8693/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

основании статьи 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении при добыче угля и углеводородного сырья.

Налогообложение производится по налоговой ставке 24 рубля за 1 тонну добытого угля (подпункт 15 пункта 2 статьи 342 НК РФ).

В силу пунктов 2, 3 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

При этом, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Как следует из материалов дела, согласно пункту 4.1 учетной политики общества для целей налогового учёта на 2011 год количество добытого угля определяется прямым методом (посредством применения измерительных средств и устройств) с учетом фактических потерь угля. Фактические потери определяются ежемесячно путем инструментальных измерений. При этом составляется справка маркшейдерского замера о добыче и потерях при добыче, которая предоставляется в бухгалтерию общества.

Судом апелляционной инстанции установлено, что в проверяемом периоде обществом добыча полезного ископаемого производилась по следующим производственным единицам: шахта «Хакасская» и разрез Черногорский, при этом согласно движению запасов в 2011 году по шахте «Хакасская» в августе были получены эксплуатационные (фактические) потери в размере 30 746 тн, в сентябре                                      в размере 26 413 тн.

Налогоплательщиком представлен расчет планового показателя эксплуатационных потерь угля, согласно которому сумма отклонения фактических потерь от нормативных составила в августе 2011 года 27 170,14 тн, в сентябре 2011 года 24 941,70 тн. На данные суммы общество увеличило количество добытого полезного ископаемого, определяемого для расчета налога, которое составило в августе 74 677,99 тн, в сентябре 44 488,97 тн.

В 2011 году налоговая база по НДПИ определялась налогоплательщиком исходя из объемов добычи горной массы, в то же время сверхнормативные потери в августе и сентябре 2011 года были рассчитаны обществом без учета пород, разубоживающих (засоряющих) полезное ископаемое вмещающими породами.

На основании изложенного суд первой инстанции верно указал, что продекларированное налогоплательщиком общее количество добытого полезного ископаемого, облагаемого по общеустановленной ставке 24 руб./тн, содержит количество добытого полезного ископаемого, выраженное в разных показателях: в горной массе (уголь + примеси) и в чистом угле без учета пород, разубоживающих (засоряющих) полезное ископаемое.

Согласно информации, содержащейся в журнале определения угля за август                   2011 года (форма УПД-21), добыто угля согласно маркшейдерскому замеру (общая горная масса) 47 507,85 тн, добыто угля в чистых угольных пачках - 43 913 тн. Процент разубоживания в августе 2011 года составил 8,187 (47507,85/43 913*100-100). Фактические потери в пересчете на горную массу составили 33 263,17 тн                                  (30 746*108,187). Итого погашено (добыто) полезного ископаемого 80 771,07 тн                        (47 507,85 + 33 263,17).

Количество добытого полезного ископаемого, облагаемого по нулевой ставке                       5 653,98 тн (80 771,07*7/100, где 7 - норматив эксплуатационных потерь добытого полезного ископаемого). Сверхнормативные потери составили 27 609,19 тн                                   (33 263,17 - 5653,98). Итого количество добытого полезного ископаемого, облагаемого по ставке 24 руб./тн - 75 117,04 тн (47 507,85 + 27 609,19).

Таким образом, учитывая указанные выше обстоятельства, апелляционная коллегия полагает, что налоговый орган в ходе проверки пришёл к верному выводу о занижении обществом количества добытого полезного ископаемого за август 2011 года, облагаемого по ставке 24 руб./тн, на 439,05 тн (75 117,04 - 74 677,99).

Согласно информации, содержащейся в журнале определения угля за сентябрь                  2011 года (форма УПД-21), количество добытого угля по маркшейдерскому замеру (общая горная масса) составило 19 547,27 тн, количество добытого угля в чистых угольных пачках 10 190 тн. Процент разубоживания в сентябре 2011 составил 91,828                                              (19 547,27/10 190*100-100). Фактические потери в пересчете на горную массу составили 50 667,83 тн (26 413*191,828). Итого погашено (добыто) полезного ископаемого                        70 215 тн (19 547,27 + 50 667,83).

Количество добытого полезного ископаемого, облагаемого по нулевой ставке,                       4 915,05 тн (70 215*7/100, где 7 - норматив эксплуатационных потерь добытого полезного ископаемого). Сверхнормативные потери составили 45 752,78 тн (50 667,83 - 4915,05). Итого количество добытого полезного ископаемого, облагаемого по ставке 24 руб./тн,                65 300,05 тн (19 547,27 + 45 752,78).

Таким образом, учитывая указанные выше обстоятельства, апелляционная коллегия полагает, что налоговый орган в ходе проверки пришёл к верному выводу о занижении обществом количества добытого полезного ископаемого за сентябрь 2011 года, облагаемого по ставке 24 руб./тн, на 20 811,08 тн (65 300,05 - 44 488,97).

В апелляционной жалобе общество указало, что полагает правомерным определять количество добытого полезного ископаемого при добыче угля по чистым угольным пачкам, то есть по угольным пачкам, не засоренным пустой породой.

Суд апелляционной инстанции, оценив заявленный довод, полагает его подлежащим отклонению по следующим основаниям.

В целях исчисления НДПИ расчетное количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются его запасы, определяется как сумма количества фактически добытого полезного ископаемого и количества фактических потерь. При этом должно учитываться количество угольной продукции (уголь + примеси), в то время как на Государственном балансе запасов полезных ископаемых указывается количество чистого угля.

Таким образом, поскольку угольная продукция, т.е. фактически добытое полезное ископаемое, определяется как чистый уголь с учетом примесей, а фактические потери определяются в количестве чистого угля, то для целей исчисления НДПИ данные показатели должны быть приведены к единому измерителю. Для такого приведения используется доля содержания чистого угля в продукции.

Согласно Классификации запасов и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых, утвержденной приказом МПР России от 11.12.2006 № 278, порядок учета запасов полезных ископаемых, подсчет и учет запасов твердых полезных ископаемых, их оценка и учет прогнозных ресурсов и, соответственно, постановка их на государственный баланс запасов производятся в единицах массы или объема без учета потерь и пород, разубоживающих (засоряющих) полезное ископаемое вмещающими породами, если они не были включены в подсчет балансовых запасов.

В соответствии с пунктом 4.1 учетной политики общества для целей налогового учёта на 2011 год количество добытого угля определяется прямым методом с учетом фактических потерь угля.

На основании изложенного, апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что налоговым органом применен правильный метод и формула расчёта количества добытого угля и обоснованно установлено занижение налоговой базы по НДПИ за 2011 год на                21 250,13 тонн. Сумма НДПИ в размере 360 163 рубля доначислена налоговым органом правомерно.

По вопросу отнесения на расходы затрат, связанных с ремонтом автомобильной дороги, апелляционная коллегия пришла к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 343.1 НК РФ налогоплательщики по своему выбору могут уменьшить сумму НДПИ, исчисленную за налоговый период при добыче угля на участке недр, на сумму экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов, осуществленных (понесенных) ими в налоговом периоде и связанных с обеспечением безопасных условий и охраны труда при добыче угля на данном участке недр (налоговый вычет), в порядке, установленном данной статьей, либо учесть указанные расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с главой 25 НКРФ.

На основании пункта 4 статьи 343 НК РФ при применении налогоплательщиком налогового вычета, установленного статьей 343.1 НК РФ, сумма налога по углю исчисляется по каждому участку недр, на котором осуществляется добыча угля, как произведение соответствующей налоговой ставки и величины налоговой базы, уменьшенное на величину указанного налогового вычета. Предельная величина налогового вычета, применяемого в соответствии со статьей 343.1 НК РФ, также рассчитывается по каждому участку недр (пункт 2 статьи 343.1 НК РФ).

Виды расходов, связанных с обеспечением безопасных условий и охраны труда при добыче угля, учитываются при определении налогового вычета и устанавливаются в учетной политике для целей налогообложения (пункт 6 статьи 343.1 НК РФ).

Налоговый вычет закрепляется в учетной политике предприятия в отношении либо всех, либо отдельных видов расходов, предусмотренных Перечнем видов расходов, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 10.06.2011 №455 (далее - Перечень № 455). При этом в силу статей 343 и 343.1 НК РФ налогоплательщик вправе установить в учетной политике отдельный перечень расходов, связанных с обеспечением безопасных условий и охраны труда при добыче угля, по каждому участку недр.

В соответствии с пунктом 5 статьи 343.1 НК РФ в налоговый вычет включаются следующие виды расходов, осуществленных (понесенных) налогоплательщиком и связанных с обеспечением безопасных условий и охраны труда при добыче угля: материальные расходы налогоплательщика, определяемые в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ; расходы налогоплательщика на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества; расходы, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.

Согласно пункту 1 статьи 3 Федерального закона от 08.11.2007 № 257-ФЗ «Об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон об автомобильных дорогах) автомобильная дорога - это объект транспортной инфраструктуры, предназначенный для движения транспортных средств и включающий в себя земельные участки в границах полосы отвода автомобильной дороги и расположенные на них или под ними конструктивные элементы (дорожное полотно, дорожное покрытие и подобные элементы) и дорожные сооружения, являющиеся ее технологической частью.

К автомобильным дорогам общего пользования относятся автомобильные дороги, предназначенные для движения транспортных средств неограниченного круга лиц               (пункт 3 статьи 5 Закона об автомобильных дорогах).

Ремонт автомобильной дороги - это комплекс работ по восстановлению транспортно-эксплуатационных характеристик автомобильной дороги, при выполнении которых не затрагиваются конструктивные и иные характеристики надежности и безопасности автомобильной дороги (пункт 11 статьи 3 Закона об автомобильных дорогах).

Как обоснованно указал суд первой инстанции в соответствии с требованиями налогового законодательства с целью подтверждения правомерности произведенных налогоплательщиком расходов, уменьшающих сумму НДПИ, исчисленную за налоговый период, необходимо, чтобы данные расходы соответствовали требованиям пункта 1      статьи 343.1 НК РФ, а именно, расходы должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и связанными с обеспечением безопасных условий и охраны труда при добыче угля на данном участке недр.

Судом апелляционной инстанции установлено, что приказом от 11.07.2011                        № 1646-ах ООО «СУЭК-Хакасия» внесены изменения в учетную политику общества для целей налогового учёта на 2011 год. Пункт 4.3 учетной политики «Порядок определения налоговых вычетов» изложен в следующей редакции: при исчислении НДПИ общество уменьшает сумму налога на расходы, связанные с обеспечением безопасных условий и охраны труда при добыче угля. Определены 3 вида таких расходов при добыче угля открытым способом (ОП разрез «Черногорский») - расходы, установленные в пунктах 1, 7, 10 Перечня № 455. В части пунктов 1 и 3 расходы собираются по производственным участкам, связанным с добычей угля в разрезе видов затрат и материалов. В части             пункта 2 расходы собираются по производственным участкам, связанным с обеспечением функционирования систем водоотлива в разрезе видов затрат и материалов.

Из материалов дела следует, что общество при исчислении НДПИ за июль-декабрь 2011 года и январь-декабрь 2012 года включило в состав налоговых вычетов сумму расходов, понесенных в процессе деятельности, в отношении следующих объектов: участка по профилактике и тушению эндогенных пожаров (код затрат 3А222В1301); участка водоотлива (код затрат 3А222В1302) по ПЕ 4602 «Разрез Черногорский»; участка вентиляции и техники безопасности (код затрат 3А112В1301) по ПЕ 4604 «Шахта Хакасская».

При исследовании документов, представленных обществом в подтверждение понесенных расходов, налоговым органом установлено, что в составе расходов, понесенных в процессе деятельности участка по профилактике и тушению эндогенных пожаров (код затрат 3А222В1301),