Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 15.07.2015 по делу n А74-8915/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

от 04.08.2014).

По результатам рассмотрения материалов проверки 04.08.2014 вынесено решение №7636 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику уменьшен НДС, заявленный к возмещению из бюджета, в сумме 5 019 664 рублей  (т.1, л.д.24-77).

04.08.2014 налоговым органом также приняты решения №260 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению» (т. 1, л.д. 20) и №98 о возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению (т. 3, л.д. 79).

Указанные решения 11.08.2014 вручены генеральному директору общества Майнагашеву И.А. Справка о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля от 30.07.2014 с приложенными к ней документами вручена представителю налогоплательщика по доверенности Махову А.А. 30.07.2014 (т. 3, л.д.67-73).

Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия с апелляционной жалобой (т. 1, л.д. 101-127) на решения налогового органа от 04.08.2014 №7636 и №260. По результатам рассмотрения жалобы управлением принято решение от 13.11.2014 №253 об отмене решения №7636 в части отказа в возмещении НДС за 4 квартал 2013 года в размере 2 791 428 рублей (т. 1, л.д. 78-100).

Не согласившись с решениями налогового органа от 04.08.2014 №7636 и №260, общество оспорило их в арбитражном суде в неотменённой управлением части.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации и статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

В соответствии со статьёй 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ в предмет исследования при рассмотрении данного дела входят вопросы соответствия оспариваемых решений закону или иному нормативному правовому акту, наличия полномочий у должностного лица налогового органа, которое их приняло, а также нарушение оспариваемыми решениями прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания законности принятия оспариваемых решений, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на их принятие, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия, возлагается на орган или лицо, которые их приняли (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Установленный НК РФ досудебный порядок обжалования решений налогового органа и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд налогоплательщиком соблюдены. Апелляционный суд не находит оснований для иных выводов по этому вопросу, отличных от выводов суда первой инстанции.

Арбитражный суд Республики Хакасия указал, что правильность арифметических расчетов по оспариваемым решениям налогоплательщиком не оспаривается, возражения и контррасчет не представлены; проверив расчёты оспариваемых сумм, арбитражный суд признал их верными. При рассмотрении апелляционной жалобы сторонами не приведено доводов, касающихся неверности расчетов, апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции.

Проверив процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения оспариваемых решений, арбитражный суд первой инстанции признал её соблюдённой. Суд апелляционной инстанции поддерживает данный вывод.

Заявитель в апелляционной жалобе указывает, что налоговым органом не исполнена обязанность по приложению к акту налоговой проверки документов, подтверждающие факты нарушении законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. ООО «Тайга» был вручен акт камеральной налоговой проверки от 12 мая 2014 года №36505 с приложениями на 33 листах, в то время как в суд были представлены документы в объеме более тысячи листов, на которые сделаны ссылки в акте проверки, при этом все документы, в том числе и представленные налоговым органом, были представлены впервые.

Апелляционный суд установил следующее. В соответствии с актом проверки, врученным представителю общества, к нему были приложены документы – письмо ООО «Персей», выписки из протоколов допросов, письма от иных налоговых  органов и письмо ООО «Магнат Плюс» с документами (т.3, л.д. 60).

Согласно части 3 статьи 100 НК РФ, к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются.

Апелляционный суд отмечает, что,

во-первых, суд должен получить все документы, которые собраны в ходе проверки, как полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, так и собранные налоговым органом из иных источников, а налогоплательщик - собранные налоговым органом из иных источников,

во-вторых, в суд стороны вправе представлять любые доказательства отвечающие критериям допустимости и относимости, поскольку они не могут быть ограничены в праве предоставления доказательств,

в-третьих, налогоплательщик не пояснил, какие из тысячи и более представленных в материалы дела листов документов не были ему известны,

поэтому апелляционный суд не находит оснований согласиться с доводом о нарушении прав общества при налоговой проверке,

в-четверных, налогоплательщик вправе возражать против конкретных представленных  в суд документов, пользуясь правом на ознакомление  с материалами дела, на предварительное раскрытие перед ним доказательств, на заявления о фальсификации, и т.д., однако оценка допустимости и относимости доказательств только исходя из сведений о количестве листов, не возможна,

поэтому апелляционный суд не находит оснований для вывода о нарушении судом первой инстанции процессуальных норм, связанных со сбором с оценкой доказательств.

Общество указывает, что налоговый орган допустил нарушение законодательства, поскольку обжалуемое решение инспекции №7636 от 04.08.2014 содержит иные обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, чем те, которые были установлены проверкой в акте и на которые налогоплательщик представлял возражения.

Общество отмечает, что к новым обстоятельствам относятся оттиски печати в декларации ООО «Магнат Плюс»; несоответствие подписей в декларации ООО «Магнат Плюс» и в сертификате соответствия; несоответствие подписей в декларациях и справках в разделе «А» и «Б»; отсутствие подписи получателя в декларации о соответствии, отличие подписей в счет-фактуре и справке к ТТН. О данных обстоятельствах налогоплательщик узнал только из текста решения №7636 от  04.08.2014.   Не   ознакомив   налогоплательщика  с   данными   обстоятельствами, послужившими основанием для вынесения обжалуемого решения, налоговый орган нарушил тем самым пункт 6 статьи 100 НК РФ.

Апелляционный суд в связи с этим указывает, что акт проверки не является итоговым документов по результатам проверки, таковым является решение. Законом прямо предусмотрено, что,

во-первых, решение выносится на основании акта проверки и иных документов, собранных в ее ходе, лицо выносящее решение, обязано исследовать весь объем собранного материала (пункт 4 статьи 101 НК РФ),

во-вторых, решение выносится после непосредственного исследования документов и акта (пункты 1 и 4, 5 статьи 101 НК РФ),

в-третьих, именно в решении, а не в акте должны содержаться выводы о том, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки нарушение законодательства о налогах и сборах, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения (пункт 5 статьи 100 НК РФ).

Таким образом, решение не может и не должно полностью повторять выводы, содержащиеся в акте. В противном случае стадия рассмотрения результатов проверки лишена смысла.

Все выводы, которые были сделаны в решении, основаны на документах, собранных в ходе налогового контроля, и являются результатом исследования лицом, выносящим решение, доказательств.

Указанное свидетельствует о неверности доводов общества.

Общество указывает, что налоговым органом в решении №277 от 03.07.2014 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля №ЕН-10-09/ЗМ/277 не изложены обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий. В данном решении №277 налоговым органом указаны формы проведения налогового контроля в период проведения дополнительных мероприятий как запросы в банк в соответствии со статьей 86 НК РФ и иные мероприятия налогового контроля, которые в соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ не могут проводиться уже в этот период.

В соответствии с решением №277 от 03.07.2014 указано провести дополнительные мероприятия налогового контроля (т.3, л.д. 64).

Согласно пункту 6 статьи 100 НК РФ, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной группы налогоплательщиков), дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Апелляционный суд учитывает, что решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля не является итоговым документом налогового контроля и носит промежуточный характер, поскольку по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, перечисленных в указанном решении, руководитель налогового органа (его заместитель) повторно рассматривает материалы выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий и выносит одно из решений, перечисленных в пункте 7 статьи 101 Кодекса.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 14.07.2005 № 9-П «По делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданки Г.А. Поляковой и запросом Федерального Арбитражного Суда Московского округа» указал, что проведение дополнительных мероприятий налогового контроля имеет целью уточнение обстоятельств, связанных с обнаруженными правонарушениями.

Кроме того, принятие налоговым органом решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля обеспечивает защиту интересов налогоплательщиков, так как проведение таких мероприятий направлено на принятие по результатам налоговой проверки законного и обоснованного решения.

В решении от 03.07.2014 №277 отражены обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения дополнительных мероприятий, при этом налоговый орган не может указать «конкретные обстоятельства», которые он хотел бы  выяснить, поскольку в таком случае изначально налоговый орган задавал бы границы доказывания, в то время как изучению подлежат все выявленные обстоятельства, указан срок  (не превышающий один месяц) и конкретная форма их проведения. Из решения объективно следует, что дополнительные мероприятия налогового контроля направлены исключительно на установление налоговым органом фактов в процессе осуществления налогового контроля в рамках своей компетенции.

Основанием для направления налоговым органом поручений об истребовании документов явилась необходимость получения раздела «А» и «Б» справки к ТТН, которая должна сопровождать алкоголь от производителя до конечного получателя. Необходимость выяснения этих обстоятельств, действительно, следует из возражений налогоплательщика, который доказывал реальность оборота алкогольной продукции.

Таким образом, действия по назначению дополнительных мероприятий налогового контроля были вызваны необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки.

Из справки о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля (т.3, л.д. 67) следует, что были произведены только допросы, направлены поручения о проведении допросов, и направлены поручения об истребовании документов и сопроводительные письма в налоговые органы в соответствии со статьей 93.1 НК РФ.

Таким образом, нарушений законодательства при проведении дополнительных мероприятий не допущено, фактически орган не вышел за пределы своей компетенции.

Общество указывает, что при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган без оснований осуществил мероприятия налогового контроля, касающиеся взаимоотношений с лицами, не являющимися контрагентами заявителя. Упомянутая информация не могла быть положена в основу обжалуемого решения налогового органа, как не относящаяся к предмету налоговой проверки.

Апелляционный суд исходит из того, что статья 87 НК РФ предусматривает только два вида налоговых проверок: камеральные и выездные. Прямо о встречных проверках в НК РФ не говорится. Однако в статье 93.1 НК РФ установлены правила истребования документов налогоплательщика или информации о конкретных сделках у других лиц.

Как уже указал апелляционный суд, нормы НК РФ  не устанавливают ограничения на круг доказательств, которые собираются налоговым органом. Они должны быть получены в соответствии с законом, а их относимость может быть оценена только после их получения. В связи с этим налоговый орган не может устраниться от сбора документов только исходя из предположения, что они не будут иметь отношения к проверке. Кроме того, налоговый орган обязан собирать документы как свидетельствующие о наличии, так и об отсутствии правонарушения.

Кроме того, налоговое законодательство не содержит каких-либо изъятий или исключений в отношении лиц, обязанных предоставлять документы для целей налоговой проверки. Сама по себе ситуация проведения встречной проверки при проведении камеральной проверки неоднократно оценивалось в практике как допустимое действие (Определение Конституционного Суда Российской Федерации   от 06.03.2008 №449-О-П, Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации   от 26.06.2007 N 2662/07 по делу № А19-5641/06-10, Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации   от 26.06.2007 №1580/07 по делу № А19-5644/06-31).

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля,