Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 16.06.2008 по делу n А33-13309/2007. Отменить решение полностью и принять новый с/а

в сумме 30 000 000 рублей (платежное поручение № 25 от 03.02.2005 на сумму 30 000 000 рублей) подлежит отражению в строке 010 листа 06 «Выручка от реализации (выбытия, в том числе доход от погашения) ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке», а сумму платежа по векселю в размере 31 000 000 рублей (платежные поручения № 817 от 01.10.2003 на сумму 1 000 000 рублей, №77 от 31.03.2003 на сумму 30 000 000 рублей) - в строке 030 листа 06 «Расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием, в том числе погашением) ценных бу­маг, не обращающихся на организованном рынке». В этой связи налоговый орган посчитав, что расходы экономически не оправданы, не связаны с производством и реализацией, произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, доначислил 240 000 рублей налога на прибыль организаций за 2003 год, 21 480,83 рублей пени по указанному налогу.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение налогового органа по данному эпизоду, исходил из того, что по своей правовой природе договор купли-продажи векселей № 18-БТС от 31.01.2003, согласно которому продавец (векселедатель простого векселя) через определенный период времени возвращает с дисконтом сумму, полученную от покупателя по договору, являются договором займа; факт передачи собственного векселя и получения денежных средств подтверждается материалами дела.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции правильными, а доводы налогового органа необоснованными в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, редакции Федерального закона Российской Федерации от 29.05.2002 № 57-ФЗ, в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам, согласно подпункту 2 указанного пункт относятся расходы виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Согласно пункту 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, бaнковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательствам любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.

Исходя из статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании ус­ловий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавли­вается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если не представляется возможным определить содержание договора, должна быть выяснена дейст­вительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и пе­реписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового обо­рота, последующее поведение сторон.

Статьей 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сто­рона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу та­кую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

При этом, в случаях, когда в соответствии с соглашением сторон заемщиком выдан век­сель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой век­сель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по на­ступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отноше­ния сторон по векселю регулируются законом о переводном и простом векселе.

Согласно пункту 1.1 представленных договоров купли-продажи векселей продавец обя­зуется передать в собственность, а покупатель оплатить и принять на условиях договора про­стой вексель. Пунктами 2.1-2.2 предусмотрено, что оплата векселя осуществляется покупа­телем путем перечисления суммы на расчетный счет продавца. Обязательства покупателя считаются исполненными с момента поступления денежных средств на расчетный счет про­давца; при расчете векселями либо иным способом обязательства покупателя по оплате счи­таются исполненными с даты подписания сторонами соответствующего акта.

Учитывая положения договора купли-продажи векселей № 18-БТС от 31.01.2003, а также то, что продавец (векселедатель простого векселя) через определенный период времени воз вращает с дисконтом сумму, полученную от покупателя по договору, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что данная сделка является фактически сделкой займа.

Факт передачи собственного векселя и получения денежных средств подтверждается материалами дела. Суммы денежных обязательств по векселю оплачены при предъявлении векселя к погашению, что подтверждается платежным поручением на перечисление денежных средств в погашение векселя, актом предъявления векселя к погашению. Поступление денежных средств от покупателя векселя, а также списание денежных средств со счет отражены в бухгалтерском учете заявителя по счетам 51, 76, 79, что подтверждается карточками анализа указанных счетов. Сумма дисконта 1 000 000 рублей отражена в бухгалтерском учете корреспонденцией счетов 91 «Прочие доходы и расходы» (учетный процент, уплаченный кредитной организации).

Доводы налогового органа о том, что в платежных документах отсутствует упоминание об уплате процентов по векселю, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции, поскольку представленными в материалы дела подтверждается оплата процентов в сумме 1 000 000 руб.

Доводы налогового органа о том, что вексель может выступать в качестве товара и отношения, возникшие у заявителя с ООО «Леситон», правомерно квалифицированы инспекцией как сделка купли-продажи, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 454 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору купли-продажи продавец обязуется передать вещь (товар) в собственность другой сторон (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Таким образом, объектом договора купли-продажи может быть только вещь (товар), который может быть передан в собственность покупателя, в отличие от заемного обязательства договор купли-продажи не предусматривает в качестве условия возврат денежных средств, получены стороной за товар.

В соответствии со статьей 128 Гражданского кодекса Российской Федерации к объектам гражданских прав относятся, в том числе, вещи, включая деньги и ценные бумаги.

Понятие товара закреплено в п. 1 ст. 4 Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции: товар - объект гражданских прав (в том числе работа, услуга, включая финансовую услугу), предназначенный для продажи, обмена или иного введения в оборот.

Согласно части 1 статьи 142 Гражданского кодекса Российской Федерации ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.

Простым векселем является ценная бумага, содержащая простое и ничем не обусловленное обещание уплатить определенную сумму (п. 75 Постановления СНК СССР от 07.08.1934 № 104/1341 «О введении в действие Положения о переводном и простом векселе»).

Исходя из содержания указанных норм права, следует вывод о том, что в понятие «вещь» включаются такие объекты гражданских прав как товар и ценные бумаги. При этом, такие объекты как товар и ценные бумаги имеют самостоятельное правовое значение в гражданском обороте.

С учетом изложенного, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что ценные бумаги нельзя отождествлять с товаром, в связи с чем, спорный договор нельзя отнести к договору купли-продажи товара.

Доводы налогового органа о том, что убыток от реализации ценной бумаги (векселя) не уменьшает налогооблагаемую прибыль по основному виду деятельности и может быть покрыт согласно ст. 283 НК РФ (пункт 10 статьи 280 НК РФ), подлежат отклонению судом апелляционной инстанции, поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства получения обществом убытка от реализации векселя.

С учетом изложенных норм права и установленных по делу обстоятельств реальности возникновения и отражения в бухгалтерском учете сум­мы дисконта в размере 1 000 000 рублей, возникшей при погашении предъявленного к опла­те векселя, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерном отнесении заявителем данных затрат к внереализационным расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

Таким образом, решение налогового органа от 05.09.2007 № 5 в части дополнительного начисления 240 000 рублей налога на прибыль организаций за 2003 год, 21 480,83 рублей пени по указанному налогу правильно признано судом первой инстанции недействительным.

По  эпизоду предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по счету-фактуре № 1658 от 17.10.2005 как не соответствующему требованиям статьи 169 НК РФ ( указанный эпизод рассмотрен судом первой инстанции в эпизоде по счетам-фактурам,  по которым вместо  наименования продавца головной организации указано наименование структурного подразделения и его адрес).

Признавая недействительным решение налогового органа от 05.09.2007 № 5 в части доначисления 408 803,49 руб. налога на добавленную стоимость за ноябрь 2005 го­да, 23 315,69 руб. пени по указанному налогу, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года в виде штрафа в размере 81 760,70 рублей, суд первой инстанции исходил из того, что из представленных в материалы дела документов (счетов-фактур № 00001135 от 30.11.2005, № 00001321 от 01.12.2005, внесенных в книгу продаж за ноябрь 2005, счета 91/2 «Прочие расходы, не прини­маемые для налогообложения», книги покупок и книги продаж за ноябрь 2005 года, налого­вой декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года и расшифровок строк указанной налоговой декларации) следует, что сумма налога, ранее заявленная к вычету по указанному счету-фактуре, в размере 408 803,49 рублей восстановлена заявителем в ноябре 2005 года, исчислена и уплачена. Следовательно, основания для повторного доначисления налога в указанной сумме у налогового органа отсутствуют.

На основании установленных судом первой инстанции обстоятельств  и имеющихся в деле доказательств суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции по данному эпизоду законным и обоснованным и не находит оснований для его отмены.

С учетом изложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции отклоняет доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе о том, что счет-фактура №1658 от 17.10.2005 ( по которой первоначально был заявлен вычет, который впоследствии был восстановлен ) не соответствует требованиям ст. 169 Налогового кодекса РФ, как не влияющие на вывод суда о недействительности решения налогового органа в указанной части.

 По эпизоду исчисления и неперечисления налоговым агентом налога на добавленную стоимость от реализации работ (услуг) иностранным лицом в сумме 239 245,15 руб.

Как установлено налоговым органом, обществом, как налоговым агентом, налог на добавленную стоимость с суммы реализации услуг по договорам (контрактам, соглашениям), подписанным с иностранными лицами, в разме­ре 239 245,15 рублей в августе, октябре, декабре 2004 года, январе, мае, июне, июле, августе, ноябре, декабре 2005 года, феврале 2006 года не был исчислен, удержан и перечислен в со­ответствующий бюджет.

Указанные обстоятельства послужили основанием для доначисления налоговым органом обществу 239 245,15 рублей налога на добавленную стоимость за август, октябрь, декабрь 2004 года, январь, май, июнь, июль, август, ноябрь, декабрь 2005 года, февраль 2006 года и 57 571,40 рубля пени по указанному налогу, привлечения к налоговой ответственно­сти по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 23 924,52 рублей .

Признавая недействительным решение налогового органа от 05.09.2007 № 5 в части доначисления 239 245,15 руб. НДС, суд первой инстанции исходил из того, что согласно положениям Налогового кодекса Российской Федерации уплата налога должна осуществляться только за счет средств налогоплательщика и до момента удержания налоговым агентом суммы налога обя­занность по его уплате лежит на налогоплательщике.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции правильными по следующим основаниям.

Пунктом 2 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что организации, состоящие на учете в налоговых органах и приобретающие на территории Рос­сийской Федерации услуги у иностранных лиц, указанных в пункте 1 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются налоговыми агентами. Налоговые агенты обяза­ны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.

Подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации на налого­вых агентов возложена обязанность правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

В соответствии с пунктом 5 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации за не­исполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии