Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2008 по делу n  А08-1443/08-9 . Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

В рассматриваемом деле налоговый орган не представил безусловных и достоверных доказательств того, что налогоплательщику  было известно или должно было быть известно,  в силу отношений взаимозависимости или афиллированности,  о налоговых нарушениях, допущенных его контрагентом, и что в связи с этим  им не проявлено должной осмотрительности в выборе контрагента,  как не представлено и доказательств самих фактов наличия взаимозависимости или аффилированности или иных особых отношений между налогоплательщиком и его контрагентом, позволяющими предположить возможность злоупотребления правом  либо неосмотрительное поведение со стороны налогоплательщика.

Действующее налоговое законодательство не возлагает на налогоплательщика обязанностей и не предоставляет ему соответствующих полномочий по контролю за соблюдением требований налогового законодательства со стороны его контрагентов.

Нарушение контрагентом налогоплательщика, претендующего на возмещение  налога из бюджета, требований налогового законодательства, может являться основанием для привлечения его к самостоятельной налого­вой ответственности и взыскания с него причитающихся сумм налога, однако, данное обстоя­тельство не может быть признано судом в качестве законного основания для отказа налогоплательщику в праве на возмещение сумм налога,  предъявленных ему  при приобретении товаров (работ, услуг).

Таким образом, налогоплательщик не может быть признан  недобросовестным или неосмотрительным по той причине, что его контрагент не выполняет или ненадлежащим образом выполняет свои обязанности налогоплательщика.

В силу статьи  75 Налогового кодекса Российской Федерации  в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вышеизложенных выводов суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления спорных сумм налога на прибыль в размере 1 718 688 руб., налога на добавленную стоимость  в размере 6 182 280 руб., налога на имущество в размере 6 616 руб., у него также  не имелось оснований и для начисления пеней в общей сумме 1 340 571 руб. за несвоевременную уплату этих сумм налога.

В соответствии со статьей 106 Налогового Кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи  108 Налогового кодекса  никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Поскольку материалами дела доказано отсутствие у налогового органа оснований для доначисления вышеуказанных налогов, в действиях налогоплательщика отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового Кодекса Российской Федерации – неуплата или неполная  уплата сумм налога  в результате  занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Следовательно,  налоговым органом необоснованно начислен штраф за неуплату налога на прибыль в сумме 343 737 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 1 312 978 руб., налога на имущество в сумме 1324 руб.  

Как следует из материалов дела, 27.07.2007 г. обществом в налоговый орган были представлены уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за октябрь, ноябрь 2006 г. Согласно декларации за октябрь 2006 г., возмещению из бюджета подлежала сумма 955 812 руб., по декларации за ноябрь 2006 г.  доплате в бюджет подлежала сумма 1 050 913 руб.

По результатам выездной налоговой проверки общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 210 183 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость за ноябрь 2006 г.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 23 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они должны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 80 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 Налогового Кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В силу пункта 1 статьи 81 Налогового Кодекса Российской Федерации, (в редакции действовавшей в спорном периоде) при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации не отражения или неполного отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Согласно пункту 4 статьи 81 Налогового Кодекса Российской Федерации, если предусмотренное в пункте 1 настоящей статьи заявление делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если направил заявление до того, как узнал об обнаружении этих нарушений налоговым органом либо о назначении выездной налоговой проверки, и уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени до подачи заявления в налоговый орган о внесении исправлений в налоговую декларацию.

Статьей 122 Налогового Кодекса установлено, что  неуплата или неполная уплата  сумм налога (сбора) в результате  занижения налоговой базы, иного неправильного  исчисления налога (сбора)  или других неправомерных  действий (бездействия) влечет  взыскание штрафа в размере 20 процентов  от неуплаченной суммы налога (сбора).

Таким образом, из буквального толкования приведенных статей Налогового Кодекса, устанавливающих обязанности по правильному исчислению  и своевременной уплате налогов, а также  ответственность за соответствующее  налоговое правонарушение,  следует, что базой для исчисления  штрафа за неуплату налога,  является сумма налога, подлежащая фактической уплате (доплате) в бюджет по уточненной налоговой декларации.

Следовательно, налоговый орган, привлекая налогоплательщика к ответственности по статье 122 Налогового Кодекса за неуплату налога, обязан определить размер подлежащего взысканию штрафа исходя из суммы налога, которая соответствует фактической обязанности налогоплательщика по уплате налога на основании соответствующей налоговой декларации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100 Налогового Кодекса Российской Федерации (в  редакции, действующей с 01.01.2007 г.), по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Подпунктами 12, 13 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом  предусмотрена ответственность  за данные нарушения законодательства о налогах и сборах. 

В силу пункта 1 статьи 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации  дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.

Пунктом 8 статьи 101 установлено, что в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного  привлекаемым к ответственности  лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства; доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов; решение о  привлечении налогоплательщика  к налоговой ответственности   за конкретные налоговые правонарушения  с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающие  данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Таким образом, решение о привлечении к налоговой ответственности должно быть основано на  фактических обстоятельствах, выявленных налоговым органом при проведении проверки и зафиксированных соответствующим актом проверки. В том числе, к таким обстоятельствам относится и определение фактической налоговой обязанности налогоплательщика.

В пункте 2.2.2  акта выездной налоговой проверки № 12-15/148 от 17.12.2007 г. указано, что обществом «Белгородэнерго» 27.07.2007 г. представлены уточенные налоговые декларации за октябрь и ноябрь 2006 г. после того, как налогоплательщик узнал о назначении выездной налоговой проверки. Однако, как верно отмечено судом первой инстанции, из акта не усматривается наличие в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса, поскольку  сам по себе факт представления уточненных деклараций  не является основанием для привлечения налогоплательщика  к  налоговой  ответственности,  факт  же невыполнения требований пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса  в акте не получил отражения.

Также суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить то обстоятельство,  что налоговым органом не был установлен размер фактической обязанности налогоплательщика по уплате налога на добавленную стоимость на основании уточненной налоговой декларации за ноябрь 2006 г.

Согласно разъяснению, данному в пункте 42 постановления от 28.02.2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса Российской Федерации» Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации,  при применении статьи 122 Налогового  Кодекса Российской Федерации судам необходимо иметь в виду, что неуплата или неполная уплата сумм налога   означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового Кодекса Российской Федерации, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога.

Выпиской из лицевого счета налогоплательщика подтверждается и не оспаривается налоговым органом, что на момент представления уточненных деклараций по лицевому счету общества «Белгородэнерго» имелась переплата по налогу на добавленную стоимость, что свидетельствует об отсутствии состава налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового Кодекса Российской Федерации, поскольку занижение суммы налога на добавленную стоимость за ноябрь 2006 г. не привело к возникновению задолженности перед бюджетом.

При этом, апелляционная коллегия считает ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что инспекцией при привлечении к налоговой ответственности общества «Белгородэнерго» не учтен факт того, что налогоплательщиком представлены одновременно две уточенные декларации: за более ранний период - октябрь 2006 г. к возмещению было заявлено  9 558 123 руб., а за более поздний период - ноябрь 2006 г. к уплате начислено 1 050 913 руб. По мнению апелляционного суда, указанное обстоятельство не имеет в данной ситуации  правового значения, однако, ошибочность вывода суда области не привела к принятию неверного решения.   

Таким образом, апелляционная коллегия считает, что судом области правомерно признано недействительным решение инспекции в части привлечения общества «Белгородэнерго» к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в размере 210 183 руб. по факту представления уточненной налоговой декларации за ноябрь 2006 г.

Помимо этого, признавая недействительным решение налогового органа, суд первой инстанции указал на нарушение инспекцией права общества «Белгородэнерго» на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, назначенных на 01.02.2008 г., выразившееся в том, что  в данный день без участия представителя налогоплательщика было принято