Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2015 по делу n А35-5106/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

собственного производства всего 208667 куб. м, в том числе в 2009 году - 40859 куб. м, в 2010 году - 83487 куб. м., в 2011 году - 84321 куб. м.

Фактически предъявлено для оплаты покупателям (абонентам) за принятые сточные воды (водоотведение) на очистные сооружения всего 28263671 куб. м., в том числе в 2009 году - 9037589 куб. м, в 2010 году - 9706992 куб. м, в 2011 году - 9519090 куб. м.

Количество нераспределенных сточных вод (водоотведение) принятых на очистные сооружения и не предъявленных к оплате покупателям (абонентам) всего 3411531 куб. м, в том числе в 2009 году - 2086955 куб.м, в 2010 году - 958611 куб. м, в 2011 году - 365965 куб.м.

Из представленных МУП «Горводоканал» расчетов фактической себестоимости затрат и регистров налогового учета с расшифровкой «Расходы» по месяцам Инспекцией установлено, что налогоплательщик в состав расходов включал все затраты, связанные с производством и реализацией воды и сточных вод (водоотведение), тогда как покупателям ( абонентам) был реализован  объем воды и принято стоков в объемах, гораздо меньше объема добытой воды.

Расходы предприятия по добыче воды, приходящиеся на объемы добытой, но не доставленной покупателям воды, Инспекция посчитала необоснованными. То есть фактически Инспекцией признаны необоснованными расходы, приходящиеся на неучтенные расходы и потери воды в системах коммунального водоснабжения.

При этом указанное нарушение в решении Инспекции сформулировано следующим образом: «…налогоплательщик в состав расходов включил все затраты, связанные с производством и реализацией воды  и сточных вод (водоотведение) только лишь на фактически предъявленную покупателям (абонентам) воду и сточные воды (водоотведение), а не на всю произведенную (поднятую) воду и принятые сточные воды (водоотведение) на очистные сооружения».

Для определения размера расходов, приходящихся на добытую, но не доставленную покупателям воду и водоотведение в ходе налоговой проверки Инспекцией произведен расчет затрат, приходящихся на производство 1 куб. метра холодной воды и принятых хозяйственных стоков (водоотведение).

Размер расходов, не принятый Инспекцией для целей налогообложения  в ходе налоговой проверки определен путем умножения количества нераспределенной ( не доставленной) воды ежемесячно (куб. метр) за период с января 2009 года по декабрь 2011 года на фактическую себестоимость затрат на 1 куб. метр, связанную с производством холодной воды, определенную налоговым органом в ходе налоговой проверки расчетным путем.

В аналогичном порядке налоговым органом определена сумма необоснованных расходов, установленная в ходе налоговой проверки по водоотведению.

В результате налоговым органом составлен расчет необоснованно списанных затрат, включенных в налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2009-2011 г.г.

Необоснованные суммы расходов по водоснабжению составили: 2009 г. – 24954696,83 руб.; за 2010 г. – 16708197,01 руб.; за 2011 г. – 15005660,15 руб.

Необоснованные суммы расходов по водоотведению, по мнению налогового органа, составили: 2009 г. – 11239484,27 руб. за 2010 г. – 5626979,62 руб.; за 2011 г. – 2583035,32 руб.

На основании указанного налоговым органом сделан вывод о том, что расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации за 2009 - 2011 годы по налоговым декларациям по налогу на прибыль организаций, являются экономически необоснованными и налогоплательщиком произведено неправомерное списание затрат, не направленных на получение дохода в общей сумме 76118053 руб., в том числе: за 2009 год на сумму 36194181 руб.; за 2010 г. на сумму 22335177 руб.; за 2011 г. на сумму 17588695 руб., что привело к занижению налогооблагаемой базы за 2009 год на сумму 36194181 руб.; за 2010 г. на сумму 22335177 руб.; за 2011 г. на сумму 17300169 руб. (т.к. в 2011 году у Предприятия сложился убыток по данному налогу на сумму 288526 руб.). По мнению налогового органа это привело к занижению налога на прибыль организаций за 2009 г. на сумму 7238836 руб., за 2010 г. на сумму 4467035 руб., за 2011 г. на сумму 3460033 руб.

Также, Инспекцией установлено, что МУП «Горводоканал» на протяжении всего проверяемого периода не смогло корректно, т.е. в. полном объеме распределить всю отправленную и потребленную абонентами (покупателями) из водопроводной сети холодную воду, зафиксированную по прибору учета (ультразвуковой счетчик воды) на предприятии при выходе в городскую сеть потребителям и соответственно распределить все принятые на очистные сооружения стоки (водоотведение).

Следовательно, по мнению налогового органа, сверхнормативные потери холодной воды и соответственно принятые на очистные сооружения стоки (водоотведение), образовавшиеся по вине третьих лиц (потребителей, абонентов и т.д.), не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль налогоплательщика и являются необоснованными.

Исходя из изложенного, налоговый орган признал неправомерным списание затрат, в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций по позициям, отраженным в таблице № 2 (стр. 18, 19 решения) в размере 3679329,39 м3, в том числе: за 2009 г. - 2010012 м3.; за 2010 г. - 1049484,94 м3; за 2011 г. - 619832,39 м3.

По мнению налогового органа неправомерно списание затрат, в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций по следующим показателям: промывка и дезинфекция водопроводных сетей (микрорайон № 13), промывка новых водопроводных сетей (микрорайон № 13), дезинфекция новых водопроводных сетей (микрорайон №13), утечки через уплотнения сетевой арматуры, утечки через водоразборные колонки.

При этом, расходы в 2010, 2011 годах по промывке и дезинфекции водопроводных сетей Микрорайона № 13 были признаны неправомерными, так как данные водопроводные сети на балансе Предприятия не числятся.

По мнению Инспекции, налогоплательщику следовало предъявить документы (акты выполненных работ, счета- фактуры) за выполненные работы и использованную воду для промывки и дезинфекции Микрорайона № 13 к оплате собственнику - ЗАО «Завод ЖБИ-3».

Не согласившись с решением налогового органа МУП «Горводоканал» обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Курской области.

Решением Управления ФНС России по Курской области № 165 от 03.06.2013, решение Инспекции от 28.03.2013 № 09-12/05 оставлено без изменения, жалоба без удовлетворения.

На основании решения от 28.03.2013 № 09-12/05 Инспекцией было выставлено МУП «Горводоканал» требование № 9791 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 14.06.2013 со сроком исполнения до 04.07.2013.

Полагая, что решение № 09-12/05 от 28.03.2013 и требование № 9791 от 14.06.2013 не соответствуют нормам действующего законодательства, нарушают права и законные интересы налогоплательщика в сфере экономической деятельности, МУП «Горводоканал» обратилось в суд с заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования Предприятия, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Налогоплательщиками налога на прибыль организаций статьей 246 НК РФ признаются российские организации и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Статьей 247 НК РФ под объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций понимается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

В зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В свою очередь расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ под первичными документами понимаются оправдательные документы, которыми должны оформляться все хозяйственные операции, проводимые организацией. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на произведенные расходы при условии фактического несения расходов, их документального подтверждения и при наличии связи произведенных расходов с деятельностью, направленной на получение дохода.

Иных критериев учета расходов в целях налогообложения налогом на прибыль глава 25 НК РФ, регулирующая общие условия исчисления и уплаты налога и особенности налогообложения для отдельных категорий налогоплательщиков и хозяйственных операций, не устанавливает.

При этом, наличие либо отсутствие дохода от соответствующей деятельности либо от конкретных хозяйственных операций не имеет правового значения для определения расходов по такой деятельности (операциям) в качестве экономически обоснованных.

В зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Статьей 253 НК РФ определено, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения прибыли относятся технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Проанализировав содержание вышеприведенных норм права, суд первой инстанции обоснованно указал, что указанные положения налогового законодательства не содержат ссылок на какие-либо нормативы или иные ограничения размера расходов на технологические потери, за исключением технологических особенностей производства и транспортировки товаров (работ, услуг) или физико-химических особенностей используемого в производстве сырья.

Ссылки Инспекции учет размера потерь при установлении соответствующих тарифов, судом отклоняются, поскольку указанное нормирование устанавливается для целей ценообразования и не изменяет существа и содержания вышеприведенных норм налогового законодательства.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно указал, что  для включения произведенных материальных затрат, в том числе в виде технологических потерь, в состав расходов при определении налогооблагаемой прибыли, налогоплательщик должен иметь документы, доказывающие наличие таких потерь и взаимосвязь этих расходов с осуществляемой им деятельностью.

Согласно статье 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу для целей расчета налога на прибыль организаций по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет, согласно абзаца 4 статьи 313 НК РФ, осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователе для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплата в бюджет налога на прибыль. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководители (абзац 5 статьи 313 НК РФ).

Как следует из материалов дела, учетная политика Предприятия утверждена приказами директора МУП «Горводоканал» на 2009 год – от 15.01.2009 № 26, на 2010 год – от 13.01.2010 № 12, на 2011 год – 11.01.2011 № 3.

Основным видом деятельности МУП «Горводоканал» является добыча, очистка, обеззараживание и подача потребителям города питьевой воды, а также прием сточных вод. Объемы ежемесячной подачи питьевой воды потребителям и приема сточных вод на очистные сооружения предприятия фиксируются приборами учета. Отпуск холодной воды потребителям отпускается по общедомовым, индивидуальным приборам учета и нормативам.

Хозяйственно-питьевое водоснабжение города Железногорска базируется на пользовании МУП «Горводоканал» подземных вод, на предприятии действует два водозабора: «Березовский» и «Погарщина».

Водозабор «Березовский» расположен в 70 км от города, водозабор «Погарщина» расположен в непосредственной близости от города в пойме р. Погарщина.

Вода, поднятая на водозаборах «Березовский» и «Погарщина», поступает на установки УФ - обеззараживания расположенные на площадке ХПВ -2, далее - в хранилища хозяйственно-питьевой воды, а затем насосами подаётся в водопроводную сеть города.

Система водоотведения и очистки сточных вод города Железногорска включает систему трубопроводов общей протяженностью 244,2 км. Для отвода хозяйственно - фекальных