Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.09.2014 по делу n А35-1656/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

платежа, были возвращены на расчетный счет общества «Курскмаслопром 1» в полном объеме по платежному поручению от 21.12.2011 № 312.

Пунктом 12 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В соответствии с пунктом 9 статьи 172 Налогового кодекса вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Одновременно подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса предусмотрено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком - покупателем в случаях перечисления сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, при  расторжении договора, предусматривающего обязанность покупателя уплатить продавцу авансовый платеж,  у налогоплательщика, предъявившего соответствующую сумм налога к вычету, возникает обязанность  по ее восстановлению к уплате в бюджет в том налоговом периоде, когда  произошел возврат авансового платежа.

В рассматриваемой ситуации общество «Курскмаслопром 1» не оспаривает то обстоятельство, что им был предъявлен  к вычету налог на добавленную стоимость в сумме  136 189 руб. после перечисления авансового платежа  обществу «Европлан» в соответствии с условиями заключенного с ним договора лизинга  от 24.10.2011 № 444939-ФЛ/КРС-11.

Также материалами дела доказаны и не опровергнуты  налогоплательщиком факты расторжения договора лизинга и возврата авансового платежа в сумме 892 800 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 136 189,83 руб., платежным поручением от 21.12.2011 № 312 на расчетный счет общества «Курскмаслопром 1».

Указанное свидетельствует о возникновении у общества обязанности восстановить предъявленный ранее к вычету налог в сумме 136 189,83 руб. к уплате в бюджет в 4 квартале 2011 года, то есть в периоде возврата авансового платежа.

Так как данная обязанность обществом не выполнена, налоговым органом обоснованно произведено восстановление налога по результатам проведения налоговой проверки.

Таким образом, довод апелляционной жалобы об отсутствии в решении инспекции оснований, по которым инспекция пришла к выводу о необходимости восстановления налога на добавленную стоимость в отношении авансового платежа по данной хозяйственной операции, отклоняется судом апелляционной инстанции как противоречащий фактическим обстоятельствам дела и не основанный на нормах налогового законодательства.

Основанием доначисления налога на прибыль в сумме 40 678 руб. является, как это следует из решения налогового органа, неправомерное начисление и учет в целях налогообложения амортизации по  имуществу, приобретенному  по договору лизинга от 29.10.2010 № 312925-ФЛ/КРС-10, при одновременном учете в составе  прочих расходов лизинговых платежей, произведенных по названному договору.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

В зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В свою очередь, расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; расходы на освоение природных ресурсов; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки; расходы на обязательное и добровольное страхование; прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (пункт 1 статьи 253 Налогового кодекса) и подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Кодекса).

В соответствии со статьями 256-259.2 Кодекса амортизация начисляется по основным средствам, используемым в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

В том числе, к амортизируемому имуществу статьей 257 Кодекса отнесено имущество, являющееся предметом лизинга, первоначальной стоимостью которого в целях начисления амортизации признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.

На основании статьи 258 Кодекса (пункт 10) имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса к прочим  расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.

При этом абзац 2 подпункта 10 пункта 1 статьи 264 Кодекса определяет, что в случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, у лизингополучателя признаются арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со статьями 259 - 259.2 настоящего Кодекса.

Таким образом, приведенными положениями налогового законодательства  не исключается право лизингополучателя, учитывающего предмет лизинга  на своем балансе в соответствии с условиями договора лизинга, начислять амортизацию по лизинговому имуществу. В то же время, в целях  налогообложения налогом на прибыль на начисленную и учтенную в расходах сумму амортизации  подлежат уменьшению  расходы в виде лизинговых платежей, на что прямо указано в  подпункте 10 пункта 1 статьи 264 Кодекса.

Как следует из материалов дела, между обществом «Курскмаслопром 1» (лизингополучатель) и обществом «Европлан» (лизингодатель) был заключен договор финансовой аренды (лизинга) от 29.10.2010 № 312925-ФЛ/КРС-10, в соответствии с условиями которого лизингодатель обязался приобрести в собственность у продавца указанный лизингополучателем предмет лизинга и предоставить его лизингополучателю во временное владение и пользование для предпринимательских целей на срок и на условиях, определенных договором (т.27 л.д.133-137).

Предметом лизинга является транспортное средство 2818 (тип ТС: Грузовой фургон), Hyundai HD-78, 2010 года выпуска (пункт 3.1 договора).

В соответствии с разделом 4 договора валютой договора является российский рубль, который для целей договора также принят в качестве условной единицы. Договор предусматривает комиссионный сбор в размере 12 000 условных единиц, лизинговые платежи в размере 1 304 076,87 руб. При этом договор предусматривает перечисление авансового платежа в размере 360 000 руб., уплачиваемый в течение пяти рабочих дней с момента подписания договора. Выкупная цена предмета лизинга в условных единицах составляет 12 000, в том числе налог на добавленную стоимость.

Пункт 5.1 договора закрепляет, что балансодержателем предмета лизинга является лизингополучатель.

Впоследствии, а именно 29.11.2010 сторонами было заключено дополнительное соглашение № 1 к договору лизинга  от 29.10.2010 № 312925-ФЛ/КРС-10, согласно которому был конкретизирован предмет лизинга, а также уточнен график уплаты лизинговых платежей и дата окончания срока лизинга. Прочие условия оставлены сторонами без изменений.

Во исполнение договора и дополнительного соглашения лизингодатель приобрел и передал лизингополучателю транспортное средство 28187-0000010-02 (тип транспортного средства: Автофургон). Данное транспортное средство было принято обществом «Курскмаслопром 1» к учету и поставлено на баланс в качестве объекта основных средств 03.12.2010 года согласно акту № КРС0000222, составленному по форме ОС-1 (т.27 л.д.138-140). Балансовая стоимость приобретения основного средства составила 1 304 076,87 руб.

В соответствии со справкой о первоначальной стоимости имущества, являющего предметом лизинга, составленной обществом «Европлан», первоначальная стоимость транспортного средства 28187-0000010-02 (тип транспортного средства: Автофургон) составляет 1 016 949,15 руб. (т.27 л.д.146).

Согласно инвентарной книге учета объектов основных средств за период с 1.01.2010 по 31.12.2010, автомобиль Хундай, принятый к учету 31.12.2010 за инвентарным номером 000000008, имеет срок полезного использования 60 и первоначальную стоимость 1 016 949,15 руб.

Как следует из ведомости амортизации  основных средств за 2 квартал 2011 года (т.27 л.д.153), амортизация транспортного средства Хундай на начало периода составила 50 847,45 руб., на конец периода – 101 694,9 руб., амортизация на конец 3 квартала 2011 года составила 152 542,35 руб. Общая сумма амортизационных отчислений на конец 2011 года составила 203 390 руб. Указанная сумма нашла отражение в оборотно-сальдовой ведомости по счету 02 «Амортизация основных средств».

При этом из текста решения инспекции следует, что в ходе проверки налоговым органом было установлено включение в состав расходов по налогу на прибыль за 2011 год полной суммы лизинговых платежей, а также амортизационных отчислений в сумме 203 390 руб., отраженных не только по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств», но и по дебету счета 44 «Расходы на продажу»

Таким образом, материалами дела доказано, что при учете в целях налогообложения налогом на прибыль расходов по  приобретенному в лизинг имуществу налогоплательщиком, в нарушение положений пункта 10 статьи 264 Налогового кодекса, сумма прочих расходов, определенная в размере лизинговых платежей, не была уменьшена на сумму начисленной амортизации, что привело  необоснованному  увеличению расходов на сумму амортизации  203 390 руб. и занижению налога на прибыль на сумму  40 678 руб.

В указанной связи  судом области  обоснованно  отказано в удовлетворении требований общества в части оспаривания доначисления налога на прибыль в сумме 40 678 руб. Ссылка общества на неправильное применение налоговым органом положений по бухгалтерскому учету лизингового имущества отклоняется апелляционной коллегией как основанная на неверном толковании и применении положений законодательства о бухгалтерском учете и налогового законодательства.

Признавая правомерным вывод суда области в отношении оспариваемого налогоплательщиком доначисления налога на добавленную стоимость в сумме  262 519 руб., апелляционная коллегия исходит из следующего.

Как установлено налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой поверки, за 4 квартал 2011 года сумма налога на добавленную стоимость по приобретенным товарно-материальным ценностям и услугам, отраженная в книге покупок,  составила 3 142 887 руб., тогда как согласно представленной обществом уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за указанный период размер налоговых вычетов составил 3 405 406 руб., то есть на 262 519 руб. больше суммы налога, отраженной в книге покупок.

Полагая, что у общества отсутствуют документы, подтверждающие его право на вычет на сумму отклонений, налоговый орган пришел к выводу о  неправомерном занижении обществом налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года на сумму 262 519 руб.

Общество, не согласившись с данным выводом, при рассмотрении дела судом первой инстанции представило в материалы дела  оригиналы счетов-фактур, подтверждающие, по его мнению, право на налоговый вычет за спорный период, поскольку, как указывает общество, данные налоговой декларации формировались им только на основании первичных учетных документов, и часть счетов-фактур не была включена в книги покупок либо включена в меньшем размере вследствие технических ошибок. Всего согласно таблице расходов за 2011 год  (т.16 л.д.119-120) у налогоплательщика, по его мнению, возникло право на получение налогового вычета в общей сумме 9 879 824,66 руб., тогда как в налоговые декларации было включено 8 918 557 руб., то есть на 60 267,66 руб. меньше.

Апелляционная коллегия полагает необходимым согласиться с позицией общества относительного того, что нарушение ведения книги покупок не может являться основанием для отказа в предоставлении права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку книга покупок не является первичным учетным документом по смыслу Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ. Тем не менее, обществом не учтено следующее.

В силу положений статей 171, 172 Налогового кодекса основанием для принятия налога к вычету является не только наличие у налогоплательщика  надлежащим образом оформленного счета-фактуры, но и первичные учетные документы на приобретение товара. Налог принимается к вычету после принятия приобретенных товаров к учету и лишь в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса, а также в отношении