Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2014 по делу n А48-1919/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

итогам выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что сумма расходов завышена обществом в связи с включением в состав расходов затрат, не соответствующих критериям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса,  не подтвержденных документально и не направленных на получение доходов, либо подтвержденных ненадлежащими документами, а также в связи с отсутствием  у общества, осуществляющего одновременно деятельность, подпадающую под упрощенную  систему налогообложения и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход,  раздельного учета доходов и расходов по каждому виду деятельности.

В результате  проверки налоговый орган определил  доходы общества «Славутич» за 2009 год, полученные им от осуществления деятельности по предоставлению услуг общественного питания, в сумме 16 101 679 руб., за 2010 год – в сумме 14 876 267 руб., за 2011 год – в сумме 11 333 415 руб.

Как следует из акта выездной налоговой проверки и решения по нему, указанные данные определены на основании представленных налогоплательщиком деклараций по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за соответствующие периоды.

При этом данные суммы дохода  налоговым органом под сомнение не ставились и в ходе проверки не корректировались, несмотря на то, что материалами дела доказано то обстоятельство, что  в состав доходов, учтенных при налогообложении единым налогом по упрощенной системе налогообложения,  налогоплательщиком были включены также и доходы, полученные от осуществления деятельности, подпадающей под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Делая вывод о завышении сумм расходов, подлежащих учету в целях налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения,  инспекция основывалась на данных, полученных в ходе проведения выездной проверки, в том числе от контрагентов налогоплательщика, а также на показаниях ряда свидетелей. При этом инспекцией была поставлена под сомнение правильность отнесения на расходы сумм по объектам, в отношении которых применялась упрощенная система налогообложения, в том числе расходы по ремонту летнего кафе, расположенного по адресу г. Орел, ул. Гостиная, 2 «а», расходы на установку оконных рам, расходы по  приобретению товаров и общехозяйственные расходы, производственные затраты, расходы на монтаж кондиционеров.

Кроме того, исходя из отсутствия у налогоплательщика раздельного учета доходов и расходов по  режимам налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и упрощенной системы налогообложения, налоговый орган  уменьшил   расходы, учтенные налогоплательщиком  в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, применив расчетный метод определения расходов.

Таким образом,  в результате определения расчетным методом лишь одного элемента, учитываемого при определении налогооблагаемой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения – расходов, при отсутствии соответствующей корректировки другого элемента – доходов, налоговый орган неизбежно исказил налоговую обязанность налогоплательщика по уплате единого налога по упрощенной системе налогообложения, вне зависимости от оценки правомерности учета в целях налогообложения конкретных расходов налогоплательщика.

В то же время, исходя из правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12, согласно которой в случае, если инспекцией принимается решение, в котором установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержится предположение о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявление должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога подлежит определению исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в  распоряжении инспекции, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков, с применением рыночных цен по аналогичным сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств  налогоплательщика.

При этом из пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда  от 30.07.2013 № 57  следует, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены в равной степени доходы и расходы налогоплательщика.

Следовательно, в рассматриваемом случае, при одновременном доначислении налогоплательщику  единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налоговый орган  при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, обязан был определить расчетным методом как расходы, так и доходы  налогоплательщика в целях исчисления названного налога.

Поскольку данная обязанность  налоговым органом выполнена не была, то, как правильно указал суд области, при вынесении решения от 28.03.2013 № 17-10/12 им не был определен объем действительной обязанности налогоплательщика по уплате налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В указанной связи приведенные в апелляционной жалобе доводы о  неправильной оценке судом области  фактических обстоятельств дела, связанных с учетом в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения,  конкретных расходов налогоплательщика, не имеют правового значения, поскольку вследствие некорректного применения расчетного метода исчисления налога, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, только к одной составляющей налоговой базы по налогу, налоговая обязанность налогоплательщика по уплате названного налога в рассматриваемом случае при любых обстоятельствах   определена недостоверно.  

С учетом изложенного, апелляционная коллегия полагает, что у суда области имелись достаточные основания для признания  необоснованным произведенного налоговым органом доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 1 022 495 руб.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Правила начисления и уплаты пеней предусмотренные статьей 75 Кодекса, распространяются также на плательщиков сборов, налоговых агентов и консолидированную группу налогоплательщиков.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода апелляционной коллегии об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности в сумме 481 696 руб. и налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 1 022 495 руб., у налогового органа  также не имелось оснований и для начисления пеней за несвоевременную уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности в сумме 94 935,91 руб. и налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 134 385 руб.

Что касается правомерности начисления пеней в сумме 244,74 руб. за несвоевременное перечисление в бюджет удержанной суммы налога на доходы физических лиц с заработной платы сотрудников общества «Славутич», то,  оценивая решение суда в указанной части,  апелляционная коллегия исходит из следующего.

Обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые названным налогом. Эти организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.

Согласно пункту 6 статьи 226 Налогового кодекса налоговые агенты перечисляют в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Как усматривается из акта выездной налоговой проверки  от 04.03.2013 № 17-10/14 и решения по нему от  28.03.2013 № 17-10/12, при проведении проверки инспекцией были установлены факты  несвоевременного перечисления обществом «Славутич»  в бюджет сумм удержанного налога на доходы физических лиц.

В частности, согласно приложению № 3 к решению от  28.03.2013 № 17-10/12, инспекцией были начислены пени в сумме  244,74 руб. за период с 26.05.2009 по  15.06.2009 за несвоевременное перечисление в бюджет налога в сумме  28 415 руб.

Данный вывод, как это следует из акта проверки и решения по нему, сделан на основании  выписки из лицевого счета налогового агента, платежных поручений на перечисление налога в бюджет, расходных кассовых ордеров, по которым производилась  выплата доходов, журнала проводок по счетам 68.1 «Налог на доходы физических лиц», 70  «Расчеты с персоналом по оплате труда».  При этом в акте проверки и решении отмечено, что на дату проверки задолженность по перечислению удержанных сумм налога в бюджет у общества «Славутич»  отсутствует.

В пояснениях по делу и в апелляционной жалобе налоговый орган указал, что  согласно платежной ведомости на выплату заработной платы от 15.05.2009 № 2097 и расходного кассового ордера от 26.05.2009  № 581 работникам общества  26.05.2009 была выплачена заработная плата за расчетный период с 01.04.2009 по 30.04.2009 в общей сумме 150 044,45 руб., а удержанная с данной выплаты сумма налога 28 415 руб. за апрель 2009 года  перечислена в бюджет, как это следует из  журнала проводок по счетам  68.1 «Налог на доходы физических лиц» – 51 «Расчетный счет» за  период с 01.01.2009 по 31.12.2009 и  из выписки по операциям по расчетному счету общества в филиале ОРУ ОАО «МинБ» в г. Орле,  лишь 15.06.2009.

В указанной связи налоговый орган не согласен с выводом суда области о том, что им не представлено доказательств того, что обществом произведена выплата зарплаты 26.05.2009 и 15.06.2009, а также о том, что перечисление в бюджет налога, удержанного с сумм произведенной выплаты, произведено ранее самой выплаты в апреле 2009 года.

Между тем, из представленного в материалы дела журнала проводок  по счетам 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - 50 «Касса» за период с 01.01.2009 по  31.10.2012 следует, что за апрель 2009 года обществом  в мае 2009 года была выплачена работникам заработная плата в общей сумме  213 160,45 руб., в том числе, по платежной ведомости № 2097 и расходному кассовому ордеру  № 00000581 -  150 044.45 руб., по платежной ведомости №  2098 и расходному кассовому ордеру № 00000612 -  63 116 руб.

Также дважды, как это следует из журнала проводок по счетам  68.1 «Налог на доходы физических лиц» – 51 «Расчетный счет» за  период с 01.01.2009 по 31.12.2012,  обществом перечислялся в бюджет налог на доходы физических лиц, удержанный из выплаченных доходов за апрель 2009 года -  14.05.2009 согласно выписке № 000053 в сумме  28 155 руб. и 15.06.2009 согласно выписке № 000066 в сумме  28 415 руб.

При этом при условии, что  налог с произведенных выплат был удержан по ставке 13 процентов, сумма подлежащего удержанию и перечислению налога с указанных выплат должна была составить  27 710,85  руб.

При указанных обстоятельствах, учитывая, что в материалах дела отсутствуют документы, позволяющие установить, какая именно сумма налога, подлежащая перечислению в бюджет, была исчислена и  удержана обществом «Славутич» из начисленной и выплаченной им работникам заработной платы за апрель 2009 года, какая сумма фактически перечислена и  какая задолженность по перечислению налога в бюджет образовалась за налоговым агентом  за указанный период, указание в выписке по расчетному счету и в  журнале проводок по счетам  68.1 «Налог на доходы физических лиц» – 51 «Расчетный счет» сведений о том, что сумма 28 415 руб. является  налогом, удержанным из доходов физических лиц за апрель 2009 года, при наличии аналогичных сведений в отношении суммы 28 155 руб.,  не является достаточным доказательством несвоевременного перечисления налоговым агентом  удержанной  суммы налога в бюджет.

Иных доказательств, позволяющих установить указанное обстоятельство, налоговым органом суду не представлено.

Следовательно,  судом области  доначисление пени в сумме 244,74 руб., при отсутствии достоверных доказательств перечисления сумм  удержанного налога за апрель 2009 годы в более поздние сроки, нежели это предусмотрено законодательством, по праву признано необоснованным.

На основании статьи 106 Налогового кодекса  лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового Кодекса, т.е. виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).

Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Виновным в совершении налогового правонарушения, согласно пункту 1 статьи