Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2014 по делу n А48-2601/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

проверки налоговым органом установлено, что между ООО «Орелтеплогаз» и ОАО «Межрегионэнергогаз» заключен инвестиционный договор № 14-ИД от 29.06.2010, согласно которому ОАО «Межрегионэнергогаз» является Инвестором, а ООО «Орелтеплогаз» -Заказчиком-Застройщиком.

Объектом инвестиционного договора № 14-ИД от 29.06.2010 является тепловая сеть в г. Ливны Орловской области от БМК-40мВт протяженностью 1344.5м в четырех трубном исполнении.

Согласно п. 3.1. данного инвестиционного договора размер инвестиций для реализации инвестиционного проекта ориентировочно составляет 57000000 руб. без учета НДС и включает в себя стоимость создания проектной документации, строительно-монтажных работ и иные затраты, связанные с проектированием, строительством и сдачей в эксплуатацию Объекта в рамках инвестиционного проекта, а так же сумму вознаграждения Заказчика-Застройщика в размере 1,5% составляющую 855000 руб.

Во исполнение инвестиционного договора № 14-ИД от 29.06.2010 ООО «Орелтеплогаз» с ООО «ИТ-Газпроект» заключен договор подряда № 91/1 от 29.06.2010 на строительство тепловых сетей в г. Ливны от БМК 40 мВт до котельных по ул. Свердлова.66, ул. Горького, 50, ул. Карла Маркса, 147 протяженностью 1344,5 м в четырех трубном исполнении с разработкой проектно-сметной документации (ПСД), включая выполнение инженерных изысканий, выполнением строительно-монтажных работ (СМР) в объеме согласно ПСД, укрупненному сметному расчету.

Стоимость работ по договору подряда № 91/1 от 29.06.2010 ориентировочно составляет 56991440 руб., в т.ч. НДС 8693609,49 руб.

Инспекцией в ходе проверки установлено,  что фактически при проведении реконструкции вся тепловая сеть центральной части г. Ливны была условно разделена на две ветки: одна ветка от БМК 40 до ЦРБ и котельной по ул. Горького, 26 и вторая ветка от БМК 40 до котельных по ул. Свердлова, 66, ул. Горького, 50, ул. К.Маркса, 147.

При этом реконструкция сетей по первой ветке производилась в рамках муниципального контракта № 85 от 18.06.2010 заключенного с УМИ администрации г.Ливны и договора субподряда № 140ТГ от 21.06.2010, заключенного с ООО «ИТ-Газпроект», а строительство сетей по второй ветке производилось по инвестиционному договору № 14-ИД/2010 от 29.06.2010, заключенному с ООО «Межрегионэнергогаз» и по договору подряда № 91/1 от 29.06.2010, заключенному с ООО «ИТ-Газпроект».

В ходе выездной налоговой проверки налоговой инспекцией установлено, что работы по реконструкции первой ветки - от БМК 40 до ЦРБ и котельной по ул. Горького, 26 системы теплоснабжения центральной части г. Ливны Орловской области были выполнены ООО «ИТ-Газпроект» в июне-октябре 2010 года,  система теплоснабжения по первой ветке была введена в эксплуатацию к отопительному сезону 2010-2011гг.

Согласно показаниям Трубицина С.А. – первого заместителя главы администрации г. Ливны, реконструкция тепловых сетей в г. Ливны от котельной БМК-40 до котельных по ул. Горького, 26 и центральной районной больницы завершена к отопительному сезону 2010-2011 гг., однако утвержденная проектно-сметная документация с положительным заключением госэкспертизы в адрес администрации г. Ливны ООО «Орелтеплогаз» была передана 24.11.2011.

Из показаний Малаханова В.Н. – начальника управления муниципального имущества г. Ливны следует, что фактически работы по прокладке теплотрассы проводились по первому лучу – от БМК 40 до ЦРБ и котельной по ул. Горького, 26 в 2010 году и по второму лучу – от БМК 40 до котельных по ул. Свердлова, 66, ул. Горького, 50, ул. К.Маркса, 147 в 2011 году. Контроль за проведением всех этапов работ со стороны муниципального заказчика осуществлялся Федуловой Н.Е., которая расписывалась в журнале производства работ. Претензий со стороны заказчика по качеству строительства не предъявлялось. Акты выполненных работ по фактически выполненным работам по первому лучу представлены ООО «Орелтеплогаз» заказчику в январе 2011г., но без проектной документации, вследствие чего не были подписаны заказчиком.

В ходе опроса Федулова Н.Е., являющаяся контролером по техническому надзору за строительством тепловых сетей центральной части г. Ливны, пояснила, что фактически работы по прокладке теплотрассы проводились по первому лучу – от БМК 40 до ЦРБ и котельной по ул. Горького, 26 в 2010 году и по второму лучу – от БМК 40 до котельных по ул. Свердлова, 66, ул. Горького, 50, ул. К.Маркса, 147 в 2011 году. Контроль за качеством выполнения строительных работ по прокладке тепловых сетей по обеим веткам проводился ею, в журнале производства работ также подписывалась она. Ежемесячные акты выполненных работ ф. КС-2 и справки о выполненных работах и затратах ф. КС-3 ООО «Орелтеплогаз» в адрес УМИ администрации г.Ливны не представлялись. Акты выполненных работ по фактически выполненным работам с индексом пересчета цен на период заключения контракта по первому лучу были представлены ООО «Орелтеплогаз» УМИ администрации г.Ливны в конце декабря 2010 г. с гарантийным письмом на ликвидацию недоделок. Указанные акты выполненных работ ф. КС-2 были ею согласованы, что подтверждается наличием подписи на актах выполненных работ ф. КС-2

Из пояснений Ашихмина В.П., который в период с 2007 г. по март 2012 г. являлся главой г.Ливны, следует, что первая ветка построена в конце 2010 г., вторая ветка в конце 2011 г., подключение к новой котельной БМК-40 произведено к отопительному сезону 2011-2012 г.г. Отказ заказчика от подписания актов выполненных работ, произведенных по первой ветке строительства тепловых сетей центральной части г.Ливны обоснован отсутствием проектной документации на строительство.

При опросе Удалов Е.М., в период 2010-2011 г.г. являвшийся генеральным директором ООО «Орелтеплогаз», подтвердил, что на момент начала строительства не было проекта, в связи с чем просчитать точно затраты на строительство было невозможно. Первоначально реконструкция предполагала проведение частичной замены участков теплосети с последующим закрытием пяти котельных в г.Ливны и подключением к котельной БМК-40. Фактически была построена новая теплотрасса (луч 1), на которую было израсходовано средств больше, чем предусмотрено по муниципальному контракту на реконструкцию всех тепловых сетей центральной части г. Ливны. в связи с чем для окончания строительства второго луча по совместному решению с администрацией г.Ливны был привлечен инвестор – ОАО «Межрегионэнергогаз». Акты выполненных работ ф. КС-2 и справка о стоимости выполненных работ и затрат ф. КС-3 были выставлены в адрес УМИ администрации г.Ливны после окончания строительства первой ветки на фактический объем выполненных работ в конце 2010 года, повторно такие же акты и справки выставлялись в адрес УМИ администрации г.Ливны в 2011 году и направлены официально с сопроводительным письмом от 14.05.2012 № 498 после получения положительного заключения госэкспертизы.

Также Свиридова И.А., в период 2010- 2011 гг. работавшая в ООО «Орелтеплогаз» заместителем генерального директора по экономике и финансам, пояснила, что первоначально реконструкция тепловых сетей центральной части г.Ливны предполагала демонтаж старой теплотрассы с частичной заменой изношенных участков тепловых сетей, при этом при составлении первоначальной сметы не было проекта теплотрассы, что не позволило учесть в полном объеме все затраты по строительству. По техническому заданию предусматривалась частичная реконструкция изношенных теплосетей, по факту произошло полное строительство теплотрассы с заменой на больший диаметр труб прокладываемой теплотрассы. Решение о привлечении инвестора для финансирования второй ветки тепловых сетей в г.Ливны было принято на совместном совещании в Администрации г.Ливны, на котором было принято решение обратиться к ОАО «Межрегионэнергогаз» о финансировании строительства второй ветки тепловых сетей в г.Ливны. В адрес УМИ администрации г.Ливны выставлялись акты выполненных работ (ф. КС-2, ф. КС-3) на фактически произведенный объем работ только по первой ветке. Первоначально акты выполненных работ (ф. КС-2, ф. КС-3) выставлялись УМИ администрации г.Ливны в 2010 году, однако экземпляр акта ООО «Орелтеплогаз» подписанный УМИ администрации г.Ливны либо не подписанный, но с указанием причин отказа от подписи обратно не вернулся. Повторно акты переданы в 2011 году, а также направлены по почте с сопроводительным письмом в 2012 году.

Как следует из пояснений генерального директора ООО «ИТ-Газпроект» Захаренко Н.С. фактически работы по реконструкции первой ветки – от котельной до ул. Горького, 26 и ЦРБ системы теплоснабжения центральной части г. Ливны Орловской области были выполнены ООО «ИТ-Газпроект» в июне-октябре 2010 г. и система теплоснабжения по первой ветке введена в эксплуатацию к отопительному сезону 2010-2011 г.г., однако, не смотря на то, что строительные работы были выполнены, документальное оформление проектно-сметной документации, ее экспертиза и другая разрешительная документация, оформление, согласование и подписание заняло гораздо большее время, в связи с чем акты выполненных работ ф. КС-2, справка о стоимости выполненных работ и затрат ф. КС-3 на строительно-монтажные работы и проектно-сметную документацию по договору от 21.06.2010 были выставлены в адрес ООО «Орелтеплогаз» только в июле 2011 года.

В ходе выездной налоговой проверки был проведен осмотр тепловых сетей центральной части г. Ливны и котельной БМК-40, расположенной по адресу: г. Ливны, ул. Орджоникидзе, 2Б. В ходе осмотра установлено следующее: в здании котельной площадью примерно 600 кв.м находятся котельный зал с 4-мя водогрейными котлами, насосным и вспомогательным оборудованием, лаборатория, мастерская КИПиА, кабинет начальника котельной, бытовые и подсобные помещения. Из котельной БМК-40 наружу выходят термоизолированные трубопроводы отопления и горячего водоснабжения, исполненные в 4-х трубном варианте, диаметр выходных труб 530 мм и 150 мм. На выходе из котельной по ул. Орджоникидзе тепловая сеть разделяется на два луча: левый луч проходит по улицам Орджоникидзе, Капитана Филиппова, пересекает улицы Горького, Дружбы народов и подходит к старой котельной по улице Горького, 26. От левого луча отапливаются жилые дома, ЦРБ, детский сад, военкомат и другие объекты. Правый луч проходит по улицам Орджоникидзе, Дружбы народов, Свердлова, Горького, К.Маркса до старых котельных по ул. Свердлова, 66, Горького, 50, К.Маркса, 147 и отапливает жилые дома, школы № 3 и № 6, детские сады № 1, № 12, № 16 , Сбербанк, администрацию г.Ливны и другие объекты. Трубопроводы выполнены как в надземном, так и в подземном исполнении согласно проекта. Котельная БМК-40 и подключенные к ней тепловые сети находятся в отличном состоянии и эксплуатируются с октября 2011 года (протокол осмотра территорий, помещений от 14.02.2013 № 17-10/69).

Из материалов проверки следует, что в июле 2011 ООО «ИТ-Газпроект» представило в адрес Общества акт выполненных проектных работ № 168 от 31.07.2011 на сумму 5760000,08 руб., а также акт приемки выполненных строительных работ (форма КС-2) № 1 от 31.07.2011 на сумму 38652277 руб.

В октябре 2011 г. ООО «Орелтеплогаз» получено положительное заключение государственной экспертизы № 57-1-3-0158-11 от 06.10.2011, в которой указано, что проектная документация, включая смету, выполненная для обеспечения реконструкции системы теплоснабжения центральной части г.Ливны Орловской области (от БМК-40 до котельных по ул.Горького, 26 и ЦРБ), соответствует установленным требованиям, и откорректированная сметная стоимость в размере 56549,31 тыс. руб., в том числе СМР в размере 53560,07 тыс. руб., прочие затраты в размере 2989,24 тыс. руб. соответствует фактическим затратам на проведение реконструкции.

Проектно-сметная документация с заключением Госэкспертизы по Акту приемки-передачи проектной документации 24.11.2011 была передана муниципальному заказчику – УМИ Администрации г.Ливны, что подтверждается письмом ООО «Орелтеплогаз» исх. № 1633 от 24.11.2011, полученное и завизированное начальником УМИ Администрации г.Ливны Малахановым В.Н.

После передачи проектно-сметной документации ООО «Орелтеплогаз» письмом исх. № 498 от 14.05.2012 направило в адрес начальника УМИ администрации г.Ливны Малаханова В.Н. документы о выполнении работ по реконструкции тепловых сетей в г.Ливны, акты №№ 1, 2 ,3 от 31.12.2010 о приемке выполненных работ за декабрь 2010 г. и справку о стоимости выполненных работ и затрат за период с 01.12.2010 по 30.12.2010.

Официального ответа УМИ Администрации г. Ливны на письмо Общества с просьбой подписать акты выполненных работ и второй экземпляр актов возвратить в адрес Общества не направило, акты выполненных работ с указанием причин отказа от подписи в адрес ООО «Орелтеплогаз» также не поступили.

В оспариваемом решении налоговый орган указывает, что не принятые на баланс УМИ Администрации г. Ливны реконструированные тепловые сети продолжают находиться в аренде у ООО «Орелтеплогаз» на основании ранее заключенных договоров аренды от 20.01.2010 № 82, от 20.01.2010 № 90.

Подготовку тепловых сетей к отопительным сезонам 2010-2011 г.г., 2011-2012 г.г. осуществляло ООО «Орелтеплогаз», что подтверждается паспортами готовности к работе в осенне-зимний период 2010/2011 гг., 2011 /2012гг. выданными ОП г. Ливны ООО «Орелтеплогаз» на основании актов проверки готовности к работе в осенне-зимний период 2010-2011 гг. от 13.09.2010, осенне-зимний период 2011-2012 гг. от 23.09.2011.

На основании изложенного, налоговый орган пришел к выводу, что для определения момента учета операций по реализации работ и признания дохода от их выполнения правовое значение имеет дата фактического выполнения работ, которая определяется исходя из момента исполнении Обществом с привлечением субподрядной организации ООО «ИТ-Газпроект» перед заказчиком – УМИ Администрация г. Ливны принятых на себя обязательств. При этом, то обстоятельство, что акт выполненных работ подписан только исполнителем услуг, Инспекция посчитала не имеющим правового значения, поскольку акт в последующем лишь фиксирует информацию об уже оказанных услугах.

В представленной 28.06.2011 в ИФНС России по Заводскому району г. Орла уточенной налоговой декларации по налогу на прибыль организации за 2010 Обществом отражен убыток 21 300 758 руб.

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом прибыль за 2010 определена в размере 24 665 344 руб.

По мнению налогового органа, занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год на сумму 45 966 102 руб. повлекло за собой нарушение пункта 1 статьи 286, пункта 1 статьи 287 НК РФ и неполную уплату Обществом в бюджет налога на прибыль организации за 2010 в сумме 4 933 069 руб., завышение убытков, исчисленных Обществом по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год в сумме 21 300 758 руб.

В представленной 08.06.2012 в налоговую инспекцию уточнений налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год ООО «Орелтеплогаз»