Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2009 по делу n А48-2871/08-18. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

агентами, указанными в ст. 161 НК РФ, за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком.

Согласно п. 3 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со ст. 173 НК РФ покупателями - налоговыми агентами.

Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с настоящей главой. Положения п. 3 ст. 171 НК РФ применяются при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в п. 2 данной статьи, и при их приобретении он удержал и уплатил налог с доходов налогоплательщика.

В силу п. 1 ст. 171 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агент

Согласно п.4.2 Технологического лицензионного соглашения лицензионный гонорар и другие суммы не включают в себя российский НДС, а также любые другие аналогичные налоги в РФ. Данные налоги подлежат уплате в соответствии с российским законодательством в дополнение к ценам и суммам, установленным в Соглашении.

Все предусмотренные соглашением платежи должны быть произведены полностью, без каких-либо удержаний любых налогов. Если же Общество обязано удерживать налог в соответствии с применимым законодательством, сумма, подлежащая уплате  в соответствии с данным соглашением автоматически увеличивается  для того, чтобы после удержания ТрефилАрбед получил сумму, заявленную или предусмотренную данным соглашением.

Если в соответствии с Соглашением ТрефилАрбед предоставляет услуги или работы, которые облагаются российским НДС через иностранное юридическое лицо, не зарегистрированное в России для налоговых целей, соответствующее иностранное юридическое лицо выставляет Орелкорд счет на сумму, включающую российский НДС.

Инвойс (Акт) должен ясно определять сумму российского НДС.

В силу п. 10.8 Технологического лицензионного соглашения по просьбе любой из сторон другая сторона оформляет и доставляет все дополнительные документы, необходимые для завершения и надлежащего исполнения соглашения и делает все обоснованно требуемое.

Аналогичные положения содержаться в п.п. 4.2, 10.8 Соглашения о предоставлении услуг технического содействия от 25.07.2005г.

Из приведенных условий соглашений следует, что у Общества  имелись все возможности для надлежащего оформления документов с целью исчисления и удержания НДС из выплачиваемого контрагенту по данным соглашениям от 25.07.05 г. дохода.

Вместе с тем, из представленных документов следует, что размер соответствующих гонораров по данным соглашениям был определен сторонами и уплачен без учета НДС. Никаких дополнений и изменений в этой части к Соглашениям от 25.07.05 г. между сторонами заключено не было. В представленных инвойсах НДС указан 0%.

В результате чего, соответствующая сумма налога на добавленную стоимость не была удержана Обществом как налоговым агентом из суммы выплаченного гонорара, а уплата налога по платежным поручениям от 28.07.2006 г.  №2841, №2847 произведена налоговым агентом за счет собственных средств.

Произведя уплату НДС за счет собственных средств, Общество нарушило указанные выше положения законодательства о налогах и сборах и, следовательно, не вправе применять налоговый вычет по НДС в налоговой декларации за август 2006 г. в сумме 2 872 956 руб.

Указанная правовая позиция соответствует складывающейся судебной практике по данному вопросу. В частности постановление ФАС Центрального округа от 08.09.2005 г. по делу № А 08-5999/04-20, от 19.09.2007 г. по делу № А35-5500/06-С21.

При этом суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что в рассматриваемом случае Инспекция уменьшила сумму налоговых вычетов в соответствующем периоде ( п.3.1.4 решения Инспекции).

Суд апелляционной инстанции считает необоснованными ссылки Общества в апелляционной жалобе на  позицию Минфина РФ, изложенную в письмах (в том числе письмо от 31.10.2007г. №ШТ-6-03/844@), поскольку разъяснения, направляемые Минфином России ФНС России, не являются нормативными правовыми актами, не содержат правовых норм и не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, а также не подлежат подготовке и регистрации в порядке, установленном для нормативных правовых актов.

Кроме того, согласно пункту 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.08.1997г. № 1009, издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм не допускается.

Арбитражные суды, рассматривающие возникающие в сфере налогов и сборов споры, также не связаны положениями указанных писем, поскольку в соответствии с ч. 1 ст. 13 АПК РФ подобные письма не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых при рассмотрении дел (Постановление Президиума ВАС РФ от 16.01.2007г. № 12547/06).

Поскольку в отношении эпизода, связанного с возмещением из бюджета НДС в завышенных размерах в сумме 2 872 956 руб., арбитражным судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения спора, им дана надлежащая правовая оценка, основания для удовлетворения апелляционной жалобы Общества  в этой части у суда отсутствуют.

Основанием начисления Обществу налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации в сумме 2240412 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 551757 руб. и привлечения Общества  к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за неуплату налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, удерживаемого налоговым агентом в виде штрафа в размере 448082 руб. явились выводы Инспекции о необходимости налогообложения дохода, выплаченного ООО «Орелкорд» Арселор Беттембург С.А. по соглашениям от 25.07.2005.

Признавая обоснованной позицию налогового органа, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что поскольку на момент выплаты Обществом дохода, у него отсутствовали документы, подтверждающие постоянное место нахождения его контрагента в Великом Герцогстве Люксембург (соответствующая справка–подтверждение датирована лишь 07.04.2008 г.),  Общество не может быть освобождено от обязанности по удержанию налога с выплачиваемого дохода на основании положений международных соглашений.

Суд апелляционной инстанции считает, что указанный вывод суда не соответствует обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела  доказательствам и основан на неправильном применении норм налогового законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса, кроме случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310, в валюте выплаты дохода.

При этом в соответствии с п. 1 ст. 309 НК РФ к доходам иностранной организации, не связанным с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, которые признаются доходом от источников в Российской Федерации,  подлежащим обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, относятся, в том числе, доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности. К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.

Исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 настоящего Кодекса. При этом в случае выплаты доходов российскими банками по операциям с иностранными банками подтверждение факта постоянного местонахождения иностранного банка в государстве, с которым имеется международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, не требуется, если такое местонахождение подтверждается сведениями общедоступных информационных справочников (пп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ).

Пунктом 1 ст. 312 НК РФ предусмотрено, что при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом этого иностранного государства. В случае, если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык.

Согласно абзацу второму пункта 1 статьи 312 НК РФ при представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в абзаце первом пункта 1 данной статьи, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Из материалов дела следует, что ООО «Орелкорд» перечислило 27.07.2006 г. де­нежные средства «Арселор Беттембург С. А.» ( в дальнейшем переименован в АрселорМиталл Беттембург С. А.) по соглашениям: от 25.07.2005 г. о предоставлении технологической информации и ноу-хау. разработанных «ТрефилАрбед Беттембург С. А.» и  о предоставлении услуг технического содействия денежные средства в общей сумме  16002943.89 руб.

При этом компания Арселор Беттембург С.А. является резидентом Великого Герцогства Люксембург, с которым Российской Федерацией заключено  Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы на имущество 28 июня 1993 года (Соглашение ратифицировано Федеральным законом от 19.03.1997г. №64-ФЗ).

Статьей 12 данного Соглашения предусмотрено, что  доходы от авторских прав и лицензий, под которыми понимается, в том числе, платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за  информацию, касающуюся промышленного, коммерческого или научного опыта, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, подлежат налогообложению только в этом другом Государстве.

Следовательно, по условиям  международного  соглашения доходы Арселор Бет­тембург С.А. не облагаются налогом в Российской Федерации.

В ходе проведения налоговой проверки 25.04.08 г. Обществом  была представлена в налоговый орган справка Управления по сбору прямых налогов Правительства Великого Герцогства Люксембург от 07.04.08 г., подтверждающая постоянное место нахождения «АрселорМиталл Беттембург С.А.» в Великом Герцогстве Люксембург с 1994 г.

Считая, что документы, подтверждающие постоянное место нахождения контрагента по соглашениям в Великом Герцогстве Люксембург, отсутствовали у Общества на момент выплаты дохода, а также ссылаясь на неверное оформление представленной справки, Инспекция  пришла  к выводу о том, что Обществом неправомерно не был удержан и перечислен в бюджет налог  с выплаченного иностранной компании дохода.

Оценивая представленную ООО «Орелкорд» справку, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что данный документ   оформлен надлежащим образом в соответствии с Гаагской Конвенцией от 05.10.61 г. и подтверждает постоянное место нахождения «АрселорМиттал Беттембург С.А.» на территории Великого Герцогства Люксембург. При этом суд области обоснованно руководствовался следующим.

Порядок оформления официальных документов, которые совершенны на территории одного из договаривающихся государств и должны быть представлены на территории другого договаривающегося государства, регламентирован Гаагской Конвенцией, отменяющей требования легализации иностранных официальных документов от 05.10.1961 г.

Статьями 3-5 указанной Конвенции установлено, что единственной формальностью, которая может быть потребована для удостоверения подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и, в надлежащем случае, подлинности печати или штампа, которыми скреплен этот документ, является проставление предусмотренного статьей 4 апостиля компетентным органом государства, в котором этот документ был совершен.

Однако выполнение упомянутой в предшествующем абзаце функции не может быть потребовано, если законы, правила или обычаи, действующие в государстве, в котором представлен документ, либо договоренность между двумя или несколькими договаривающимися государствами, отменяют или упрощают данную процедуру или освобождают документ от легализации.

Указанный апостиль проставляется на самом документе или на отдельном листе, скрепляемом с документом; он должен соответствовать образцу, приложенному к настоящей Конвенции.

Однако он может быть составлен на официальном языке выдающего его органа. Имеющиеся в нем пункты могут быть также изложены на втором языке. Заголовок «Apostille (Convention de la Haye du 5 octobre 1961)» должен быть дан на французском языке.

Таким образом, заполненный надлежащим образом апостиль  удостоверяет подлинность подписи, качество, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и, в надлежащем случае, подлинность печати или штампа, которыми скреплен этот документ.

Подпись, печать или штамп, проставляемые на апостиле, не требуют никакого заверения.

В материалах дела имеется удостоверение о местонахождении (том 8 л.д. 28, 30) от 07.04.2008 г. ( далее - уведомление, подтверждение), выданное налоговым Управлением Люксембурга, согласно которому общество АРСЕЛОРМИТТАЛ Беттембург С.А. является резидентом