Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2008 по делу n А07-13409/2007. Изменить решение

предусмотренные для  этого подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ,   наличествовали.  При этом следует отметить, что из предусмотренных  данной нормой вариантов налоговый орган производил расчёты не по аналогичным  налогоплательщикам, а на основе имеющихся у него и дополнительно истребованных документов, достоверность отражёния хозяйственных операций  в  которых заявитель не опровергает.

По результатам проверки законности оспариваемых начислений  арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

По налогу на прибыль организаций. 

Решением инспекции начислен  налог на прибыль организаций  в сумме 3970312 рублей, в том числе  за 2003г. в сумме 1542748 рублей, за 2004г. в сумме 2082325 рублей, за 2005г. в сумме 345239 рублей, пени по данному  налогу  в размере 1387673 рублей и штраф по пункту  3 статьи 122 НК РФ в размере 1555476 рублей.

Основанием для  начисления названных  сумм  явились следующие  эпизоды спора: правомерность применения учётной  политики в целях исчисления налога, полнота определения выручки (дохода) за 2003г., целевое  использование  средств, полученных  по договору с ПК «Жилье в кредит», правомерность списания во внереализационные расходы просроченной дебиторской задолженности. Решение суда по налогу на прибыль организаций обжалуется полностью, в связи с чем  подлежит  рассмотрению каждый из эпизодов  спора. 

Заявитель считает необоснованным вывод инспекции и суда первой инстанции о неправомерном применении ООО «ССХП» в 2003г. кассового метода учёта доходов при исчислении налога на прибыль организаций,  считая, что у налогового органа не имелось оснований для перерасчёта налога                       на  прибыль организаций  по методу начисления.

Данную позицию подателя апелляционной жалобы следует признать неосновательной. 

В соответствии со статьёй 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком, которой  для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, определяемых  в соответствии с  главой 25 НК РФ.

Согласно статье 248 НК РФ к доходам в целях исчисления  налога на прибыль организаций   относятся  доходы от реализации товаров (работ, услуг),  имущественных прав и  внереализационные доходы. При определении доходов из них исключаются предъявленные суммы налогов, доходы определяются                на основании первичных документов и  документов налогового учёта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.          Пунктом 2 статьи 249 НК РФ установлено правило, согласно которому выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчётами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

         При этом согласно пункту 2 статьи 249 НК РФ поступления, связанные с расчётами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются в соответствии со статьёй 271  или статьёй 273 настоящего Кодекса  в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания                  доходов и расходов. 

         В соответствии со статьёй 313 НК РФ  порядок ведения налогового учёта устанавливается налогоплательщиком в учётной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Система  налогового  учёта организуется  налогоплательщиком и применяется последовательно от одного  налогового периода к другому. Изменение порядка учёта отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учёта. Решение о внесении изменений в учётную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учёта принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

Указанное выше положение статьи 313 НК РФ согласуется с                 принципом допущения последовательности применения учётной политики, установленным в пункте 4 статьи 6 Федерального закона от 21.11.1996                        № 129-ФЗ  «О бухгалтерском учёте».

Статьи 271 и 273 НК РФ, к которым отсылает пункт 2 статьи 249 НК РФ, устанавливают в целях исчисления  налога на прибыль организаций порядок признания доходов, соответственно, при методе начисления и кассовом методе. Вместе с тем, положениями главы 25 НК РФ право   налогоплательщика  по самостоятельному выбору учётной политики ограничивается определёнными случаями. Причём применение либо изменение последствий, вызванных  такими случаями, является для налогоплательщика обязательным. 

Так, согласно пункту 1 статьи 273 НК РФ право организации на  определение  даты получения  дохода по кассовому методу  сохраняется до того момента, когда  в среднем  за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учёта НДС не превысит одного миллиона рублей за каждый квартал.

В противном случае, согласно пункту 4 статьи 273 НК РФ, если налогоплательщик, перешедший на определение доходов и расходов по кассовому методу, в течение налогового периода превысил предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), установленный пунктом 1 настоящей статьи, то он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение.

Согласно пункту 2.3.1 приказа ООО «ССХП» от 29.12.2003 об учётной политике для целей налогообложения прибыли доходы признаются по кассовому методу (т.3, л.д.20-22).

Налоговый орган на основе  изучения и сопоставления документов, полученных в ходе встречных проверок контрагентов, с показателями  налоговых деклараций установил, что по порядку включения показателей выручки фактически заявителем при исчислении налоговой базы применялся   кассовый метод. Данное обстоятельство заявителем документальными доказательствами не опровергнуто.  Сравнив показатели  отчёта о прибылях и убытках за 2003г.  (приложение к бухгалтерскому балансу по форме № 2) - выручка по реализации товаров, работ, услуг (за минусом НДС и других обязательных платежей), внереализационные доходы, операционные   доходы, показатели   налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003г.- доходы от реализации, внереализационные доходы, налоговый орган установил, что суммы указанных показателей в отчётности значительно расходятся с суммами показателей, отражённых в налоговой декларации. Инспекцией на основании проверки данных о движении денежных средств по расчётным счётам, данных, полученных  по проведённым встречным  проверкам контрагентов, поступлений на счета налогоплательщика, погашения задолженности перед налогоплательщиком установлено превышение в течение налогового периода размера выручки, предусмотренного пунктом 1 статьи 273  НК РФ для применения кассового метода.

С учётом изложенного арбитражный суд апелляционной инстанции находит правомерной позицию инспекции о необходимости  исчисления                       налога на прибыль организаций с применением метода начисления.

При этом инспекция сумму дохода правомерно определяла с исключением сумм налогов, предъявленных заявителю, что соответствует   положениям статьи 248 НК РФ,  и учла все значимые для формирования налоговой базы и уменьшающие её факторы (расходы). Так, из сводных данных по расчёту начислений, представленных на странице 16 решения инспекции,  наглядным образом  видно, что налоговый орган не корректировал задекларированные заявителем  суммы расходов, уменьшающих   сумму доходов от реализации  (т.1, л.д.14 оборотная сторона).

Доводы подателя апелляционной жалобы в данной  части неосновательны и не соответствуют  требованиям законодательства. Фактическое применение в нарушение положений  пункта 1 статьи 273 НК РФ  кассового метода, установленного в учётной политике приказом от 29.12.2003, заявителем                     не опровергнуто, доказательств изменения учётной политики в установленном порядке согласно статье 313 НК РФ материалы  дела не содержат. С учётом изложенного суд первой  инстанции пришёл к обоснованному выводу о законности использованного инспекцией учётного метода.

В ходе  проверки налоговый орган  при сравнении  показателей дохода  от  реализации товаров (работ, услуг), определяемых (исчисленных) ООО «ССХП» в налоговых декларациях по НДС, с   аналогичными показателями дохода от реализации товаров (работ, услуг), определённых (исчисленных)  в налоговых декларациях по налогу на прибыль, выявил  занижение налоговой  базы  (выручки  от реализации работ, услуг) по налогу на прибыль.

Налоговый орган пришёл к выводу о том, что   в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 249 НК РФ заявителем при исчислении налога на прибыль                организаций за 2003г. занижена налоговая база (выручка от реализации работ, услуг) по операциям с ОАО «Салаватнефтехимремстрой», ЗАО «Каустик», ОАО «СЖБЗ», ПК «Жилье  в кредит», ООО «Фирма Минарет» по счетам-фактурам, перечисленным на страницах 5-6 оспариваемого решения  инспекции, на общую сумму 5593261,52 рублей, что привело к неуплате налога  за 2003г. в сумме 1342382,75 рублей.

По эпизоду спора, касающемуся занижения налога на прибыль организаций за 2003г. в сумме 1342382 рублей, заявитель указывает на отсутствие выручки в 1,2 и 3 кварталах 2003г. и полагает, что счета-фактуры, на основании которых по результатам встречных проверок  контрагентов начислена спорная сумма налога, не свидетельствуют о факте совершения операций по реализации товаров (работ, услуг), следовательно, использование счетов-фактур для определения налоговой базы (выручки от реализации) в целях исчисления  налога на прибыль организаций необоснованно и противоречит законодательству. Такими  документами, по мнению подателя апелляционной жалобы, с учётом вида его деятельности  могут являться акты и справки по учёту, приёмке и стоимости работ  в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ по форме № КС-2, № КС-3, которые устанавливают факт совершения хозяйственной операции и определяют стоимость работ для их включения в выручку от реализации.

Инспекция указывает, что поскольку заявителем не были представлены первичные документы, основанием для начисления налога на прибыль организаций по данному эпизоду послужили результаты  встречных проверок контрагентов, подтверждаемые актами выполненных работ (по форме № КС-2), справками о стоимости выполненных работ  (по форме № КС-3), актами сверки, платёжными документами, актами взаимозачётов и счетами-фактурами.   

Суд первой инстанции при разрешении дела признал начисление по данному эпизоду спора обоснованным. Арбитражный суд апелляционной инстанции считает данный  вывод суда правильным и основанным на материалах дела.

Как отмечено выше, согласно статье 248 НК РФ к доходам в целях              главы 25 НК РФ относятся  доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и  внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и  документов налогового учёта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, выручка от реализации имущественных прав.          Пунктом 2 статьи 249 НК РФ установлено правило, согласно которому выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчётами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно национальному  стандарту - Положению по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99, утверждённому приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 № 32н (зарегистрировано в Министерстве  юстиции Российской Федерации 31.05.1999 №  1791),  доходами организации признаётся увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества) (пункт 2). В соответствии с пунктом 5 данного ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

Налоговой проверкой установлено и заявителем не опровергнуто  действительное совершение операций, оформленных в счетах-фактурах, перечисленных в решении налогового органа  по данному эпизоду спора, и расчётов  с указанными контрагентами. Соответствующие документы (договоры, счета-фактуры, акты приёмки, справки о стоимости  выполненных работ, платёжные поручения, двусторонние акты  сверки расчётов), полученные по результатам встречных проверок   контрагентов,  представлены в  материалы  настоящего дела (т.1, л.д.75-84, т.2, л.д.34-52, 66-78, т .4, т.5, т.6, т.7, т.9). Документы  составлены заявителем и контрагентами без замечаний, выполнены по унифицированным  формам, доказательств оспаривания их достоверности участниками сделки не имеется. Налоговым  органом исследовалась вся совокупность полученных документов, в том числе акты приёмки и справки о стоимости выполненных работ, наименование работ в данных  актах и справках, стоимостные  показатели совпадают с отражёнными в соответствующих им счетах-фактурах, в связи с чем довод подателя апелляционной жалобы о необходимости учёта названных актов и справок нашёл своё подтверждение материалами дела и в выводах  суда  первой  инстанции.

Ходатайство подателя апелляционной жалобы об исключении из доказательств документов (счетов-фактур), выставленных  ЗАО «Каустик», поскольку  счета-фактуры подписаны неполномочным лицом со стороны ООО «ССХП», в доказательство чего представлена  копия карточки с подписью руководителя,  подлежит отклонению, поскольку доказательств  несоответствия этих документов, составленных от имени ООО «ССХП», требованиям статей 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации либо их действительной недостоверности не представлено.

Довод подателя  апелляционной жалобы о том,  что счета-фактуры, выставленные в адрес ЗАО «Каустик», не могут сами по себе подтверждать совершение оформленных ими  операций, подлежит отклонению, поскольку в силу статьи 169  НК РФ счета-фактуры составляются при совершении хозяйственных операций и служат основанием  для оплаты товара (работ, услуг), а фактические расчёты по данным счетам-фактурам подтверждены имеющимися в материалах дела актами взаимозачёта, что