Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2008 по делу n А07-13409/2007. Изменить решение

расходов и исчисленного налога. В связи с этим в предусмотренных законом случаях обязанность исчислить соответствующий  налог может  быть возложена на налоговые органы, что не противоречит задачам их деятельности. Воспрепятствование со стороны налогоплательщика проведению налогового контроля не рассматривается законодателем как обстоятельство, приводящее к невозможности реализации налоговыми органами контрольных функций.

При утрате, в том числе и не по вине налогоплательщика, первичных учётных документов не представляется возможным сделать правильный  и обоснованный вывод об объёме налоговых обязанностей налогоплательщика. В связи с этим НК РФ предусмотрен специальный  - расчётный  метод определения налоговым органом сумм налога (подпункт 7 пункта 1 статьи 31, пункт 7 статьи 166 НК РФ). Данный метод, по своей сути, предусматривает специальный компенсаторный механизм определения суммы налогов,  создаёт дополнительные гарантии прав налогоплательщика,  и обеспечивает баланс публичных и частных интересов. Применение расчётного метода обеспечивает безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие либо непредставлении первичных учётных документов).

В Определении от 05.07.2005 № 301-О  Конституционный Суд Российской Федерации  указал, что допустимость применения расчётного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Конституционный Суд  Российской Федерации особо отметил, что возникающие при этом споры подлежат разрешению арбитражным судом, который в том числе проверяет причины и фактические обстоятельства непредставления налогоплательщиком необходимых для исчисления налога документов.

С учётом изложенного в рассматриваемом деле арбитражный суд в           целях полного, всестороннего и объективного установления и оценки обстоятельств должен  проверить причины и фактические обстоятельства непредставления заявителем  документов, необходимых для исчисления налога.

При определении правомерности и добросовестности поведения налогоплательщика установленные судом причины и обстоятельства непредставления документов для проведения налоговой проверки подлежат оценке в совокупности с другими доказательствами. В целях признания поведения налогоплательщика добросовестным такие обстоятельства,  установленные на основе имеющихся материалов дела, должны  свидетельствовать о наличии объективных и не зависящих от воли,  действий (бездействия) налогоплательщика (его должностных лиц) событий (юридически признаваемых фактов), в результате которых  произошло незаконное убытие либо уничтожение первичных бухгалтерских документов.

Поскольку кража относится к уголовно наказуемым деяниям,                                  её факт должен доказываться в рамках уголовно-процессуального   законодательства и  подтверждаться соответствующим процессуальным актом полномочного  государственного органа.

Податель апелляционной жалобы  указывает на несогласие с  выводом    суда о не подтверждении доводов о совершении кражи                                  финансово-бухгалтерских документов, отмечая, что помимо официальных судебных документов суду были представлены заявления, направленные  в различные органы с жалобами на бездействия правоохранительных органов,               не принимавших должных мер к розыску  похищенных документов, с ответами на эти заявления. ООО «ССХП» отмечает, что из его офиса были похищены практически все финансово-бухгалтерские документы за 2003-2005гг., дата их пропажи совпадает с моментом бухгалтерской ревизии 20.03.2006, проведённой  индивидуальным предпринимателем Михайловой Е.В. без ведома и участия налогоплательщика. Как указывает заявитель, из акта  ревизии № 12/06 видно, что на исследование были представлены учредительные и бухгалтерские документы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности ООО «ССХП», исследование  проводилось сплошным способом.  В апелляционной жалобе указывается на несогласие с выводом суда о том,  что налогоплательщиком                        не была обеспечена сохранность документов, поскольку помещение, в котором хранились документы, было изолированным без доступа посторонних лиц. Согласно позиции заявителя, документы были изъяты и не возвращены неизвестными лицами, а УВД по г.Салавату необоснованно отказывает в возбуждении  уголовного дела.

В дополнении к апелляционной жалобе указывается, что по факту пропажи финансово-бухгалтерских документов заявитель предпринял все меры, предусмотренные действующим законодательством, в том числе  действия по восстановлению части похищенных документов. Податель апелляционной жалобы  полагает, так как ООО «ССХП» предприняло все меры  по восстановлению похищенных финансово-бухгалтерских документов, то суд первой  инстанции должен был признать факт утраты этих документов обстоятельством, исключающим вину  налогоплательщика, в связи с чем вывод суда о том,  что в действиях налогоплательщика имеются признаки сознательного (умышленного) занижения налогооблагаемой прибыли и получения необоснованной налоговой выгоды, заявитель  считает                             не  подтверждённым и противоречащим  материалам дела.

Налоговый орган в обоснование своей позиции по делу в этой части указывает, что на протяжении  всего проведения выездной налоговой  проверки заявитель не представлял истребованные документы и противодействовал проведению проверки, а в ходе судебного разбирательства представляет суду недостоверные доказательства, чем подтверждается его недобросовестность. 

Арбитражный суд апелляционной инстанции на основе изучения и оценки письменных доказательств по делу приходит к следующим  выводам.

В ходе налоговой проверки инспекцией в адрес налогоплательщика выставлялись требования о представлении документов от 24.08.2006                              № 66-03/6808, от 26.09.2006, от 29.01.2007 № 4, вручение которых подтверждено подписями его представителей (т.2, л.д.126-134). На данные требования ООО «ССХП» представило письма от 04.09.2006  № 174 об уточнении перечня  конкретных документов, необходимых для проведения налоговой  проверки, так как  представить  первичные документы (кучей)                не представляется возможным в связи с их хищением (т.2, л.д.56),  от 31.01.2007 № 15, в котором указывалось  на невозможность представления  истребованных по перечню документов по причине   их хищения (т.1, л.д.86-87).

На  запрос инспекции от 02.10.2006 № 66-03/8020 по проверке факта обращения руководителя и других должностных  лиц ООО «ССХП»  с заявлением о краже документов из Управления внутренних дел г.Салавата получен ответ от 16.10.2006, в котором сообщено, что 22.07.2006 в УВД г.Салавата  зарегистрировано заявление директора ООО «ССХП» Егорова А.С. о том, что в феврале 2006г. неизвестными лицами из офиса  данного предприятия по адресу: г.Салават, ул.Ленина, 16/17 были похищены листы  формата А4 в количестве 15 штук с подписью директора и печатью предприятия, других заявлений от Егорова А.С. в 2006г. по фактам хищений                не  поступало (т.1, л.д.90-91).

Инспекция для дополнительной проверки сведений налогоплательщика            о хищении документации, относящейся к его финансово-хозяйственной деятельности (бухгалтерские, налоговые документы),  обратилась  с запросом  от 12.03.2007 № 66-03/2125 в Управление внутренних дел г.Салавата (т.1, л.д.89). В ответе от 14.03.2007 № 20/3016 на запрос  было сообщено,                               что  21.07.2006 директор  ООО «ССХП» Егоров А.С. обращался в УВД  г.Салавата с заявлением о краже листов формата А4 в количестве 15 штук, проведённой   проверкой по данному заявлению  было установлено, что факт кражи документов из офиса ООО «ССХП»  не подтвердился и впоследствии, 01.12.2006 в отношении Егорова А.С. было возбуждено уголовное дело по  части 1 статьи  306 Уголовного кодекса Российской Федерации (заведомо ложный донос о совершении преступления). Также в ответе сообщено, что за весь период предварительного расследования Егоровым А.С. перечень похищенных документов представлен не был (т.1, л.д.88).

В  постановлениях от 19.10.2007 (т.3, л.д.3), от 31.05.2008 (т.15, л.д.2-4) следователя об отказе в возбуждении уголовного дела,  представленных  заявителем в отношении уголовного расследования по факту хищения  документов ООО «ССХП» отражено, что в июле 2006г.  директор ООО «ССХП» Егоров А.С. помимо пропажи 15 чистых листов бумаги формата А4               с печатью и подписью директора организации обнаружил пропажу из офиса оригиналов учредительных,  бухгалтерских и финансовых документов, которые находились в папке, лежащей  на столе в офисе, расположенном по адресу: г.Салават, ул.Ленина, д.17.

Постановлением  следователя от 19.10.2007 в возбуждении уголовного дела по факту  кражи документов из офиса ООО «ССХП» отказано за отсутствием события преступления. В постановлении от 31.05.2008  следователем сделан вывод о том, что факт кражи  бухгалтерских, учредительных, хозяйственных документов ООО «ССХП» доказывается фактом проведения документально-бухгалтерской ревизии ООО «Правосудие», однако установить лицо, похитившее   данные документы, предварительной проверкой  установить не представилось возможным и за истечением срока давности  привлечение  к уголовной ответственности даже в случае установления виновного лица исключается, в связи с чем в возбуждении уголовного дела  по факту кражи документов из офиса  ООО «ССХП» было отказано.

Изучив и  оценив представленные в дело письменные доказательства в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав доводы представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд апелляционной инстанции  находит обоснованным вывод  суда первой  инстанции о том,                  что материалами дела не подтверждён факт хищения непосредственно  бухгалтерской и налоговой  документации   заявителя. 

Судом апелляционной инстанции в данном случае принимается во внимание, что при обращении с заявлением  по факту кражи  директор ООО «ССХП» не указывал на хищение бухгалтерских первичных документов, в письме Управления внутренних дел г.Салавата от 14.03.2007 № 20/3016 на запрос инспекции  сообщено, что  от  директора  ООО «ССХП» Егоров А.С. поступило заявление о краже листов формата А4 в количестве 15 штук и за весь период предварительного расследования Егоровым А.С. перечень похищенных документов представлен не был  (т.1, л.д.88).  Достаточных, однозначных  и  безусловных доказательств, подтверждающих факт хищения всей документации ООО «ССХП», истребованной к представлению при назначении и проведении налоговой проверки, которые соответствовали бы  требованию статьи 68 Арбитражного  процессуального кодекса  Российской Федерации, в материалах  настоящего дела не имеется.

Следует отметить, что относительно даты предполагаемого хищения документов у должностных  лиц ООО «ССХП» отсутствует чёткая определённость. Так, в объяснениях, отобранных 15.09.2006 у директора ООО «ССХП» Егорова А.С. и 20.03.2007 у бухгалтера Егоровой Л.В., зафиксировано, что хищение бухгалтерских документов произошло в конце 2005г. или в              начале 2006г. (т.12, л.д.130-133), что не соответствует сведениям, изложенным в заявлении директора ООО «ССХП» Егорова А.С., поданном  в Управление внутренних дел г.Салавата, о том,  что  хищение произошло в феврале 2006г. (т.1, л.д.91).

Арбитражный суд апелляционной инстанции находит обоснованным вывод суда первой  инстанции о том, что ООО «ССХП» не предприняло никаких  мер по представлению инспекции и суду сведений о контрагентах либо доказательств того, что им предпринимались какие-либо меры по восстановлению бухгалтерских документов, касающихся проверяемого налогового периода. Доказательств принятия мер, необходимых с позиции заботливого предпринимателя  и добросовестного  налогоплательщика, по обеспечению сохранности и раскрытию перед налоговым контролем первичной документации, заявителем не представлено.

То обстоятельство, что бухгалтерская документация  за проверяемый  период в момент предполагаемой заявителем пропажи находилась в офисе в папке  на столе, отражённое по показаниям  налогоплательщика в названном постановлении следователя от 31.05.2008 об отказе в возбуждении уголовного дела, арбитражный  суд апелляционной инстанции с учётом перечня, массива и временного периода ведения документации   оценивает  критически, также суд критически оценивает неясность позиции заявителя  в определении времени предполагаемого хищения документов. Более того, в объяснениях от 20.03.2007, отобранных у  бухгалтера ООО «ССХП» Егоровой Л.В., последняя указала,           что документы, подтверждающие наличие товарно-материальных ценностей, в офисе по ул.Ленина, 17 не хранились, а хранились на производственной  базе ООО «ССХП» (станция Южная, ул.Якупова, 1) и их фактическое  местонахождение ей не известно (т.12, л.д.132).

Ссылку подателя апелляционной жалобы на акт                             документально-бухгалтерской ревизии от 20.03.2006 № 12/06, составленный Михайловой Е.В. (т.1, л.д.142-145), в данном случае следует отклонить. Из данного акта  не представляется возможным установить конкретный перечень и период составления переданных документов. Целью  проверки, указанной в самом  акте, обозначен  расчёт стоимости чистых активов ООО «ССХП» и оценка реального ущерба, причинённого учредителю Тарасову В.А., представление и фактическое наличие в распоряжении всей бухгалтерской первичной  и налоговой документации из акта не следует, в письмах от 09.06.2008 в адрес налогового органа Михайлова Е.В. указывает, что проверка   проводилась с использованием бухгалтерского баланса по состоянию                          на 31.12.2005 и услугами по проведению ревизии не занимается (т.15,                        л.д.61-62).

В связи с непредставлением на проверку первичных бухгалтерских  документов,  регистров бухгалтерского и налогового учёта расчёт налоговой  базы произведён  налоговым органом  на основании данных, отражённых  в формах бухгалтерской отчётности и налоговых декларациях, документов и сведений, имеющихся в наблюдательном деле налогоплательщика и представленных налогоплательщиком в ходе ранее проводившихся камеральных налоговых проверок за данные периоды, а также документов и сведений, относящихся к деятельности ООО «ССХП» и полученных инспекцией самостоятельно из других источников, в том числе банковские документы и результаты встречных проверок его  контрагентов.

         С учётом конкретных обстоятельств рассматриваемого дела           арбитражный суд апелляционной инстанции считает действия налогового органа по применению расчётного метода определения суммы налогов правомерными и  в сложившейся ситуации единственно возможными, основания, прямо